авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 | 2 || 4 | 5 |   ...   | 6 |

«ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ Головин, Андрей Юрьевич Налоговый контроль как инструмент предупреждения налоговых правонарушений ...»

-- [ Страница 3 ] --

Необходимо учитывать, что актом налогового законодательства может быть установлена ответственность и за правонарушения, напрямую вытекающие из налоговых правоотношений, и за правонарушения, так или иначе затрагивающие нормы законодательства о налогах. Например, в ст. 128 НК РФ ' См.: Соловьев В. Вина и налоговая ответственность организаций. // Хозяйство и право. 2000.М6.-C.3I.

установлена ответственность за неявку или уклонение от явки без уважительных причин лица, вызванного по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля. Статьей 129 НК РФ установлена ответственность эксперта, переводчика и специалиста за отказ от проведения налоговой проверки, дачу заведомо ложного заключения, ложный перевод. Очевидно, что эти правонарушения препятствуя реализации норм налогового законодательства, по своему характеру являются правонарушениями против порядка управления, правосудия.

Как итог, можно определить, что состав налогового правонарушения - это законодательно построенная юридическая модель типичных признаков виновного противоправного деяния, нарушаюш,его законодательство о налогах и сборах, и за которое НК РФ установлены меры ответственности. Состав налогового правонарушения - это система объективных и субъективных факторов (признаков), совокупность которых необходима и достаточна для признания физического лица или организации как совершивших нарушение налогового законодательства'.

Таким образом, проведенный анализ на основе норм действующего налогового законодательства признаков налогового правонарушения выявил присуш;

ие налоговому правонарушению специфические признаки, отличные от административного, уголовного, гражданско-правового правонарушения. Это специальные и непосредственные объекты правонарушения (налоговая система страны, определенные группы обш;

ественных отношений);

событие налогового правонарушения (противоправность и обш;

ественная опасность деяния, способ действия (бездействия), вредные последствия и причинная связь между ними);

отдельные субъекты правонарушения, такая субъективная сторона правонарушения как вина организации. Только наличие данных признаков позволяет утверждать, что имеет место налоговое правонарушение, влекуш;

ее ' См.: Крохина Ю.А. Финансовое право России: Учебник для вузов. — М.: Норма. 2004. С.500.

наложение налоговой санкции как соответствующей налоговой ответственности.

В то же время деяние надлежащего субъекта не может рассматриваться как налоговое правонарушение, если отсутствует хотя бы один элемент его состава, предусмотренного главой 16 НК РФ. Отсутствие события налогового правонарушения означает, что отсутствуют признаки объективной стороны, с наличием которых закон связывает наступление ответственности. Отсутствие вины в формах, определенных НК РФ, означает, что у деяния отсутствуют признаки субъективной стороны правонарушения.

§ 3. Общая характеристика отдельных видов налоговых иравонарушений Рассмотрим основания совершения налогоплательшиками (налоговыми агентами) и одновременно содержание определенных налоговых правонарушений, предусмотренных главой 16 НК РФ. Для познания, оценки состояния и организации борьбы с налоговыми правонарушениями обязателен этап выявления оснований, причин их совершения. Детерминация - это процесс обусловливания, определения тех причин и условий, которые вызывают совершение в обш,естве налогоплательщиками (налоговыми агентами) тех видов налоговых правонарушений, которые исследуем в данной работе. Для организации работы по профилактике налоговых правонарушений «важна не столько сама по себе констатация связи какого-то обстоятельства с противоправным поведением, сколько выявление характера этой связи: в каких своих конкретных проявлениях, в совокупности с какими иными факторами и в каких ситуациях то или иное обстоятельство порождает» данное противоправное поведение ^ Причинность рассматривается как одна из форм универсального взаимодействия, как один из видов детерминации, здесь раскрывается то, из чего произошло данное явление, как протекал процесс его порождения, устанавливается факт связи между породившим и порожденным^. Недостатки в законодательстве, регулирующем налоговые отношения, не только способствуют, но зачастую и провоцируют совершение правонарушений.

Одними из основных причин, в основном порожденных дикими рыночными отношениями, существовавшими в экономике Российской Федерации в 90-е ' См.: Криминология. / Под редакцией А.И. Долговой. - М: Издательская группа ИНФРА М НОРМА. 1997.-С. 180.

^Тамже. С.184.

^ См.: Крохина Ю.А. Финансовое право России: Учебник для вузов. - М.: Норма. 2004. С.489.

Г Д XX века, были устоявшаяся психология лиц, занимавшихся бизнесом, что ОЫ уплата в бюджет налоговых платежей является плохим тоном, наоборот приветствовалось умение вести экономическую деятельность путем сокрытия своих доходов, а также несовершенное и разрозненное налоговое законодательство в налоговой сфере, слабое налоговое администрирование, отсутствие единого органа учета субъектов предпринимательства и базы налогоплательщиков, отсутствие должного анализа в целях разработки профилактических упреждающих мер на опережение возможности разработки новых возможностей в целях уклонения от исполнения налоговых обязанностей.

В настоящее время после принятия части первой НК РФ и создания обширной особенной части ЬЖ РФ путем включения в нее правовой регламентации почти всех видов существующих налогов, установления специальных налоговых режимов для субъектов малого и среднего бизнеса и отдельных видов деятельности, законодательного закрепления статуса Федеральной налоговой службы РФ как органа регистрации и учета всех субъектов предпринимательской сферы, вопросы налогового администрирования приобрели с одной стороны важность дальнейшего усиления, с другой стороны - стройность и последовательность. Как отметил глава Минфина РФ А.Кудрин: «Перед нами стоит задача не только усовершенствовать принципы налогообложения, снизить ставки, но и сделать взаимодействие между государством и налогоплательщиками четким, комфортным, чтобы не создавалось барьеров для работы во всех сферах бизнеса»'.

Рассмотрим, раскрывая содержание отдельных элементов состава, прежде всего объекта и объективной стороны, квалифицирующих признаков, предусмотренные в данной работе для исследования отдельные виды налоговых правонарушений, включенных в главу 16 НК РФ, чтобы понять их особенности, причины возникновения и совершения со стороны субъектов.

' Российская газета от 28.09.2004 года.

Налоговое правонарушение, связанное с нарушением срока постановки на учет в налоговом органе Гст. 116 НК РФ).

Обязанность по постановке на учет в налоговых органах, в первую очередь установлена для обеспечения условий эффективной реализации налоговыми органами своих функций и полномочий, прежде всего контрольных'. При этом, как отмечает Ногина О.А., категория «налогового контроля» является основополагаюш;

ей категорией налогового права, предопределяя в своем содержании основу государственного управления в сфере налогообложения^.

Согласно П.1 СТ.83 РЖ РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики в лице организаций и физических лиц подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно при соблюдении следующих условий:

1) по месту нахождения организации, т.е. по месту ее государственной регистрации (п.2 ст. 11 НК РФ);

2) по месту нахождения обособленных подразделений организации, т.е. в соответствии с п.2 ст. 11 НК РФ по месту осуществления этой организацией деятельности через соответствз^ющее обособленное подразделение;

3) по месту жительства физического лица (в том числе, и если он является индивидуальным предпринимателем);

4) по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего организации на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления, а физическому лицу на праве собственности, при этом данное место определяется как: в соответствии с п.п. 1 п.5 ст.83 НК РФ для морских, речных и воздушных транспортных средств - это место (порт) приписки или место их государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения (жительства для физического лица) собственника имущества;

для транспортных средств, не указанных выше - в соответствии с ' См.: Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. / Под. Редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право», 2004. - С.53.

^ См.: Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. - СПб. 2002. - С.5.

П.П.2 П.5 CT.83 НК РФ по месту государственной регистрации, а при отсутствии такового место нахождения (жительства для физического лица) собственника имущества;

для иного недвижимого имущества в соответствии с п.п.З п.5 ст. РФ по месту фактического нахождения имущества, подлежащего ИК налогообложению, независимо от собственника.

При этом постановка на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств возникновения обязанности по уплате того или иного налога. Ранее, до 2003 г. - организациями и 2004г. - индивидуальными предпринимателями, заявления о постановке на учет должны были быть поданы в налоговый орган по месту государственной регистрации организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) в течение 10 дней с даты регистрации в соответствующем статусе органом местного самоуправления.

Арбитражный суд Владимирской области признал, что индивидуальный предприниматель в 2003г. в силу п.2 ст.23, п.З ст.83 НК РФ обязан подать заявление о постановке на учет в налоговый орган по месту своего жительства в течение 10 дней после его государственной регистрации. Регистрация в органе местного самоуправления данного индивидуального предпринимателя была произведена 29.09.2003г., фактически заявление в налоговый орган им было подано 27.10.2003г., т.е. с нарушением установленного срока не более чем на 90 дней. Суд установил обоснованность привлечения налоговым органом данного индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности по ч.1 ст. 116 НК РФ и постановил взыскать с учетом снижения размера штрафа на основании ст.112 п.1 п.п.З, 114 п.З НК РФ и п. Постановления Пленума Верховного суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 11.06.1999г. «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой ЬЖ РФ» к штрафу в сумме 200 рублей'.

' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело № А11-2874/2004-К2-Е-2362 от 22.03.2004г.

В настоящее время на основании Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» № 129 от 8.08.2001г. государственную регистрацию в соответствующем статусе, предусмотренном ГК РФ, и постановку лица на учет как налогоплательщика в полном объеме, в отношении данных субъектов производит Федеральная налоговая служба РФ через свои территориальные органы. Следовательно, постановка на учет как налогоплательщиков организаций по месту их регистрации, а индивидуальных предпринимателей на основании п.2 ст. 11 ЬЖ РФ по месту их жительства и наличия постоянной регистрации, в соответствии с российским законодательством производится одновременно с регистрацией данных лиц, как субъектов ГК РФ, с параллельной выдачей документов:

свидетельства о государственной регистрации с внесением в единой государственный реестр юридических лиц или единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и свидетельства о постановке данного налогоплательщика на учет в налоговом органе. Поэтому для общеустановленного случая, рассмотренного нами выше согласно абз.1 п. ст.83 E C РФ, данное правонарушение в настоящее время перестало быть Q актуально и практически не встречается. Представляется, что с учетом вышеизложенного возможно внесение в ст. 116 НК РФ изменений конкретизировав ответственность налогоплательщика за нарушение сроков постановки на учет только по месту нахождения недвижимого имущества (регистрации транспортных средств) и места расположения «обособленных подразделений».

Постановка на учет организации в налоговом органе по месту нахождения осуществляется на основании сведений, внесенных в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ). Налоговый орган по месту нахождения юридического лица обязан осуществить его постановку на учет с присвоением идентификационного номера налогоплательщика (ИНН) и кода причины постановки на учет (КПП), внести сведения в единый государственный реестр налогоплательщиков (ЕГРН) не позднее пяти рабочих дней со дня предоставления документов для государственной регистрации и выдать заявителю свидетельство о постановке на учет в налоговом органе одновременно со свидетельством о государственной регистрации юридического лица\ Такой же порядок установлен и для регистрации и постановки на налоговый учет по месту жительства для индивидуальных предпринимателей. То есть в настоящее время постановка на учет вышеуказанных категорий налогоплательщиков производится параллельно с регистрацией их в соответствующем гражданско-правовом статусе как участников сферы хозяйственной деятельности.

Таким образом, с учетом последних изменений, связанных с организацией налогового учета налогоплательщиков, данное налоговое правонарушение будет в основном иметь место в случае неисполнения налогоплательщиком (организацией) обязанности по постановке на учет по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Данное налоговое правонарушение в условиях дальнейшего развития экономики, расширения экономической активности субъектов хозяйственной деятельности и упрочения прав собственности среди физических лиц становится актуальным в отношении организаций, имеющих структурные территориально обособленные подразделения, индивидуальных предпринимателей, ведущих хозяйственную деятельность не по месту регистрации своего проживания как физических лиц и нахождению на налоговом учете, а также для всех видов налогоплательщиков в отношении имущества, предусмотренного п.5 ст.83 НК РФ, по месту его нахождения.

Особенную озабоченность вышеуказанные вопросы вызывают у налоговых органов и исполнительных органов власти государства (местного самоуправления), когда данные вопросы соблюдения налоговой обязанности по ' См.: Приказ Министерства РФ по налогам и сборам. № БГ-3-09/178 от 3.03.2004г.// Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 12.04.2004. Ш 15.

^ См: Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. / Под. Редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право». 2004. - С.55-56.

уплате соответствующих видов налогов имеют место не только на территориях различных административно - территориальных образований или субъектов РФ, но и что особенно проявляется в настоящее время и имеет особо важное значение - на территориях различных муниципальных образований, самостоятельно формирующих свои бюджеты и изыскивающих в условиях их нарастающего дефицита новые источники наполнения доходной части.

В качестве примера можно привести решение арбитражного суда Владимирской области: ООО «Владвторчермет» в отзыве в налоговый орган указало, что, создав одно стационарное рабочее место, с 01.07.2003г. начало осуществлять деятельность в г. Судогда Владимирской области, считая, что если работает один человек в обособленном подразделении, то не требуется постановки на налоговый учет, при этом все налоги уплачивало в г. Владимир по месту своего нахождения и государственной регистрации. Суд, руководствуясь требованием п.4 ст.83 НК РФ, установил, что фактически заявление о постановке на учет в налоговый орган г. Судогда поступило от ООО «Владвторчермет» 18.11.2003г., т.е. с нарушением установленного срока более чем через 90 дней, следовательно, налоговый орган законно привлек к налоговой ответственности по ч.2 ст.116 НК РФ данного налогоплательщика'.

В вышеуказанных случаях организация на основании требования, указанного в п.4 ст.83 НК РФ должна в течение одного месяца по месту создания (нахождения) обособленного подразделения подать в налоговый орган заявление о постановке на учет. Причем это не зависит от того, внесены ли сведения об этих обособленных подразделениях в Устав организации, какой они имеют статус (форму), самостоятельный баланс или нет. Индивидуальные предприниматели при ведении хозяйственной деятельности на другой территории, нежели, где они прошли регистрацию как субъекты предпринимательской деятельности, обязаны также подать соответствующее заявление и встать на налоговый учет.

' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело Хо А11-612/2004-К2-Е-1032 от 17.03.2004г.

В Э И случаях ТХ налогоплательщики получают от налогового органа уведомление о постановке на налоговый учет.

Физические лица, собственники определенного имущества, в соответствии со ст.83 НК РФ ставятся (снимаются) налоговыми органами на (с) налоговый учет автоматически по месту их жительства на основании сведений, поступающих от органов, указанных в ст. 8 5 НК РФ и уполномоченных нормативными актами российского законодательства на совершение юридических или регистрационных действий, с одновременным извещением об этом.

Нри этом в соответствии со ст. 84 НК РФ всем налогоплательщикам при их постановке на учет присваивается налоговым органом соответствующий идентификационный номер, который является неотъемлемой частью учета налогоплательщиков и контроля за исполнением ими своей конституционной обязанности - своевременно платить законно установленные налоги в бюджет.

В практической деятельности налоговые органы, рещая вопросы постановки на учет налогоплательщиков всех категорий, обособленных подразделений юридических лиц, руководствуются приказом МНС РФ от 3.03.2004г. № БГ-3 09/178'. В соответствии с Федеральным законом № 185-ФЗ от 23.12.2003г., внесшим в ст. 83 ЬЖ РФ изменения, исключены из НК РФ нормы, ранее определявшие конкретные временные сроки постановки на учет для налогоплательщиков, за исключением продолжающих действовать требований к организациям относительно сроков постановки на учет их обособленных подразделений.

Нри этом возрастают предъявляемые требования к органам, учреждениям, организациям и должностным лицам, указанным в ст. 8 5 НК РФ, ответственным за совершение определенных действий по учету и передаче сведений в налоговые органы об изменении статуса действующих и появлении новых ' См.: Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 3.03.2004 года № БГ-3-09/178 «Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификапнонного номера налогонлательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лип».// Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 12.04.2004. № 15.

налогоплательш;

иков по различным основаниям и предусмотренным видам налогов.

Следовательно, при установлении факта нарушения порядка постановки на учет, предусмотренного ст. 84 НК РФ, налогоплательш,ики должны привлекаться к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 116 НК РФ с взысканием штрафа в размере 5000 рублей. И лишь организации, которые не соблюли срок, предусмотренный п.4 ст.83 РЖ РФ, и плюс к нему еш;

е и 90 суток, указанных в диспозиции Ч.2 СТ.116 РЖ РФ, могут быть привлечены по ч.2 ст. 116 НК РФ соответственно к более тяжкому наказанию - штрафу в сумме 10 тысяч рублей.

Объективную сторону данного правонарушения составляет бездействие, выражаюп];

ееся в неподаче или несвоевременной подаче заявления о постановке на учет в соответствуюп],ий налоговый орган.

Мешалкин В. указывает на определенные сложности в применении ст. НК РФ. В частности, им поднят вопрос о применении ст.116 1Ж РФ в случае, когда место нахождения налогоплательш;

ика, где он состоит на налоговом учете, совпадает с местом нахождения его обособленных подразделений, недвижимого имущества, транспортных средств, но повторная постановка на налоговый учет не производилась'.

Однако детальный анализ положений ст.83 НК РФ позволяет сделать вывод, что в ней определены не основания, по которым осуш;

ествляется постановка налогоплательщика на учет, а место постановки на учет. Поэтому если место нахождения обособленного подразделения или принадлежащего налогоплательщику транспортного средства, недвижимого имущества совпадает с местом нахождения самого налогоплательщика, то повторная постановка на учет по данным основаниям в том же налоговом органе не требуется. Следовательно, и ответственность, предусмотренная ст. 116 НК РФ, в данном случае к налогоплательщику со стороны налогового органа применена быть не может.

' См.: Мешалкин В. Ответственность за совершение налоговых правонарушений. // ФПА АКДИ экономика и жизнь. Выпуск 7. 2001, апрель. - С.52.

Правильность данного вывода подтверждает и существующая в настоящее время судебная пpaктикa^ В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001г. № 5 указывается, что «принимая во внимание, что ст. 83 Кодекса регламентирует порядок постановки на налоговый учет самих налогоплательщиков, а не принадлежащего им имущества, на налогоплательщика, вставшего на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из предусмотренных ст.83 Кодекса оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по иному упомянутому в этой статье основанию»^.

Пиконов А.А. высказал мнение, с которым нельзя не согласиться, о том, что ответственность по ст. 116 ПК РФ к субъекту хозяйственной деятельности не должна применяться, если после наступления срока подачи заявления о постановке на налоговый учет организация осуществляла деятельность без такой постановки ^.

Однако, по нашему мнению, с учетом изменений в ПК РФ и порядка государственной регистрации данное положение применимо только по отношению к организациям, ведущим через свои обособленные подразделения деятельность, и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим какую либо деятельность, подпадающую под специальные налоговые режимы, на территории, отличной от места государственной регистрации организации (индивидуального предпринимателя)'*.

' См.: Постановление ФАС Северо-Занадного округа от 08.08.2000 года по делу N° А13 2043/00-08.

^ См.: Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. J b 5 V «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2001. J o 7.

V ' Никонов А.А. Некоторые особенности применения штрафов и пеней в налоговых правоотношениях. Комментарий к главе 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение» части 1 НК РФ. // Ваш налоговый адвокат. - 2000. 2 1., Г квартал. - С. 14.

* См: Федеральный закон РФ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» Х» 129-ФЗ от 8.08.2001г. // СЗ РФ. 13.08.2001. № (часть 1). Ст.3431.

В этом случае применяется стЛ17 НК РФ, предусматривающая взыскание с организации или индивидуального предпринимателя от 10% до 20% дохода, полученного от ведения деятельности без постановки на налоговый учет.

Зачастую возникает вопрос о наличии или отсутствии данного состава налогового правонарушения в случае своевременной подачи в налоговый орган налогоплательщиком заявления, но несоблюдения при этом установленного порядка оформления.

По мнению Гуева А.Н. и Дегтяревой Г.В., нарушение требований о форме заявления о постановке на налоговый учет влечет для налогоплательщика неблагоприятные последствия в виде применения санкции по ст.116 НК Р ф \ Иную точку зрения изложили Крохина Ю.А. и Брызгалин А.В., указывая, что добросовестное исполнение налогоплательщиком обязанности встать на налоговый учет заключается лишь в своевременной подаче соответствующего заявления. Поэтому несоблюдение формы данного заявления, непредставление или неполное представление иных документов, предусмотренных п.1 ст.84 1Ж РФ, не образует объективной стороны данного налогового правонарушения^.

При этом, по мнению Брызгалина А.В., важным моментом для определения наличия или отсутствия в подобной ситуации данного налогового правонарушения, является создание или нет со стороны налогоплательщика опасности нарушения нормальной контрольной деятельности налоговых органов^.

С учетом проводящейся в 2004-2005 годах реорганизации путем объединения территориальных (районных) инспекций ФНС РФ, с обслуживанием одним налоговым органом двух и более административно территориальных образований (районов) возникла новая проблема, связанная с ' См.: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 1 НК РФ. М. 2000. - С.466;

Дегтярева Г.В. О некоторых вопросах нрименения ответственности но ст.116 НК РФ. / Федеральный арбитражный суд Уральского округа. Практика. Комментарии. Обзоры. 3/2001. - С.87.

^ См.: Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохипа. М. 2003. - С.366.

^ См.: Виды налоговых правонарушений: теория и практика нрименения. / Под. Редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право». 2004. - С.59-60.

постановкой на учет налогоплательщиков по месту нахождения их обособленных подразделений и зачетом в тот или иной местный бюджет соответствующих налогов.

Учитывая, что постановка на учет осуществляется для целей налогового контроля, можно сделать вывод: подразделение является территориально обособленным от организации - налогоплательщика в том случае, если оно находится на территории, где налоговый учет и налоговый контроль осуществляет иной налоговый орган, нежели тот, в котором организация налогоплательщик уже состоит на учете'.

Как справедливо указывает некоторые авторы, «под местом учета налогоплательщика следует в этом смысле понимать территорию, подведомственную соответствующему налоговому органу»^.

В свете данной проблемы, исходя из вышеуказанного подхода, могут возникнуть сложные ситуации с признанием статуса обособленного подразделения у структурных образований организаций - налогоплательщиков, состоящих на учете в одном налоговом органе, но фактически расположенных на территории различных районов одного субъекта РФ. Данная проблема станет еще более актуальной в процессе завершения в рамках административной реформы реорганизации муниципальных образований с наличием у каждого из них своих источников формирования доходной части бюджетов и поиска (путем контроля за фактическим расположением и деятельностью субъектов предпринимательства на своих территориях) потенциальных налогоплательщиков.

Представляется как одно из возможных рещений данной проблемы - это включение органов муниципальных образований в число органов налогового контроля на стадии учета налогоплательщиков и учета объектов ' См.: Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. / Под. Редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право». 2004. - С.73-74.

^ Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений: Учебно-практическое пособие. / Нод. Ред. проф. Ю.В. Кваши. - М. 2001. С.295.

налогообложения (недвижимого имущества) с определением конкретного порядка взаимодействия налоговых органов и органов местного самоуправления.

Налоговое правонарушение, связанное с уклонением от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ).

В соответствии с ч. 1 ст. 117 НК РФ ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее тысяч рублей. Ведение деятельности организацией (индивидуальным предпринимателем) без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев на основании ч.2 ст. 117 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.

Данная норма НК РФ имеет очень многое схожее со ст.Пб НК РФ по тем основаниям, что было выше изложено. Так, по мнению Крохиной Ю.А., наличие налогового правонарушения, предусмотренного ст. 117 НК РФ, будет иметь место в случае уклонения организации от постановки на учет по месту нахождения своего обособленного подразделения при наличии признака осуществления в период просрочки предпринимательской деятельности (действий, направленных на извлечение прибыли) посредством работы обособленного подразделения \ Данной позиции придерживаются и некоторые суды при рассмотрении подобных налоговых споров.

В то же время имеется противоположная точка зрения, которой придерживаются некоторые ученые, исследователи налогового права, и судебные органы при рассмотрении конкретных дел. Брызгалин А.В.

указывает, что если сама организация, как таковая, уже состоит на учете в ' См.: Налоговое право России: Учебник для вузов. / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. М. 2003. - С.369.

^ См.: Постановлепие ФАС Северо-Кавказского округа от 21.02.2002. № Ф08-403/2002-143А.

налоговых органах и находится под контролем со стороны последних, то применять в данной ситуации ответственность по ст. 117 НК РФ к организации за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе по одному из оснований ст.83 НК РФ, фактически неправомерно. При этом Брызгалин А.В. ссылается и на имеющиеся судебные решения. (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.06.2001 № А56-8711/01)\ Учитывая, что физические лица сами не становятся на учет в налоговом органе как налогоплательш;

ики, а данную операцию после получения в порядке ст. 8 5 НК РФ необходимых сведений о правовых основаниях возникновения # налоговой обязанности производят сами налоговые органы и извеш,ают об этом налогоплательш;

ика в соответствии с п.8 ст.83 НК РФ, то физические лица не могут быть субъектами данного налогового правонарушения. Данный вывод вытекает также и из диспозиции ст. 117 НК РФ, где указаны как субъекты данного правонарушения лишь организации и индивидуальные предприниматели.

Представляется, что данное налоговое правонарушение будет иметь место, когда индивидуальный предприниматель осуш;

ествляет деятельность в соответствии с нормами главы 26-2 НК РФ, т.е. по упроп1;

енной системе налогообложения, или виды деятельности, предусмотренные ст.346-26 главы 26-3 1Ж РФ, облагаемые единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, на территории иного административно - территориального образования, отличного от места его регистрации в соответствуюш;

ем статусе.

Это будет обусловлено тем, что налоги от вышеуказанных видов деятельности и специальных режимов налогообложения в основном зачисляются в местные бюджеты, которые в вышеприведенной ситуации будут различны. Организация будет нести ответственность, если она через свои обособленные подразделения, являющееся таковыми по п.2 ст. 11 НК РФ, ведет деятельность, без предусмотренной ст.83 НК РФ в таких случаях постановки на учет в налоговом ' См.: Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. / Под. Редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право», 2004. - С.93.

органе по месту ведения этой деятельности и нахождения обособленных подразделений, независимо от подлежащих уплате видов налогов, в том числе и в случае освобождения от исполнения налоговой обязанности.

Возникают определенные вопросы, а как определить о наличии или отсутствии данного налогового правонарушения в случае, если на территории административно-территориальной единицы (района), имеющей один единый налоговый орган, расположено несколько самостоятельных муниципальных образований, обладающих в соответствии с главами 9 и 16 БК РФ равными бюджетными правами, самостоятельными бюджетами, источниками формирования их доходной части'.

По - нашему мнению, налоговый орган, осуществляющий в соответствии со СТ.32 1Ж РФ и Положением о Федеральной налоговой службе РФ контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, обязан информировать налогоплательщиков о необходимости в случае перечисления налогов указывать в платежных поручениях код ОКАТО соответствующего муниципального образования, и контролировать этот вопрос. Только при соблюдении данного условия органы федерального казначейства зачислят денежные средства в местный бюджет того или иного муниципального образования, и, следовательно, и не будет иметь место налоговое правонарушение предусмотренное ст. 117 НК РФ. Учитывая сложности с этим вопросом, федеральную подчиненность структур ФНС РФ, сотрудники ее территориальных инспекций не уделяют этому вопросу в настоящее время должного внимания, так как не зависимы от местных бюджетов. А те в свою очередь, будучи представленными исполнительными органами власти, не имеют законодательных возможностей влиять на данный процесс, не являясь органом налогового контроля.

В качестве примера можно привести ситуацию, сложившуюся на территории административно-территориальной единицы Владимирской области ' См.: Бюджетный Кодекс РФ. Федеральный закон от 31.07.1998г. № 145-ФЗ. // СЗ РФ.

03.08.1998. № 31. Ст.3823.

Петушинском районе, в границах которого на 1.01.2005 года расположены два муниципальных образования: МО «Петушинский район» и МО «г. Покров». В соответствии с Законом РФ от 08.08.2001 года J b 129-ФЗ' крупнейший научный V институт (ГУ ВННИВВиМ), будучи полностью размещен на территории, в том числе и его орган управления, и ведуший всю свою деятельность в пределах МО «Петушинский район», перерегистрировался в соответствующем территориальном налоговом органе ФПС РФ по Петушинскому району по юридическому адресу: г. Покров, - т.е. в МО «г. Покров». Результатом этого стало необоснованная уплата части налогов в местный бюджет МО «г. Покров»

и, соответственно, в таком же размере потеря доходов бюджетом МО «Петушинский район». Учитывая, что повлиять на налоговый орган, не привлекающий к ответственности руководство данного ГУ, руководство МО «Петушинский район», лишенное рычагов влияния, несмотря на действующие Федеральные Законы «Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ» и «О финансовых основах местного самоуправления в РФ»^, нормы НК РФ, лишь занимается на протяжении нескольких лет не приносящей успеха перепиской.

В соответствии со ст. 117 ПК РФ штраф будет налагаться независимо от срока, в течение которого велась деятельность без постановки на учет.

Значение будет иметь лишь сам факт ведения такой деятельности. Цель данной статьи ПК РФ привлечь к ответственности не просто организацию или индивидуального предпринимателя, не ставших на соответствующий налоговый учет в срок и осуществляющих какую-то там деятельность ' См.: Согласно действующей в настоящее время редакции Федерального закона РФ от 08.08.2001 года № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».

^ См.: Федеральный закон РФ от 28.08.1995г. № 154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ». / СЗ РФ. 28.08.1995. NQ 35. - Ст.35О6;

Федеральный закон от 25.09.1997г. N° 126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуцравления в РФ». / СЗ РФ.

29.09.1997. № 39. - Ст.4464 - данные законы действуют до 1.01.2006г. в части, не противоречащей главе 12 Федерального закона РФ от 6.10.2003г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ». / СЗ РФ. 6.10.2003. N° 40. Ст.3822.

(управленческую, организационную), а лиц, которые, несмотря на отсутствие постановки на учет, действуют как полноправные субъекты правоотношений, занимаясь деятельностью, предполагаюш;

ей уплату налогов. Было бы высшей степенью несправедливости по отношению к добросовестным налогоплательщикам не применение таких жесткой санкции к лицам, осуш;

ествляюш,им деятельность, связанную с получением доходов, которые, обогаш;

аясь без постановки на учет, утаивают доходы, не выполняя обязанностей перед соответствующими бюджетами.

Характер противоправного деяния - уклонение от постановки на учет, указывает на наличие умысла лица в совершении данного правонарушения.

Налогоплательщик понимает необходимость постановки на налоговый учет, осознает, что допускает нарушение возложенной на него обязанности, однако, проявляет стойкое нежелание становится на учет. Об умышленной направленности поведения свидетельствует также продолжительность деятельности, осуш;

ествляемой в нарушение требования о постановке на учет в налоговом органе. По нашему мнению, составы правонарушений, предусмотренные ст. 116 и ст. 117 НК РФ, следует разграничивать, в том числе и по следующим основаниям, с одной стороны в некоторых случаях они отличаются по субъективной стороне, где в ст.116 НК РФ вина может быть как умышленная, так и небрежность, а в ст.117 НК РФ только умысел, с другой стороны, когда организация создает не поставленное на учет в налоговом органе обособленное подразделение, нарушая нормы ст.116 НК РФ, но не ведет через него никакой деятельности, не совершает правонарушения, предусмотренного ст. 117 НК РФ.

Налоговое правонарушение, связанное с непредставлением в установленный срок налоговой декларации (^ст. 119 НК РФ).

В соответствии с ч.1 ст.8О НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком. При этом налоговая декларация является частью базовой категории налогового права - налоговой отчетности, которая в свою очередь представляет собой совокупность действий налогоплательщика и налогового органа по составлению, ведению и сдаче документов установленной формы, которые содержат сведения о результатах деятельности налогоплательщика, его имущественном положении и фиксируют процесс исчисления налога, а также сумму, подлежащую уплате в бюджет'.

До введения в действие НК РФ согласно п. «б» ч.1 ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» предусматривалась санкция за непредставление (несвоевременное представление) в налоговый орган документов, необходимых для исчисления и уплаты налога в размере 10 % от причитающихся к уплате по очередному сроку сумм налога. При этом одинаковый штраф должны были уплатить и те налогоплательщики, кто опоздал на 1 день, и те, кто опоздали на 180 дней.

Налоговый кодекс РФ изменил данный порядок, введя новую норму. На основании Ч.1 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в уставленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговый орган по месту учета влечет применение ответственности в виде штрафа в размере 5% от суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный (неполный) месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 % от указанной суммы и не менее 100 руб.

В соответствии с ч.2 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный (неполный) См.: Кучерявенко Н.П. Налоговое право: Учебник. - Харьков. 2001. - С.225.

месяц, начиная со 181-го дня. Чем дольше налогоплательщиком не представляется налоговая декларация, тем больше размер санкции, которая может быть применена за налоговое правонарушение. Если налоговая декларация представлена с опозданием на два месяца, то финансовая санкция составит 10 % от суммы налога, на три месяца - 15% и т.д.

При этом, как указывает Садыков P.P., «в НК РФ нет положений, на основании которых налоговый орган имел бы право отказать налогоплательш,ику в принятии своевременно представленной налоговой декларации и после привлечь первого к ответственности, предусмотренной СТ. 119 НК РФ»'. На данное положение указано и в постановлении ФАС Московского округа от 11.06.2003 Ш КА-А41/3575-03: «законодательством о налогах и сборах не предусмотрена возможность налоговой инспекции отказать налогоплательщику в принятии расчетов (налоговых деклараций), а также дополнений и изменений в налоговую декларацию. Напротив, законодатель предусмотрел обязанность налогового органа принять их.,.»^.

Нри этом налоговое правонарушение, предусмотренное п.1 ст. 119 ЬЖ РФ, характеризуется следующими признаками:

а) имеет формальный состав, т.е. ответственность применяется за сам факт непредставления налогоплательщиком налоговой декларации независимо от наступивших от этого для бюджета последствий;

б) совершение данного правонарушения возможно как с умышленной, так и неосторожной формой вины налогоплательщика;

в) субъектом данного правонарушения признается налогоплательщик, на котором лежит обязанность предоставить в налоговый орган декларацию по соответствующему виду налога;

В научной литературе отражена точка зрения, что налоговые агенты не могут быть субъектами данного налогового правонарушения, несмотря на ' Садыков P.P. О налоговых декларациях и расчетах. // Арбитражная налоговая практика.

2002. №9.-С.ЗЗ.

^ См.: Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. / Под. Редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право», 2004. - С. 93.

Представление по некоторым видам налогов в данном статусе налоговых деклараций'.

г) нарушается именно срок представления налоговой декларации, даже если срок уплаты налога не истек либо налог уже уплачен, например, налог перечислен налогоплательщиком в бюджет своевременно, но расчет этого налога (налоговая декларация) представлен в налоговый орган с опозданием, в этом случае лицо не освобождается от ответственности.

Состав налогового правонарушения, предусмотренного п.2 ст. 119 НК РФ, включает в качестве отягощающего ответственность элемента - признак, определяющий временной характер существования неисполненной обязанности налогоплательщика предоставить налоговую декларацию.

Изменился порядок сдачи уточненных налоговых деклараций. Раньше налогоплательщики широко использовали простой прием ухода от ответственности. В день прихода налоговой инспекции сдавались уточненные декларации. Нехитрый прием позволял избежать штрафных санкций. В настоящее время налогоплательщик освобождается от ответственности, во первых, если до подачи уточненной налоговой декларации, он заплатил уточненную сумму налога и соответствующую сумму пени за несвоевременность платежа, во-вторых, если дополнения и изменения в налоговую декларацию вносятся налогоплательщиком (его представителем) до момента, когда он узнал об ошибке, выявленной налоговым органом и до момента, когда он узнал о назначении выездной налоговой проверки.

При применении налоговой санкции, установленной п.1 ст. 119 НК РФ, необходимо учитывать, что в случае непредставления в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации, по которой налог к доплате равен нулю, к налогоплательщику применяется штраф в размере 100 рублей. Моментом обнаружения правонарушения в виде ' См.: Кустова М.В., Ногина О.А., Шевелева Н.А. Налоговое право Роесии. Общая часть:

Учебник. / Отв. ред. Н.А. Шевелева. - М. 2001.- С.417.;

Виды налоговых правонарушений:

теория и практика применения. / Под редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право». 2004. - С. 130.

непредставления налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации, с которого у налоговых органов возникает право обратиться в арбитражный суд с иском о взыскании налоговой санкции, предусмотренной ст. 119 НК РФ, следует считать день фактической подачи в налоговый орган налоговой декларации и регистрации в налоговом органе представленного с просрочкой документа. Данное налоговое правонарушение налоговым органом, как правило, выявляется в ходе осуществления камеральной налоговой проверки, смысл которой заключается в проверке представленных налогоплательщиком отчетных бухгалтерских и налоговых документов.

Так согласно решения Арбитражного суда Владимирской области признано законным привлечение налоговым органом организации-налогоплательщика к налоговой ответственности по ч.1 ст. 119 и ч.2 ст.119 НК РФ за несвоевременное предоставление налоговых деклараций по нескольким видам налогов соответственно с нарушением установленного срока подачи 139 и дней, и взыскана установленная законом санкция'.

Зачастую, когда налогоплательщик не является сам в налоговый орган и не представляет необходимые для налогового контроля налоговые декларации, нарушая п.п.4 п.1 ст.23 и п.1 ст.8О НК РФ, установивших, что налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган по месту учета в установленном законом порядке налоговые декларации по каждому виду налога, подлежащего уплате, налоговый орган проводит после установления места нахождения налогоплательщика выездную налоговую проверку. Нример:

согласно решения Арбитражного суда Владимирской области признано законным проведение выездной налоговой проверки и привлечение налоговым органом налогоплательщика ООО «ЛЭНГ», не представлявшего налоговые декларации по всем видам налогов в 2002-2003 годах, к налоговой ответственности по ч.1 ст.119 и ч.2 ст.119 НК РФ за несвоевременное ' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело № А11-4251/2004-К2-Е-2655 от 03.06.2004г.

предоставление 37 налоговых деклараций по нескольким видам налогов соответственно с нарушением установленного срока подачи, и взыскана установленная законом санкция'.

В практике работы налоговых органов встречаются случаи привлечения к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ обособленных подразделений юридических лиц как самостоятельных субъектов совершения данного вида правонарушений. Арбитражный суд Владимирской области признал недействительным решение межрайонной инспекции МНС РФ № 6 по Владимирской области о привлечении обособленного подразделения «ПКФ Владимиринтерспорт - спортивный туризм» к налоговой ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации по земельному налогу, как противоречап],ее ст.ст.107-108 1Ж РФ^.

Практическое значение имеет вопрос о наличии состава налогового правонарушения при нарушении сроков подачи налоговых деклараций с нулевыми показателями или налогоплательщиками, имеюш,ими льготы или освобождения от уплаты конкретного вида налога. Р1меют место противоположные точки зрения.

Брызгалин А.В. считает, что ответственность по ст. 119 НК РФ возможна только в том случае, когда на основе просроченной декларации налог подлежит реальной уплате в бюджет. Если же, налог уплате не подлежит (применение льготы, переплата налога в бюджет, отсутствие хозяйственной деятельности), то ответственность по ст.119 НК РФ не применяется^.

В то же время Захаровой Р.Ф. и Земляченко С В. высказывается точка зрения, что если сумма налога к уплате по просроченной налоговой декларации равна нулю, то с налогоплательш;

ика должен быть взыскан минимальный штраф, установленный п.1 ст.119 НК РФ, т.е. налогоплательш,ик при данных ' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело Ш А11-3117/2004-К2-Е-2665 от 08.06.2004г.

^ См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело № А11-1460/2004-К2-Е-1606 от 26.04.2004 года.

^ См.: Комментарий к НК РФ (части 1) (постатейный, расширенный)./Под ред. А.В.

Брызгалина. - М. 1999. - С.345.

обязательствах по налогу (уплата равна нулю) обязан представлять налоговую декларацию'.

Как считает Яценко В.Н., данный пробел в законодательстве не может быть восполнен при рассмотрении конкретных налоговых споров судебными органами в своих решениях, необходимо внесение изменений в ст. 119 НК РФ, в целях повышения, как результативности контролирующих функций налоговых органов, так и облегчения положения налогоплательщика^.

На практике встречается разное понимание у работников налоговых органов и судей арбитражных судов оснований привлечения налогоплательщиков к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений по ст. 119 ЬЖ РФ или ст. 126 НК РФ в той или иной трактовке в случаях несвоевременного представления в налоговый орган расчетов по целевым сборам, расчетов авансовых платежей по Единому социальному налогу, деклараций по авансовым платежам налога на прибыль и т.д.

Брызгалин А.В., анализируя данную ситуацию, указывает, что название данного заявления налогоплательщика (как декларация, расчет и т.д.) не имеет в данном случае значения, так как необходимо исходить из тех реквизитов (предусмотренных ст.80 НК РФ) и того значения, которое имеет данное заявление, т.е. налоговой декларацией считается любой документ, независимо от его названия, удовлетворяющий определению ст.8О НК РФ. Нри этом он ссылается на положения письма Минфина РФ от 4.01.2001г. J » 04-05-18/1^.

V Особенно это важно, когда при наименовании отчетных документов по некоторым видам налогов и сборов, вместо термина «налоговая декларация»

употребляется термин «расчет»'*.

' См.: Комментарий к НК РФ (части первой и второй)./Под ред. Р.Ф. Захаровой, С.В.

Земляченко. - М. 2001. - С.374.

^ См.: Яценко В.Н. Предусмотрена ли ответственность, если налог не подлежит уплате. // Арбитражная налоговая практика. 2001. № 3. - С. 12.

^ Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. / Под. редакцией А.В.

Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право». 2004. - С. 134.

" См.: Шортамбаева М.Г. Отчетность просрочена. Какая грозит ответственность.// Российский налоговый курьер. 2003. № 19. - С.55.


При рассмотрении налоговых правонарушений, связанных с несвоевременным предоставлением поквартальных расчетов по авансовым платежам по Единому социальному налогу (формы налоговой отчетности № и 58), осуществляемым в течение календарного года, арбитражные суды квалифицируют данные правонарушения по ст. 126 НК РФ. Однако, что вызывает определенные сомнения, нарушения, связанные с несвоевременным предоставлением налогоплательщиками в налоговый орган налоговой декларации (налогового расчета) по авансовым платежам по «налогу на прибыль», арбитражными судами квалифицируются как налоговые правонарушения, предусмотренные ст. 119 НК РФ. В качестве примера можно привести решение Владимирского арбитражного суда от 8.04.2003г., отказавшего налоговому органу в привлечении налогоплательщика за несвоевременное предоставление налоговой декларации (налогового расчета) по налогу на прибыль за 1 полугодие 2002г. к ответственности по ч.1 ст. 126 НК Р ф \ Ниже об этом при анализе предложений по внесению изменений в налоговое законодательство и проблем предупреждения налоговых правонарушений автор остановится подробнее.

Налоговое правонарушение, связанное с грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ).

Согласно примечания к стЛ20 НК РФ под грубым нарушением организацией правил учета доходов, расходов, объектов налогообложения в целях настоящей статьи РЖ РФ, понимается отсутствие первичных документов, счетов - фактур, регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело № А11-1628/2003-К2-Е-1132 от 08.04.2003 года.

С учетом характера данных правонарушений они влекут и применение разных санкций. Если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, то влекут согласно ч.1 ст. 120 НК РФ взыскание штрафа в размере рублей, если же они совершены в течение более одного налогового периода, то на основании ч.2 ст. 120 НК РФ данные действия наказываются штрафом в 15000 рублей. В соответствии с ч.З ст. 120 НК РФ если данные действия повлекли занижение налоговой базы, то - взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15000 рублей.

Субъектами вышеуказанных составов налоговых правонарушений, связанных с грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, в соответствии с их диспозицией являются организации налогоплательш,ики, получаюш;

ие доходы от осуществляемой деятельности и обязанные в соответствии с НК РФ уплачивать налоги. В научной литературе высказывается точка зрения, что субъектами данного правонарушения могут быть и организации - налоговые агенты, если рассматривать во взаимосвязи нарушения по ст. 120 ЯК РФ и ст. 123 НК РФ, когда в результате отсутствия (запущенности) учета невозможно определить как подлежащие уплате налоговым агентом суммы конкретных видов налогов, так и размер штрафа, подлежащий взысканию по ст. 123 НК РФ\ Возложение п.З ст.23 РЖ РФ на налогоплательщика обязанности вести в установленном порядке учет доходов, расходов и объектов налогообложения является необходимым условием как для самостоятельного исчисления им налоговых сумм, подлежащих уплате в бюджет, так и для контроля налоговыми органами за правильностью и полнотой их внесения. Данная статья Кодекса является по сути отсылочной, адресующей к законодательству о бухгалтерском учете. Ведение учета организацией показателей своей деятельности предполагает правильное и своевременное отражение всех финансово хозяйственных операций, соблюдение требований Закона РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ, изданного на основании ст.6 данного закона ' См.: Захарова Р.Ф. Комментарий к Налоговому кодексу РФ. М. 2001. - С.376.

локального акта - приказа руководителя «Об учетной политики» на очередной финансовый период, правил ведения бухгалтерского учета и отчетности (ПБУ).

Бухгалтерский учет требует обязательное оформление первичных документов, систематизацию накопленной в них информации в регистрах, правильное ведение плана счетов бухгалтерского учета организации путем метода двойной записи. При этом, несмотря на неналоговый характер регулирования указанных выше правил. Налоговый кодекс РФ рассматривает их неисполнение как самостоятельное налоговое правонарушение.

Критикуя данную позицию законодателя, Михайлова О.Р. отмечает, что правила бухгалтерского учета к налоговому законодательству не относятся, поэтому не совсем корректным представляется своеобразное введение налоговой ответственности за невыполнение требований иного, неналогового законодательства, что не согласуется с нормами ст. 106 НК РФ^ В соответствии с ранее действуюш;

им до введения НК РФ налоговым законодательством, сумма налога определялась плательщиком на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно и ответственность организации за нарушения в сфере ведения бухгалтерского учета наступала только в том случае, когда они повлекли налоговые нарушения, выражавшиеся в сокрытии или занижении дохода за проверяемый период. Данный вывод обосновывался тем, что сам по себе бухгалтерский учет является производным от реально осуш;

ествляемых хозяйственных операций, лишь их описанием, и при неправильном их отражении в учете сами эти операции незаконными не становятся. Налоговые органы при проведении налоговых проверок указывали на подобные нарушения с целью их последуюш,его устранения. Налоговый кодекс РФ пошел еш;

е дальше и установил налоговую ответственность за сам факт наличия подобных правонарушений.

Состав налогового правонарушения, предусмотренный п.1 ст. 120 НК РФ, является основным и имеет место при грубом нарушении учета доходов ' См.: Михайлова О.Р. Толкование некоторых норм налогового законодательства как стадия его применения. / Автореф. дис канд. юрид. наук. М. 2003. - С.23.

(расходов) и объектов налогообложения, совершенном в течение одного налогового периода. В качестве возможных квалифицирующих признаков, отягчающих ответственность и характер применяемой санкции. Налоговый Кодекс РФ устанавливает продолжительность противоправного деяния - более одного налогового периода согласно п.2 ст. 120 РЖ РФ, либо возникновение последствий в виде занижения налоговой базы, как указано в п.З ст. 120 НК РФ.

Нример: согласно решения Арбитражного суда Владимирской области признано законным проведение выездной налоговой проверки и привлечение налоговым органом налогоплательщика ООО «ЛЭНГ» к налоговой ответственности по ч.З ст. 120 РЖ РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, так как было установлено отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета и нарушение действующих правил учета доходов и расходов, отдельных учетных объектов налогообложение, что делало невозможным осуществлять налоговый контроль за деятельностью данной организации, правильностью исчисления и уплаты налогов и сборов'. Данный налогоплательщик привлечен к ответственности в целом за отсутствие всего бухгалтерского учета.

Никонов А.А. приводит следующие примеры: «налоговые органы ряда регионов применяют санкции, предусмотренные ч.1 и ч.2 ст. 120 НК РФ, за каждое нарушение или за нарушения в учете каждого объекта налогообложения. Так, в одной из известных автору ситуаций налоговый орган взыскал с организации по 5000 руб. за каждый отсутствующий у предприятия документ в виде счет - фактуры, а в другом случае - за всю совокупность неправильных проводок в налоговом периоде, повлекших занижение налога на прибыль, НДС и акцизов, санкция была взыскана трижды, т.е. по 5 000 рублей за каждый налог»^.

' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело № А11-3117/2004-К2-Е-2665 от 08.06.2004г.

^ Никонов А.А. Некоторые особенности нрименения штрафов и пеней в налоговых правоотношениях. Комментарий к главе 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение» части 1 НК РФ. // Ваш налоговый адвокат. 2000. № 1. квартал. -С. 14.

по в обоих случаях, представляется, размер санкций завышен, подход определению состава правонарушения и его оценка не соответствуют нормам налогового закона. В практической деятельности налоговые органы при установлении деяний, совершенных налогоплательщиками и выражавшихся в неуплате или неполной уплате сумм налогов, возникшей в результате не отражения, несвоевременного или неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, могли привлечь данных налогоплательщиков и за всю совокупность подобных нарушений, и за каждое из указанных выше действий (бездействия) в отдельности, а также одновременно по статьям 120 и 122 НК РФ.

Конституционный Суд РФ, рассмотрев данный вопрос и установив, что одновременно налогоплательщик не может дважды быть привлечен за одно и тоже нарушение, при этом, считая, что в основе ст. 122 и п. 1 и 3 ст. 120 НК РФ лежат одни и те же нарушения, вытекающие из занижения налоговой базы, рекомендовал законодателю внести изменения в правовую конструкцию данных составов налоговых правонарушений, а судам при рассмотрении конкретных дел давать надлежашую оценку деяний налогоплательщиков \ Необходимо сказать и о том, что привлечение организации к ответственности за налоговое правонарушение по ч.1 и ч.2 ст. 120 ПК РФ применяется за «деяния», совершенные в течение одного или нескольких периодов. Употребив термин «деяния» во множественном числе, законодатель исключил применение санкции за каждое допущенное нарушение, иначе можно дойти до абсурда, привлекая за каждую бухгалтерскую проводку, так как она несет смысловую нагрузку учета расходов (доходов) или учета объекта при применении статей бухгалтерского учета, связанных с исчислением имущественных налогов. Следовательно, установление наличия налоговых ' См.: Определение Конституционного суда РФ от 18 января 2001 года № 6-0. «По запросу Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа о проверке конституционности пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации». // Российская газета от 12.03.2001 года.


Ill правонарушений, предусмотренных ч.1 и ч.2 ст. 120 НК РФ, и привлечение к соответствующей ответственности возможно только за всю совокупность ошибок в учете объектов налогообложения, допущенных в течение соответствующих периодов.

В связи с этим Конституционный Суд РФ указал, что «законы о налогах должны быть конкретными и понятными, неопределенность налоговых норм может привести к не согласующемуся с принципом правового государства произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства прав граждан перед законом»'.

На практике должностные лица налоговых органов пытаются «подогнать»

под ст. 120 ПК РФ любую ошибку, допущенную налогоплательщиком в сфере как бухгалтерской, так и в налоговой отчетности^.

Большие сложности у налоговых органов вызывает определение наличия данного правонарушения при проведении проверок налогоплательщиков, действующих в сфере игорного бизнеса^. Решением Арбитражного суда Владимирской области привлечение налоговым органом налогоплательщика 0 0 0 «МВМ-мастерская игр» к ответственности за совершение налогового правонарушения по неправильному учету объектов налогообложения и полученных доходов, было признано незаконным. Налоговый орган в нарушение ст.ст.2-4 Закона РФ «О налоге на игорный бизнес» от 31.07.1998г.

Х» 142-ФЗ и СТ.364 РЖ РФ, при определении понятия игровой автомат необоснованно исходил из положений письма Госналогслужбы РФ от 25.12.1998г. № НВ-6-28/912, не являющегося источником права, и Нриказа Госстандарта РФ от 24.01.2000г. № 22, не относящегося к актам законодательства о налогах и сборах. Суд согласился с налогоплательщиком в том, что понятие игрового автомата, изложенное в федеральном законе N2 142 ' Определение Конституционного суда РФ от 18 января 2001 года. // Российская газета от 12.03.2001 года.

^ Смирнов А.Е. Грубое толкование грубого нарушения. // Учет. Налоги. Право.2002. № 20. С.7.

^ См.: Головин А.Ю. Проблемы правового регулирования налогообложения игорного бизнеса. // Финансовое право. 2005. Ш 2.

ФЗ, не содержит таких критериев как количество игроков, игровых программ, плат, других устройств, а, следовательно, независимо от количества играющих в него человек с местами от 1 до 4, игровой автомат как объект оценивается как единица учета\ Состав правонарушения, предусмотренный ст. 120 НК РФ, может иметь место в деяниях организаций, выступающих не как налогоплательщики, а как налоговые агенты. Например, за отсутствие ведения такого первичного документа налогового учета доходов, как форма № 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц»^, а также ведения учета в регистрах бухгалтерского учета расчетов с органами государственной (муниципальной) власти по аренда соответственно государственного (муниципального) имущества, когда НДС с данных хозяйственных операций арендатором - организацией (налоговым агентом) непосредственно уплачивается в бюджет.

Налоговые правонарушения, связанные с неуплатой или неполной уплатой налогоплательщиками сумм налогов (ст. 122 ЬЖ РФ).

Но мнению Кучерявенко Н.Н.: «понятие налоговой обязанности является одной из центральных категорий налогового права»^. Неуплата или неполная уплата налога возникает в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных деяний независимо от формы их совершения путем действия или бездействия со стороны налогоплательщика.

В свою очередь Кустова М.В., обосновывая, почему данное правонарушение является наиболее типичным и распространенным среди всех видов налоговых правонарушений, указывает, что «данное правонарушение непосредственно посягает на публичный имущественный интерес в организуемых государством распределительно-денежных отнощениях. Его совершение нарушает процесс ' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело №. А11-1831/2004-К2-Е-1733 от 31.03.2004г.

' См.: Письмо м н е РФ от 28.09.2001г. № ШС-6-14/734. // Экономика и жизнь. 2001. Хо 43.

^ Кучерявенко Н.П. Налоговое право: Учебник. - Харьков. 2001. - С.584.

перераспределения денежных средств в пользу государства и муниципальных образований»'. Увязывая стремление налогоплательщиков к сокращению размера подлежащих уплате в бюджет денежных сумм с публичным интересом, Колосков А.А. и Отческая Т.И. отмечают, что уклонение от уплаты налогов и получение незаконной либо неконтролируемой прибыли составляет конечную цель практически всех экономических нарушений и создает реальную угрозу экономической безопасности страны^.

Данный состав налогового правонарушения, в отличие от ранее рассмотренных, в основе критерия, как квалифицирующего признака, отягчающего ответственность, предусматривает вину налогоплательщика. При этом санкция за данное правонарушение по ч.1 ст. 122 НК РФ предусмотрена в размере 20 % от неуплаченных сумм налога, а при наличии умышленных вышеуказанных действий согласно ч.2 ст. 122 НК РФ - 40 %. Таким образом, в зависимости от формы вины - неосторожной или умышленной, законодатель разграничил два однородных состава налогового правонарушения, предусмотрев их в одной статье НК РФ.

Брызгалин А.В. отмечает, что сама конструкция правовой нормы, устанавливающей и определяющей состав данного налогового правонарушения, дает полагать некоторым ученым, что ответственность по этой статье наступает при выявлении налоговым органом самого факта налоговой задолженности, без установления вины должника. Однако с учетом позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 04.07. J o 202-О в случае недоплаты налога, но отсутствия вины налогоплательщика, V оснований для привлечения его к ответственности по ст. 122 НК РФ, не имеется^.

' Кустова М.В., Ногина О.А., Шевелева Н.А. Налоговое право России. Общая часть:

Учебник./ Отв. ред. Н.А. Шевелева. - М. 2001. - С.413.

^ См.: Колосков А.А., Отческая Т.И. О применении к налогоплательщикам ответственности по ст. 122 НК РФ. // Арбитражная практика. 2003. N° 2. - С.24.

^ См.: Виды налоговых правонарз^шений: теория и практика применения. / Под редакцией А.В. Брызгалина. - Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право», 2004. - С. 229.

Высший Арбитражный Суд РФ указал, что «решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимает руководитель налогового органа (его заместитель), в случае возникновения спора судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик вправе руководствоваться письменными разъяснениями, данными руководителем налогового органа как разъяснениями компетентного должностного лица»'. К ним могут быть отнесены:

- положения актов регионального законодательства^;

- справки, составленные налоговым органом по результатам выездных налоговых проверок'';

- уведомления налогового органа о постановке налогоплательщика на налоговый учет, о переводе на уплату ЕНВД'^;

- налоговое соглашение о предоставлении налогоплательщику налоговых льгот^.

Ранее, до вступления в силу части 1 НК РФ, в соответствии со ст. 13 Закона РФ от 27 декабря 1991г. N2 2118-1 «Об основах налоговой системы в РФ» при совершении рассматриваемого вида налогового правонарушения ответственность налогоплательшика предусматривалась за занижение дохода (прибыли). При этом налоговым органом производилось взыскание с налогоплательщика всей суммы заниженной прибыли, штрафа в размере той же суммы и штрафа в размере 10 % доначисленных сумм налога. Данные размеры налоговых санкций были признаны постановлением Конституционного Суда РФ от 15.07.1999г. неконституционными. После вступления с 1 января 1999г. в ' См.: Пункт 35 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001г. № 5 «О некоторых вопросах применения части 1 НК РФ». // Вестник ВАС РФ. 2001. № 7.

^ См.: Постановления ФАС Московского округа от 31.01.2001 года но делу № КА-А40/6220 01, от 4.01.2002 года Ш КА-А40/6872-01.

^ См.: Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 6.03.2002 года по делу № АЗЗ 13 865/01 -СЗ -Ф02-443/2002-С1.

* См.: Постановление ФАС Центрального округа от 18.04.2002 года но делу № А54-3848/01 С4;

Постановление ФАС Восточно-Сибирского OKpjrra от 24.09.2002 года по делу № А78 2049/02-С2-24/67-Ф02-2761 /02-С1.

' См.: Постановление ФАС Московского округа от 14.11.2001 года по делу № КА-А41/6570 01.

силу части 1 НК РФ за совершение данного правонарушения при отсутствии умысла предусмотрен лишь штраф в размере 20% от неуплаченной суммы.

Даже взыскания при совершении умышленных действий составят всего 40 %, что несоизмеримо ниже, чем санкция по ранее действуюш;

ему законодательству. Произошло значительное снижение меры ответственности за неправильное исчисление размера подлежаш;

его уплате налога. В связи с этим, рассматривая в период 1999 - 2002г.г. споры по правоотношениям сторон, возникшим до 1 января 1999г., арбитражные суды столкнулись с явным нежеланием налоговых органов применять за данный вид правонарушения размеры ответственности, установленные в частности ч.1 ст. 122 НК РФ, хотя это и было предусмотрено ст. 8 Закона РФ «О введении в действие части 1 НК РФ» от 31.07.1998г. Ш 147-ФЗ. Позиция налоговых органов сводилась тому, что к правонарушениям, допуш1енным до 1 января 1999г., должна применяться ответственность, предусмотренная ч.1 ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ».

Анализ, проведенный Евтеевой М.Ю., показал, что суды субъектов РФ, входящих в Волго-Вятский округ, выработали в тот период единую позицию:

рассматривая налоговые споры после 1.01.1999г. по правоотношениям сторон, возникшим в предыдущие годы, они руководствовались ст. 5 4 Конституции РФ, СТ.8 Федерального закона от 31.07.1998г. № 147-ФЗ и п.З ст.5 НК РФ, взыскивая штраф за неполную уплату налогов в размере, установленном п. ст. 122 1Ж РФ, то есть 20 % от суммы налогов, в том числе и по налогу на прибыль. Правильность такого подхода была подтверждена п.5 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999г. № 41/9'.

Учитывая, что данное налоговое правонарушение наиболее распространено, и вызвано, как правило, несогласием налогоплательщика с позицией налогового органа, и, как следствие, влечет последующее судебное ' См.: Постановление Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 года № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации».// Вестник ВАС РФ. 1999. № 8.

разбирательство по налоговому спору, необходимо отметить, что в соответствии со ст. 104 НК РФ ответственность с 1.01.1999г. за налоговые правонарушения в виде налоговых санкпий применяется только по решению соответствующего суда на основании иска налогового органа о взыскании данной налоговой санкции. До обращения в суд налоговый орган обязан предложить привлекаемому к ответственности лицу добровольно уплатить сумму налоговых санкций. Со вступлением в силу части 1 НК РФ налоговые органы потеряли право на списание в бесспорном порядке денежных сумм налоговых санкций со счетов налогоплательщиков. Налоговые санкции могут быть уплачены налогоплательщиком самостоятельно (добровольно) либо взысканы по решению суда.

Высший Арбитражный Суд РФ указал: «при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия)'.

На практике возникают ситуации, при которых, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного вида налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде, выявленной в ходе выездной (камеральной) налоговой проверки, и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного вида налога. В таком случае руководитель (его заместитель) налогового органа своим решением отказывает в привлечении ' См.: Постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001г. Ns 5. II Вестник ВАС РФ. 200LJ^o7.

налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ и прекращает производство по делу согласно ст. 109 НК РФ за отсутствием события данного налогового правонарушения.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность по соответствующему виду налога, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 ИК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п.4 ст.81 НК РФ, а также после уплаты непосредственно в бюджет доначисленной суммы налога и пеней'.

Нри решении вопроса о правомерности применения налоговым органом ст. 122 НК РФ к налогоплательщикам в случае неуплаты, неполной уплаты сбора судам необходимо исходить из природы каждого конкретного обязательного платежа, поименованного как «сбор». Неуплата сбора, понятие которого определено в п.2 ст.8 НК РФ, не может повлечь применение к налогоплательщику стЛ22 НК РФ, если «сбор» не является по своей сути и природе происхождения «налогом». Если же имеется в виду обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, хотя и поименованный как «сбор», но подпадающий под определение налога, данное в п.1 ст.8 НК РФ, то неуплата такого сбора при наличии указанных в ст. 122 ПК РФ обстоятельств, влечет применение ответственности, предусмотренной данной статьей^.

Изменения, внесенные в часть 1 НК РФ Федеральным законом РФ от 29.07.2004г. № 95-ФЗ, фактически исключили из ст.ст.12-15 НК РФ, регламентирующих предусмотренные виды налогов, соответственно федеральные, региональные и местные лицензионные сборы и другие виды сборов, таможенные платежи и таможенные сборы. Соответственно в случае установления факта их не оплаты налоговый орган не может привлечь лицо по ст. 122 НК РФ. В то же время, зачастую суды исходят из буквального чтения ' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело А11-3036/2004-К2-Е-2473 от 29.04.2004г.

^ См.: Постановление Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 28.02.2001г. Ха 5.// Вестник ВАС РФ. 2001. № 7.

содержания ст. 122 НК РФ, предусматривающей привлечение к ответственности налогоплательщиков только за неуплату или неполную уплату налогов, что при оценке характера «сбора», рассматриваемого в том или ином налоговом споре, вызывает определенные трудности, а, значит, эти деяния и не могут оцениваться как налоговое правонарушение согласно норме ст. 122 НК РФ.

Большую долю среди налоговых споров между налоговыми органами и налогоплательщиками относительно наличия рассматриваемого налогового правонарушения занимают вопросы обоснованности применения налоговых льгот и вычетов, а, следовательно, полной (неполной) уплаты сумм налогов, # Как пример, привлечение к ответственности по ч.1 ст. 122 НК РФ налогоплательщика ООО «Баллоны аэрозольные» за неправомерное применение льготы по НДС, относительно осуществления лицензируемой деятельности, когда только наличие соответствующей лицензии в рассматриваемом налоговом периоде может оцениваться как право на льготу, что повлекло в результате неправомерного отнесения на затраты производства сумм НДС неполную уплату сумм налога на прибыль'.

Налоговые правонарушения, связанные с невыполнением налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов ('ст. 123 РЖ РФ).

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, однако содержание обязанностей налоговых агентов представляется несколько иначе.

Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. В деянии налогового агента в случае неисполнения (ненадлежащего исполнения) вышеуказанной своей обязанности имеется состав правонарушения, предусмотренный ст. 123 НК РФ, при этом санкция - штраф в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

' См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело А11-1726/2004-К2-Е-1723 от 29.04.2004г.

Непосредственным объектом данного налогового правонарушения являются отношения, связанные с исполнением налоговыми агентами своих обязанностей по удержанию с налогоплательщика и последующему перечислению в бюджет сумм налогов. Опасность данного деяния состоит в том, что подрывается система финансового обеспечения деятельности государства, а налогоплательщик (не по своей вине) не исполняет лежащей на нем конституционной обязанности по уплате налога (ст. 5 7 Конституции РФ, ст.З НК РФ)\ В состав объективной стороны данного налогового правонарушения включаются деяния, связанные с не удержанием и (или) не перечислением налогов. Однако, исходя из правил ведения бухгалтерского учета, чтобы удержать налог, налоговому агенту необходимо прежде его исчислить в соответствии с правилами статей 52-54 НК РФ и соответствующими статьями особенной части НК РФ по видам налогов.

Для данного вида налогового правонарушения, его состав может включать как сложное деяние, включающее в себя не удержание и не перечисление, так и простое - удержание у налогоплательщика, но не перечисление (или неполное перечисление) соответствующего вида налога. Самые распространенные случаи совершения налогового правонарушения - это удержание лицами, указанными в ст.226 НК РФ в качестве налоговых агентов, из доходов, выплачиваемых своим работникам - физическим лицам, соответствующего налога на доходы физических лиц (13%), при этом удержанные суммы денежных средств вместо надлежащего перечисления в бюджет, используются как дополнительный источник увеличения массы оборотных средств^.

Те же положения применимы и к лицам, являющимися налоговыми агентами, при наличии их обязанности непосредственного перечисления налогов в бюджет при совершении гражданско-правовых сделок ' См.: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой Налогового Кодекса Российской Федерации. - М.: Издательский дом «ИНФРА-М». 2000. - С.485.

^ См.: Арбитражный суд Владимирской области. Дело А11-2152/2004-К2-Е-1935 от 29.04.2004г.

специфического характера в специально предусмотренных НК РФ случаях, например, при аренде государственного (муниципального) имущества, когда арендатор сам должен с учетом суммы арендной платы исчислять НДС и перечислять ее напрямую, минуя расчетный счет арендатора - органа исполнительной власти, управляющего данным имуществом, непосредственно через органы федерального казначейства в соответствующий бюджет. В случае реализации товаров (работ, услуг) на территории России налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщиков, обязанности по исчислению и уплате в бюджет «Налога на добавочную стоимость» на основании ст. 161 НК РФ несут налоговые агенты - российские организации (индивидуальные предприниматели), приобретающие этот товар (работы, услуги).



Pages:     | 1 | 2 || 4 | 5 |   ...   | 6 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.