авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:   || 2 | 3 | 4 | 5 |   ...   | 6 |
-- [ Страница 1 ] --

ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ

Евтушенко, Виктория Федоровна

Правовое положение налоговых агентов

Москва

Российская государственная библиотека

diss.rsl.ru

2006

Евтушенко, Виктория Федоровна

Правовое положение налоговых агентов : [Электронный

ресурс] : Дис. ... канд. юрид. наук

 : 12.00.14. ­ М.: РГБ, 2006

(Из фондов Российской Государственной Библиотеки)

Государство и право. Юридические науки ­­ Финансовое право ­­ Российская Федерация ­­ Правовое регулирование государственных доходов ­­ Налоговое право Административное право, финансовое право, информационное право Полный текст:

http://diss.rsl.ru/diss/06/0240/060240046.pdf Текст воспроизводится по экземпляру, находящемуся в фонде РГБ:

Евтушенко, Виктория Федоровна Правовое положение налоговых агентов Москва  Российская государственная библиотека, 2006 (электронный текст) 61:06-12/ МИНИСТЕРСТВО ЮСТИЦИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ РОССИЙСКАЯ ПРАВОВАЯ АКАДЕМИЯ

На правах рукописи

ЕВТУШЕНКО Виктория Федоровна ПРАВОВОЕ ПОЛОЖЕНИЕ НАЛОГОВЫХ АГЕНТОВ \ Специальность 12.00.14 - Административное право, финансовое право, информационное право Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Научный руководитель Заслуженный юрист Российской Федерации, доктор юридических наук, профессор И.И. Кучеров Москва - СОДЕРЖАНИЕ Введение Глава 1. Налоговые агенты в енстеме налоговых правоотношений §1.1. Уплата налогов в бюджет как основное содержание налогового правоотношения §1.2. Правовой статус субъектов, исполняющих обязанности по уплате налогов и сборов § 1.3.Налоговые агенты как лица, содействующие уплате налогов § 1.4. Соотношение функций содействия налоговому администрированию и содействия уплате налогов Глава 2. Нравовой механизм исчисления, удержания и перечисления налоговыми агентами налогов в бюджет § 2.1. Правовая сущность исчисления, удержания и перечисления налогов § 2.2. Порядок удержания и перечисления налоговыми агентами налога на доходы физических лиц и налога на прибыль организаций § 2.3. Особенности удержания и перечисления налоговыми агентами налога на добавленную стоимость § 2.4. Ответственность за неисполнение налоговыми агентами обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах Заключение Библиография Нриложения Введение Актуальность днссертацнонного нсследовання определяется тем, что в условиях реформирования налоговой системы Российской Федерации важной задачей совершенствования налоговых правоотношений является полное и точ ное регулирование правового статуса их субъектов.

Продолжающееся в Российской Федерации реформирование налоговой системы призвано не только увеличить поступления налогов в бюджеты всех уровней, но и создать налоговую систему, соответствующую общепринятым мировым стандартам в данной области, нащедшим отражение, как в научной мысли, так и в основополагающих международных нормах и принципах.

Одним из ключевых участников отношений по взиманию налогов высту пают налоговые агенты, на которых возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению соответствующих сумм на логов в бюджет. Их участие в механизме налогообложения, в первую очередь, вызвано необходимостью воплощения принципа удобства налогообложения и обеспечения эффективного налогового администрирования. С помощью нало говых агентов собирается значительная часть налога на доходы физических лиц. Кроме того, они привлекаются к уплате налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций, которые в настоящее время являются бюд жетообразующими'.

Несмотря на то, что налоговые агенты играют большую роль в механизме взимания прямых и косвенных налогов, проблемы, связанные с их правовым статусом остаются все еще малоизученными. Это объясняется недостаточной определенностью в законодательстве о налогах и сборах их прав и обязанно стей. До принятия Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ' в 2002 г. поступления в территориальные бюджеты Российской Федерации от налога на доходы физических лиц составили 358,1 млрд. руб., в 2003 г. - 455,3 млрд. руб., в 2004 г. - 574,05 млрд. руб., в январе - ноябре 2005 г. - 606,98 млрд. руб. Доходы федерального бюджета Российской Федерации от налога на прибыль орга низаций составили в 2002 г, - 172,19 млрд. руб., в 2003 г. - 170, 9 млрд. руб., в 2004 г. - 205, 7 млрд. руб., в ян варе - ноябре 2005 г. - 346,1 млрд. руб. Поступления от НДС в федеральный бюджет Российской Федерации в 2002 г. составили 531,93 млрд. руб., в 2003 г. - 619,09 млрд. руб., в 2004 г.- 749,0 млрд. руб., в январе-ноябре 2005 г. - 957,5 млрд. руб.

нормы, предусматривающие участие налоговых агентов в уплате налогов, были разрозненны и противоречивы. Со вступлением в силу НК РФ соответствую щие нормы кодифицированы, однако отдельные пробелы в правовом положе нии налоговых агентов все еще сохраняются. В частности, имеются существен ные противоречия между положениями части первой НК РФ, регулирующей основы правового положения налоговых агентов, и части второй НК РФ, непо средственно предусматривающей основания и порядок использования налого вых агентов в механизме уплаты отдельных налогов.

Проблема правового положения налоговых агентов актуальна и потому, что эти субъекты на практике выступают фискальными посредниками между государством и налогоплательщиками. Фактически ими одновременно реали зуются как частные, так и публичные интересы в сфере налогообложения.

Вместе с тем, налоговые агенты - не единственные субъекты налоговых правоотношений, выполняющие посреднические функции, что требует опреде ления четких критериев отграничения их от других участников, включая банки, сборщиков налогов и иных лиц.

Все еще остаются неразрешенными вопросы гармонизации норм об ответ ственности налоговых агентов за нарушение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Указанные обстоятельства в основном и обусловливают актуальность темы данного диссертационного исследования.

Цели и задачи исследования. Целью работы является определение основ ных направлений совершенствования норм российского законодательства о на логах и сборах, регулирующих правовое положение налоговых агентов.

Достижение обозначенной выше цели диссертационного исследования предполагает разрешение следующих научных задач:

- проведение комплексного исследования правового положения субъектов на логовых правоотношений и определение места и роли налоговых агентов, как участников этих правоотношений;

- установление соотношения функций содействия налоговому администриро ванию и содействия уплате налогов;

- осуществление анализа функций налоговых агентов, возложенных на них за конодательством о налогах и сборах;

- определение правового содержания действий налоговых агентов по исчисле нию, удержанию и перечислению налогов в бюджет;

- изучение особенностей участия налоговых агентов в отношениях по взима нию налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций и нало га на добавленную стоимость;

- исследование особенностей юридической ответственности налоговых агентов за неисполнение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;

- разработка предложений по совершенствованию норм законодательства о на логах и сборах, регламентируюш;

их правовое положение налоговых агентов.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследова ния являются общественные отношения, возникающие при исчислении, удер жании, перечислении налоговыми агентами налогов, а предметом - регули рующие их нормы законодательства о налогах и сборах, практика их примене ния.

Теоретическая база исследования. Теоретическую основу диссертацион ного исследования составляют фундаментальные труды ученых: по теории го сударства и права - С.С. Алексеева, С.Ф. Кечекьяна, В.М. Корельского, Н.И. Матузова, А.В. Малько, В.Д. Перевалова, В.Н. Протасова, P.O. Халфиной, В.Н. Хропанюка;

по финансовому и налоговому праву - А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого, П.М. Годме, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, М.В. Карасевой, Ю.А. Крохиной, И.И. Кучерова, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой, Н.И. Тургенева, Н.И. Химичевой, И.И. Янжула;

по гражданско му праву - А.П. Сергеева, В.Т. Смирнова, Ю.К. Толстого;

по административ ному праву - Г.В. Атаманчука, Б.Н Габричидзе, Ю.Н Старилова, Л.П. Попова, А.Г.Чернявского;

по уголовному праву - А.П. Зрелова, М.В.Краснова, И.Н. Соловьева и др.

Методология исследования. Методологической основой исследования являются общенаучные методы познания действительности: диалектико материалистический и структурно-функциональный. В процессе работы над диссертацией также использовались частнонаучные методы исследования пра вовых явлений, в том числе историко-правовой, формально-догматический, сравнительно-правовой, метод правового моделирования.

Методика исследования включает совокупность общепринятых научных приемов, используемых при написании диссертационных исследований - это, прежде всего, анализ статистических данных и судебной практики.

Нормативную базу исследования составляет Конституция Российской Федерации, акты законодательства о налогах и сборах, включая Налоговый ко декс Российской Федерации, а также Кодекс Российской Федерации об адми нистративных правонарушениях. Уголовный кодекс Российской Федерации и подзаконные нормативные правовые акты, регулирующие общественные отно шения, возникающие в связи с участием налоговых агентов в механизме нало гообложения. Кроме того, в диссертации использовались решения Конституци онного Суда Российской Федерации, Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также федеральных арбитражных судов округов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что в нем впервые предпринимается попытка комплексного исследования пра вового положения налоговых агентов как самостоятельных субъектов налого вых правоотношений. До последнего времени диссертационные исследования по данной тематике не проводились.

На защиту выносятся следующие основные положения диссертацион ного исследования.

1. В налоговом праве к налогооблагаемым субъектам относятся не только налогоплательщики, но и иные лица (ликвидационная комиссия в случае лик видации организации - налогоплательщика;

правопреемник (правопреемники) юридического лица в случае реорганизации организации - налогоплательщика;

лицо, уполномоченное органом опеки и попечительства управлять имуществом безвестно отсутствующего, в случае признания физического лица - налогопла тельщика судом безвестно отсутствующим;

опекун в случае признания физиче ского лица - налогоплательщика судом недееспособным;

другие лица), статус которых в неполной мере определяется законодательством о налогах и сборах.

Они, не будучи налогоплательщиками, в силу закона выполняют их обязанно сти по уплате налогов и сборов, то есть являются непосредственными субъек тами налоговых правоотношений. Вместе с тем, в Налоговом кодексе РФ дан ная группа субъектов отдельно не выделяется. В целях наиболее полного со блюдения прав и интересов указанных лиц, на них необходимо распространить права и обязанности, предусмотренные для налогоплательщиков.

2. Сформулировано определение понятия налогового агента, учитывающее наличие между ним и налогоплательщиком гражданско-правовых, трудовых и иных связей, влекущих появление у налогоплательщика объекта налогообло жения. Организация или физическое лицо могут быть признаны налоговым агентом, только если являются источником выплаты дохода в пользу налого плательщика. Данный признак налогового агента предлагается учесть в п. ст. 24 НК РФ. Теоретическое определение налогового агента может быть сведе но к тому, что ими признаются организации или физические лица, являющиеся источниками выплаты доходов налогоплательщикам, на которых в соответст вии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответст вующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов и (или) сборов.

3. Налоговые агенты относятся к специфической категории субъектов на логовых правоотношений, которые, реализуя частные и публичные интересы в сфере налогообложения, одновременно выполняют функции по содействию ор ганам налогового администрирования и налогоплательщикам в части уплаты налогов.

4. Основная обязанность налоговых агентов регламентирована налогово процессуальными нормами и представляет собой три последовательно сме няющих друг друга этапа: исчисление, удержание и перечисление налогов.

Исчисление и перечисление в данном случае представляют собой соответ ственно действия по расчету сумм налога, подлежащего уплате с доходов, при читающихся налогоплательщику от налогового агента и действия по внесению соответствующей суммы налогового платежа в бюджет.

Удержание налога - это невыплата налоговым агентом причитающейся налогоплательщику части доходов, подлежащей перечислению в бюджет (госу дарственный внебюджетный фонд) в форме налогов. Удержание представляет собой бездействие в отнощении подлежащей перечислению в бюджет (государ ственный внебюджетный фонд) части дохода налогоплательщика, при котором перехода права собственности на соответствующие денежные средства от нало гоплательщика к налоговому агенту не возникает.

5. Сформулировано понятие налогового администрирования. Предлагается понимать его как властную деятельность уполномоченных органов государства и их должностных лиц по взиманию налогов и сборов и по осуществлению на логового контроля.

Обосновано, что лица, содействующие налоговому администрированию, реализуют публичные интересы и преимущественно участвуют в обществен ных отношениях по налоговому контролю. Лица, содействующие уплате нало гов, действуют в интересах налогоплательщиков и привлекаются, в основном, к участию в отношениях по уплате налогов и сборов.

6. Законодательная модель привлечения налоговых агентов к уплате налога на добавленную стоимость имеет недостатки, заключающиеся в том, что нормы Главы 211Ж РФ безосновательно возлагают на налоговых агентов обязанности по представлению налоговых деклараций, не регулируют отнощения, связан ные с ведением ими учета выплаченных налогоплательщикам доходов, а также не предусматривают сроков исчисления и удержания налога на добавленную стоимость налоговыми агентами.

7. Подготовлены предложения по совершенствованию законодательства о налогах и сборах, предусматривающие изменения норм первой и второй части Налогового кодекса РФ, регулирующих правовое положение налоговых аген тов.

Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследо вания заключается в комплексном рещении проблем, связанных с определени ем места налоговых агентов среди других субъектов налоговых правоотноше ний, в уточнении категориально-понятийного аппарата теории налогового пра ва, в подробной разработке автором теоретических аспектов участия налоговых агентов в механизме налогообложения, в том числе по отдельным налогам.

Практическое значение диссертационного исследования состоит в том, что содержащиеся в нем выводы, предложения и рекомендации могут быть исполь зованы при совершенствовании норм налогового, административного и уголов ного права, а также в практической деятельности налоговых агентов, налоговых органов и подразделений органов внутренних дел по налоговым преступлени ям. Диссертационные материалы могут быть использованы также в учебном процессе при проведении занятий по курсам «Финансовое право» и «Налоговое право».

Апробация результатов исследования. Основные положения диссерта ции изложены в монографии «Налоговые агенты как субъекты налоговых пра воотношений» общим объемом 9,7 п.л. и восьми научных статьях, опублико ванных диссертантом, общим объемом 4,6 п.л.

Отдельные положения диссертации также апробированы:

- посредством выступлений на научно-практических конференциях и круг лых столах, в том числе на международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы юридической науки и практики» (г. Орел, 2004 г.);

на межведомственном круглом столе «Реформа силовых структур и задачи ФСЭНП МВД России в обеспечении экономической безопасности, противодей ствии экономическим и налоговым преступлениям» (г. Москва, 2004 г.);

на на учно-практической конференции молодых ученых «Правоохранительные меха низмы обеспечения экономической безопасности, противодействия экономиче ским и налоговым преступлениям» (г. Москва, 2005 г.);

- в учебном процессе Федерального государственного учреждения высше го профессионального образования «Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации», научной и учебной деятельности Государственного образовательного учреждения «Академия эко номической безопасности Министерства внутренних дел Российской Федера ции»;

- при разработке методических рекомендаций по вопросам выявления, пре сечения и предупреждения налоговых преступлений, а также при проведении занятий с сотрудниками Департамента экономической безопасности Министер ства внутренних дел Российской Федерации в рамках служебной подготовки, что подтверждается соответствующими актами о внедрении;

- в ходе обсуждения и одобрения диссертации на заседании кафедры фи нансового права Российской правовой академии Министерства юстиции Рос сийской Федерации.

Структура диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, двух глав, включающих восемь параграфов, а также заключения, библиографии и приложения. Общий объем соответствует требованиям, предъ являемым ВАК России, к работам подобного рода.

И Глава 1. Налоговые агенты в системе налоговых правоотношений §1.1. Уплата налогов в бюдмсет как основное содержание налогового правоотношения Налоговое правоотношение является одной из институциональных катего рий налогового права, отражающей его своеобразие и место в правовой системе Российской Федерации, поэтому не случайно ей уделяется внимание в работах многих авторитетных yчeныx^ Не ослабевающий научный интерес к налогово правовой тематике побуждает отдельных правоведов к обстоятельному рас смотрению налоговых правоотношений, в том числе с точки зрения участия в них определенных субъектов^.

Исходя из содержания ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) возможно выделить пять групп налоговых правоотношений по: установлению и введению налогов и сборов в Российской Федерации;

взи манию налогов;

осуществлению налогового контроля;

обжалованию актов на логовых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

привлечению к ответственности за совершение налоговых правонарушений^. Следует особо подчеркнуть, что не все перечисленные группы налоговых правоотношений полностью попадают в сферу налогово-правового регулирования. Некоторые из них составляют предмет других подотраслей финансового права и даже других юридических образований. Так, например, в рамках группы правоотношений по взиманию налогов и сборов отношения, обеспечивающие принудительное ' См.: Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право. Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. - М.: «Анали тика-Пресс», 1998;

С. 130-133;

Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. Спб.: Издательство «Юридический центр Пресс», 2003;

С. 128-153;

Карасева М.В. Налоговое право России:

Учебник для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. - М.: Издательство НОРМА, 2003. С. 191-215;

Куче ров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. - М., Учебно-консультационный центр «ЮрИнфоР», 2001. С.

87-93;

Пепеляев С.Г. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: Юристь, 2003. С. 141-197;

Петрова Г.В. Налоговое право. Учебник для вузов. - М.: Издательская группа ИНФРА М-НОРМА, 1997.С.54 62.

^ См.: Гриценко В.В. Гражданин как субъект налогового права в Российской Федерации: Дисс. к.ю.н. - Саратов, 1995. 267 с ;

Попов В.В. Банки как субъекты налогового права: Дисс. к.ю.н. - Саратов, 1998.190 с.;

Сергиенко Р.А. Организация как субъект налогового права: Дисс. к.ю.н. - Воронеж, 2003;

Тарасенко О.А. Субъект Федера ции как субъект налогового права: Дисс. к.ю.н. - М., 2002.190 с.

^ См. подробнее: Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. - Спб.: Издатель ство «Юридический центр Пресс», 2003. С. 144-152.

взимание налогов, сборов и пени с физического лица и организации, осуществ ляемые в судебном норядке, регламентируются гражданским процессуальным или арбитражным процессуальным правом. Кроме того, если исполнение реше ния о принудительном взыскании сумм налога, сбора или пени требует обра щения взыскания на имущество налогоплательщика-организации или налогово го агента-организации, то возникают процедурные отношения, регулируемые Федеральным законом от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ «Об исполнительном про изводстве»'.

Существуют различные точки зрения относительно определения налого вых правоотношений. Так, М.В. Карасева определяет их как общественные от ношения, возникающие на основе реализации норм налогового права^.

По мнению А.В. Брызгалина, налоговые правоотношения можно опреде лить как урегулированные нормами налогового права общественные отноше ния, возникающие по поводу установления, введения и взимания налогов^.

В одной из своих работ И.И. Кучеров определяет налоговые правоотноше ния, как разновидность финансово-правовых отношений, урегулированных нормами налогового права, а также выделяет основные налоговые правоотно шения и производные от них. К основным он относит отношения по установле нию и взиманию налогов и сборов, а к производным - отношения по введению налогов и сборов;

отношения, возникающие в процессе осуществления налого вого контроля;

отношения, возникающие в процессе обжалования актов нало говых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

отношения, воз никающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений"*.

Приведенные суждения отражают подход, в соответствии с которым нало говые правоотношения определяются как разновидность общественных отно ^ Собрание законодательства Российской Федерации от 28 июля 1997 г., № 30, ст. 3591;

см. подробнее: о соот ношении налогового законодательства и законодательства об исполнительном производстве Петрова Г.В. Об щая теория налогового права. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2004. С.113-121.

^ См.: Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. - М.: Издательство НОРМА, 2003. С. 191.

' См.: Брызгалин А.В. Указ. соч. С.130.

* См.: Налоговое право России: Курс лекций. - М. : Учебно-консультационный центр «ЮрИнфоР», 2001. С.87.

шений, специфика которых обусловлена нормами законодательства о налогах и сборах.

Наряду с этим существует и несколько иной подход, заключающийся в том, что налоговые правоотношения рассматриваются как «общественные от ношения по распределению бремени публичных расходов среди членов обще ства, основанные на принципах равенства, всеобщности, экономической обос нованности (соразмерности), имеющее организационно-имущественный харак тер, способные существовать только в правовой форме, складывающиеся меж ду субъектами, обладающими властными полномочиями (публичными субъек тами) и не обладающими таковыми (частными субъектами)»'.

Для решения вопроса о том, какой из вышеизложенных подходов наиболее полно отражает сущность налоговых правоотношений, необходимо провести исследование их общих, особенных и индивидуальных признаков.

Урегулированные нормами налогового права общественные отношения, являясь частью правоотношений, обладают всеми признаками последних^.

Данные признаки применимы ко всем отраслям права, в силу чего они являют ся обшими.

Во-первых, участниками правоотношений могут быть только субъекты права, т.е. лица наделенные правосубъектностью.

Во-вторых, правоотношения характеризуются наличием юридической свя зи, в которой праву одной стороны соответствует обязанность другой стороны.

В-третьих, основой возникновения, изменения или прекращения правоот ношений является правовая норма.

В-четвертых, осуществление прав и исполнение обязанностей участниками правоотношений обеспечивается мерами государственного принуждения, т.е.

правоотношения охраняются государством.

' См.: Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. - СПб.: Издательство «Юри дический центр Пресс», 2003. С. 141.

^ См. подробнее: Теория государства и права: Учебник для вузов / Под ред. проф. В.М. Корельского и проф.

В.Д. Перевалова. - 2-е изд., изм. и доп. - М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА-ИНФРА М), 2001. С.349-351;

Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник.- М.: Юристъ, 2001. С.380 384;

Общая теория права и государства: Учебник / Под ред. В.В. Лазарева.-3-е изд., перераб. и доп. - М.:

Юристь, 2002. С. 227-228.

He вызывает сомнений тезис о том, что налоговые правоотношения пред ставляют собой разновидность финансовых правоотношений. В силу этого им присущи все признаки последних (особенные): они возникают и развиваются в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований, одной из сторон всегда является государство, уполномоченный государством орган или муниципальное образование, являются имущественными'.

Представляется очевидным и то, что налоговые правоотношения обладают индивидуальными признаками, присущими только данным отношениям и по зволяющими не только выявить их сущностные черты, но и отграничить от смежных правоотношений.

Эти правоотношения, во-первых, возникают, изменяются, прекращаются только на основе норм законодательства о налогах и сборах. Общественные от ношения в сфере налогообложения могут возникать и существовать только в правовой форме, только на основе норм законодательства.

Во-вторых, налоговые правоотношения существуют в сфере налогообло жения, призваны воплотить возможности, которые заложены в экономической категории «налог».

Третьим специфическим признаком налоговых правоотношений является их опора на существующую систему принципов налогового права, которыми в соответствии со ст. 3 НК РФ являются: всеобщность налогообложения, подат ное равенство, экономическая обоснованность налогов и сборов, конституци онность налогообложения, законность установления налогов и сборов^.

В-четвертых, участникам налоговых правоотношений присуще свойство налоговой правосубъектности^.

' См.;

Финансовое право: Учебник / Отв. Ред. Н.И. Химичева. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Юристь, 2000. С.

60-61;

Тосунян Г.А., Викулин А.Ю. Финансовое право: Конспекты лекций и схемы: Учебное пособие. - М.: Де ло, 2001. С.74;

Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. - М.: Норма, 2003. С. 191.

^ См.: Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. - М.: Учебно-консультационный центр «ЮрИн фоР», 2001. С. 67-68.

^ См. подробнее: Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания налоговой правосубъектности // Государство и право. 2004. № 3. С. 91-94;

Мышкин Б.В. Содержание налоговой правосубъектности сторон на логовых правоотношений // Государство и право. 2004. № 5. С. 97-101.

Исходя из изложенных выше теоретических посылок, в обш;

еправовой и финансово-правовой литературе в качестве существенных признаков правоот ношений (в том числе налоговых) выделяются такие их свойства, которые ха рактеризуют особенности правового положения участвующих в них субъектов, норм, на основе которых они возникают, изменяются и прекращаются, а также их юридическое содержание. В этой связи, к наиболее значимым признакам на логовых правоотношений можно отнести: урегулированность нормами налого вого права, наличие у субъектов налоговой правосубъектности, обязательное участие государства и муниципальных образований в лице уполномоченных органов, властно-имущественный характер (реализация потенциала категории «налог»). Те признаки, которые описывают налоговые правоотношения через их разновидности (установление, взимание налогов и др.), носят дополнитель ный характер и не раскрывают в полной мере их сущность как разновидности финансовых правоотношений.

Налоговое правоотношение является системой, состоящей из разноплано вых элементов, образующих его структуру.

Преобладающей в теории права является позиция, в соответствии с кото рой в структуру правоотнощения включаются субъект, объект и содержание^ Вместе с тем, в литературе встречаются точки зрения, которые исключают из структуры правоотношения тот или иной его элемент. Так, P.O. Халфина и С.Ф. Кечекьян исключают из структуры правоотношения его объект^. В одной из своих работ В.Н. Протасов выделяет лишь один элемент правоотношения — его субъект^.

Первая точка зрения, по нашему мнению, является предпочтительной, так как объект и субъект отражают важнейшие характеристики того или иного пра воотношения и отсутствие хотя бы одного из этих элементов не позволяет по лучить достаточно полное представление о нем. Пе случайно трехэлементный ' См., например: Алексеев С.С. Общая теория права. Т.П. - М., 1982. С. 100;

Иоффе О.С., Шаргородский М.Д.

Вопросы теории права. - М., 1961. С. 201;

Лвич Л.С. Право и общественные отнощения (Основные аспекты со держания и формы советского права). - М.: «Юрид. лит», 1971. С. 121.

^ См.: Халфина P.O. Общее учение о правоотнощении. - М., 1974. С. 211;

Протасов В.Н. Правоотнощение как система. - М.: Издательство «Юридическая литература», 1991. С.97.

^ См.: Протасов В.Н. Правоотнощение как система. Издательство «Юридическая литература», 1991. С.108.

подход наиболее широко воспринят как общей теорией права, так и финансово правовой доктриной^ Таким образом, в структуру налогового правоотношения включаются объект, субъект и его содержание.

В юридической литературе сложилось два подхода к пониманию объекта правоотношения: монистический и плюралистический. В соответствии с мони стическим подходом, объектом правоотношения являются действия субъектов, так как именно они подвергаются правовому регулированию. Так, группа ис следователей налоговых правоотношений под объектом налоговых правоотно шений понимает «поведение субъектов, направленное на удовлетворение фи нансовых интересов государства»^. Аналогичной точки зрения придерживаются М.В. Кустова, О.А. Ногина, Н.А. Шевелева и предлагают рассматривать в каче стве объекта налогового правоотношения «направленное на налоговое изъятие части принадлежащего плательщику имущества поведение участников данного отношения»'^. Налог рассматривается в данном случае, как предмет правоотно шения.

Согласно плюралистическому подходу многообразие объектов зависит от многообразия правоотношений"*.

По мнению И.И. Кучерова, под объектом налогового правоотношения по нимаются «прежде всего, денежные средства (материальное благо), которые должны быть внесены налогоплательщиком в бюджет или внебюджетный фонд в форме налога или сбора или взысканы принудительно налоговыми органами».

Однако при этом также отмечается, что производные налоговые отношения мо гут возникать по поводу: взыскания пени за просрочку уплаты обязательных платежей и штрафов за нарушения налогового законодательства, зачета или ' См.подробнее: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. - М.: НОРМА, 2001. С. 139 - 153;

Яговкина В.А.

Налоговое правоотношение: Теоретико-правовой аспект: Дисс. к.ю.н. - М., 2003. С. 97 и др.

^ См.: Налоговое право. Общая часть: Учебное пособие / Кузнецов Н.Г., Рукавишникова И.В., Аранчеев А.А.

Ростов н/Д, 1999. С. 70-71.

' См.: Кустова М.В., Ногина О.А., Шевелева Н.А. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред.

Н.А. Шевелева. - М.: Юристь, 2001. С.28-29, * См. подробнее: Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник.-М.: Юристь, 2001. с.400 401;

Общая теория права и государства: Учебник / Под ред. В.В. Лазарева.-3-е изд., перераб. и доп.-М.: Юристь, 2002. с.237-239;

Теория государства и права: Учебник для вузов / Нод ред. проф. В.М. Корельского и проф. В.Д.

Перевалова. - 2-е изд., изм. и доп.-М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА-ИНФРА М), 2001.

с.361-363.

возврата излишне уплаченных налогов и сборов, сохранения информации, со ставляющей налоговую тайну и др.' Аналогичного подхода придерживается и М.В. Карасева, подразделяющая все объекты финансово-правовых отношений на две группы: отделимые от ма териального содержания правоотношений и неотделимые от них^. В первую группу она включает финансовые ресурсы государства, в т.ч. налоги и сборы.

Вторую группу, по ее мнению, образует различного рода деятельность, на ко торую направлено поведение уполномоченного субъекта финансового правоот ношения.

На наш взгляд, все многообразие объектов налоговых правоотношений не может быть сведено к какому-либо одному их виду, поскольку такое необосно ванное сужение круга объектов налоговых правоотношений приводит к ущерб ности самой их конструкции. Природа налоговых правоотношений не позволя ет редуцировать все многообразие их объектов к налогу.

Представляется целесообразным объединить объекты налоговых правоот ношений в несколько групп:

1) материальные блага (имущество). Данная группа объектов может быть оха рактеризована как вещи и предметы, имеющие пространственные границы^.

Например, объектами, относящимися к данной группе, являются имущество, на которое наложен арест'*;

2) нематериальные блага (деловая репутация, честь и достоинство и др.). Дан ная группа объектов присуща отношениям по обжалованию решений и дей ствий налоговых органов и их должностных лиц (гл. 19 НК РФ);

3) деньги и ценные бумаги. Эта группа отличается от материальных благ тем, что она во многих случаях пространственных границ и материального со держания не имеет (безналичные денежные средства и бездокументарные ценные бумаги). Деньги и ценные бумаги могут выступать объектами пра ' См.: Кучеров И.И. Указ. соч. С.87-88.

^ См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. - М..: НОРМА, 2001. С. 152 - 153.

^ См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. - М.: НОРМА, 2001. С. * Ст. 77 НК РФ регулирует общественные отношения, складывающиеся по поводу наложения ареста на имуще ство налогоплательщика. Имущество является также объектом налоговых отношений по залогу имушества на логоплательщика.

воотношений по аресту и залогу. Особую подгруппу образуют денежные средства, обозначенные в НК РФ как пени и штрафы (ст. ст. 75 и 114 НК РФ);

4) действия сторон налогового правоотношения (предоставление рассрочек, отсрочек, льгот, производство по делам о налоговых правонарушениях и др.). Данная группа объектов свойственна процессуальным и процедурным налоговым правоотношениям;

5) информация (налоговая тайна). Этот объект выделен в особую группу в свя зи с его специфичностью, не сводимостью к нематериальным благам. Ин формацию можно назвать информационной веш,ью. Она обладает двуеди ным статусом, который характеризуется наличием самой информации (ее содержания) и материального носителя, с помощью которого она передает ся';

6) налоги и сборы. Налоги и сборы, как подчеркивается в ст. 8 НК РФ, пред ставляют собой платежи, т.е. разновидность юридических действий и не мо гут быть сведены к определенным денежным суммам. Ноэтому они образу ют отдельную группу объектов налоговых правоотношений. Налоги и сборы являются объектами отношений по уплате налогов и сборов, а также по пе речислению их налоговыми агентами.

Но нашему мнению, недопустимо смешение объекта налогообложения и объекта правоотношений, приводимое в отдельных работах^. В последнем слу чае объект налогообложения представляет собой юридический факт или их со вокупность, заключаюш;

ийся в правомерных действиях'^.

Вторым элементом в структуре налоговых правоотношений выделяются их субъекты. В качестве таковых в соответствии со ст. 91Ж РФ, в первую очередь, могут рассматриваться: налогоплательщики или плательщики сборов;

налого вые агенты;

налоговые органы;

таможенные органы;

сборщики налогов и сбо ' См.: Копылов В.А. Информационное право: Учебник.-2-е изд., перераб. и доп. - М.: Юристь, 2002. С. 49- ^ См.: Староверова О.В. Налоговое право: Учебное пособие для вузов / Под ред.проф. М.М. Рассолова, проф.

Н.М. Коршунова. - М.: ЮНИТИ-ДАНА. Закон и право. 2001. С. 56-57.

^ См.: Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. - М., Учебно-консультационный центр «ЮрИн фоР»,2001.С.44.

ров;

органы государственных внебюджетных фондов. Однако перечень не яв ляется исчерпывающим и может быть дополнен иными лицами, права и обя занности которых предусмотрены законодательством о налогах и сборах. Здесь мы имеем в виду: государственных органов представительной власти, органов регистрации, банков, экспертов, специалистов, переводчиков, понятых и свиде телей. Включение этих лиц в круг субъектов налоговых правоотношений обна руживается и у других авторов'.

Принимая во внимание, что структура диссертационного исследования включает параграфы, посвященные правовому положению субъектов, испол няющих обязанности по уплате налогов и сборов и содействующих уплате на логов и сборов, поэтому вопросы, касающиеся данного элемента структуры, будут подробно исследованы нами в последующем изложении.

Завершающим элементом структуры налогового правоотношения является содержание. В теории права вопрос о содержании правоотношения решается неоднозначно. Одни ученые полагают, что в содержание правоотношения включаются только субъективные права и обязанности его участников^. Другие считают, что субъективные права и обязанности являются юридической фор мой правоотношения^. Третья точка зрения в последнее время получила наи большее распространение в юридической литературе. В соответствии с ней со держание правоотношения включает как материальную часть, так и юридиче скую. Материальное содержание представляет собой поведение субъектов, а юридическое содержание - их субъективные юридические права и обязанно сти"*.

' См.: Брызгалин А.В. и др. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой. - М., 2001, С, 94;

Налоговое право России: Учебиик для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. - М,: Изда тельство НОРМА, 2003, С. 218-219;

Винницкий Д.В. Субъекты налогового права, - М., 2000. С. 27 - 28;

и др.

^ См.: Общая теория права и государства: Учебник / Под ред, В.В. Лазарева. С. 144;

Спиридонов Л.И. Теория государства и права. С, 191-192;

Хропанюк В.Н. Теория государства и права: Учебное пособие для высших учебных заведений / Под ред. профессора В.Г, Стрекозова, - М., 2001, С, 315-317;

Черданцев А.Ф, Теория госу дарства и права: Учебник для вузов. - М.: Юрайт-М, 2002, С, 297, ' См., например: Общая теория государства и права: Учеб. Пособие / Вищневский А.Ф., Н.А. Горбаток, В.А.

Кучинский / Под общ. Ред. проф. В.А. Кучинского. 2-е изд., доп. - Мн.: Амалфея, 2004. С. 456.

" См., например: Алексеев С.С, Общая теория права. Т.П. М., 1982. с. 100;

Теория государства и права: Учебник * / Под ред. В.К, Бабаева. - М.: Юристь, 2004. С. 423;

Теория государства и права: Учебник для юридических вузов / Под общей ред. докт. юрид. наук, профессора А.С, Пиголкина, М: ОАО «Издательский Дом «Городец»», Юридическое и материальное содержание налогового правоотношения со относятся между собой как философские категории сущее и должное. Юриди ческое и фактическое содержание налоговых правоотношений образуют нераз рывное единство и, взаимообусловлены и взаимонереходяш;

и. Права и обязан ности субъектов налоговых правоотношений воплощаются в их реальном пове дении. В свою очередь, поведение субъектов налоговых правоотношений осно вывается на установленной в норме налогового права его возможности и (или) необходимости.

Субъективное юридическое право в налоговых правоотношениях пред ставляет собой предусмотренную законодательством о налогах и сборах меру возможного поведения одной стороны налогового правоотношения, обеспечен ную юридическими обязанностями другой стороны.

Так, налогоплательщик по своему усмотрению может использовать или не использовать право на освобождение от исполнения обязанности плательщика НДС в случаях, предусмотренных ст. 145 НК РФ, а также право на обжалование актов налоговых органов и действий (бездействий) их должностных лиц.

В налоговых правоотношениях обязанность характеризуется как мера не обходимого поведения, предусмотренная законодательством о налогах и сборах и обеспеченная возможностью государственного принуждения. Обязанная сто рона не имеет выбора между исполнением и неисполнением обязанности. Обя занность четко определена законодательством о налогах и сборах и ее неиспол нение или ненадлежащее исполнение влечет за собой юридическую ответст венность. Например, непредставление налогоплательщиком в установленный срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет юридиче скую ответственность в соответствии со ст. 119 НК РФ.

Специфической чертой прав и обязанностей публичных субъектов налого вых правоотношений является то, что они объединяются в понятии «полномо 2003. С. 371;

Сырых В.М. Теория государства и права: Учебник. - 3 - е изд., перераб. и доп. - М.: «Юридиче ский Дом «Юстицинформ»», 2004. С. 316-317.

чия», сочетающем в себе черты их прав и обязанностей\ Например, в соответ ствии с п. 2 ст. 31 НК РФ налоговые органы наделены правом проводить нало говые проверки. Данное право одновременно является и обязанностью налого вых органов.

Таким образом, определяя содержание, мы исходим из того, что оно рас крывается через реализацию совокупности прав и обязанностей того или иного субъекта налоговых правоотношений, полагая, что данный подход к определе нию содержания налоговых правоотношений, отражает все его многообразие.

Подобной точки зрения придерживаются А.А Тедеев, В.А. Парыгина, оп ределяя юридическое содержание налоговых правоотношений через раскрытие правового статуса различных субъектов, включая налоговые органы, финансо вые органы, кредитные организации и иных участников^.

Исследуя юридическое содержание налоговых правоотношений, М.В. Ка расева выделяет содержание охранительных и регулятивных налоговых право отношений, как активного, так и пассивного типа. Регулятивные отношения ак тивного типа «характеризуются тем, что активный центр правоотношения на ходится в юридической обязанности». В регулятивных отношениях пассивного типа активный центр находится в субъективном праве. В охранительных нало говых правоотношениях управомоченный субъект в лице государства вправе и обязан применить меры государственного принуждения к правонарушителю^.

Сторонники другого подхода фактически сводят понимание содержания налоговых правоотношений к отношениям, возникающим в связи с исполнени ем налогового обязательства. В частности, предлагается определить налоговые правоотношения, как обязанность налогоплательщика уплатить определенный налог или сбор при наличии обстоятельств, установленных актом налогового ' См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. - М..: НОРМА, 2001. С. 207-208;

Емельянов А.С. Финансо вое право. - М.: «Былина», 2002. С. 65.

^ См.: Налоговое право: Учебник / А.П. Тедеев, В.А. Парыгин. - М.: Издательство «Эксмо», 2004. С.239.

' См.: Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. - М.: Норма, 2003. С.

196-200.

законодательства, ограничившись В1спючением в содержание прав и обязанно стей лишь таких субъектов, как налогоплательщики и налоговые органы'.

По мнению других авторов, в содержание налогового правоотношения включается лишь обязанность налогош1ательш;

ика и налогового органа. Нало гоплательщик обязан внести определенную денежную сумму в бюджетную систему или внебюджетные фонды в соответствии с установленными ставками в предусмотренные сроки, а налоговый орган обязан обеспечить уплату нало ral Рассматривая налоговое правоотношение так же, как разновидность обяза тельств С.Г. Пепеляев, отмечает такую особенность его содержания, как нали чие обязанности совершить определенные действия: «налоговому правоотно шению не свойственны требования воздержаться от совершения определенных действий»'^.

Использование данного термина в налогово-правовой тематике встречается и у других авторов"^.

Полагаем, что ограничение правоотношений пределами налогового обяза тельства излишне сужает их содержание. Помимо отношений собственно упла ты налогов и сборов налоговые правоотношения включают в себя и другие раз новидности общественных отношений, в том числе отношений по осуществле нию налогового контроля, по привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения и др. Кроме того, вряд ли можно признать целесо образным употребление применительно к налоговым правоотношениям тради ционно гражданско-правового термина «обязательство»^.

Проведя исследование гражданско-правовых отношений, Ф.К. Савиньи отмечал, что обязательство представляет собой отношение, где совмещены «два ' См.: Петрова Г.В. Налоговое право. Учебник для вузов. - М.: Издательская группа ИНФРА М-НОРМА, 1997.

С.54-62.

^ См.: Староверова О.В. Налоговое право: Учебное пособие для вузов / Под ред.проф. М.М. Рассолова, проф.

Н.М. Коршунова. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2001. С. 48.

^ См.: Налоговое право: Учебное пособие / Нод ред. С.Г. Пепеляева. - М.: ИД ФБК-НРЕСС, 2000. - С. 139.

* См.: Березова О.А. Изменение срока исполнения налогового обязательства // Финансовое право. 2003. №1.

С. 14-21;

Гогин А.А. Способы обеспечения исполнения обязательств в сфере налогового законодательства // Финансовое право. 2004.№ 1. С. 38-41.

' См. подробнее: Латыпова Е.У. К вопросу о соотношении обязанности и обязательства по уплате налогов и сборов // Финансовое право. 2004. №1. С.51-53.

различных вида деятельностей, из которых одна состоит в иснолнении должни ка, другая в понуждении (требовании) верителя»'. Этот термин заимствован из гражданского права, в котором он призван обозначать отношения, складываю щиеся между должником и кредитором, в силу которых первый обязан совер шить в пользу второго определенные действия либо воздержаться от их совер шения, а кредитор вправе требовать от него исполнения этой обязанности (ст.

307 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)).

Пунктом 2 ст. 307 ГК РФ определено, что обязательства возникают, изме няются и прекращаются лишь по основаниям, указанным в ГК РФ. Таким обра зом, обязательства имеют частноправовую природу, регулируются частным правом и не могут выходить за пределы гражданских правоотношений. Налого вое право является частью права публичного, в нем реализуются иные принци пы и методы правового регулирования. Налоговые правоотношения основаны не на равенстве сторон, не на автономии их воль, а на властном подчинении на логоплательщиков органам государства и местного самоуправления^. В силу указанных обстоятельств законодатель называет отношения, в которых физиче ское лицо или организация обязаны уплатить налог (сбор) в пользу государства или муниципального образования, не налоговым обязательством, а налоговой обязанностью'*.

Таким образом, не случайно в тексте НК используется термин «обязан ность по уплате налога и (или) сбора» (ст. ст. 44, 45 НК РФ), а изначально при сутствовавший в проекте НК РФ термин «налоговое обязательство» заменен.

Основной обязанностью налогоплательщика является закрепленная в ст. Конституции РФ необходимость уплаты законно установленных налогов и сбо ров. Данная обязанность провозглашена в ст. 3 НК РФ как основной принцип законодательства о налогах и сборах, определяющий сущность налоговой по литики в Российской Федерации и основы российской доктрины налогового права.

' См.: Савиньи Ф.К. Обязательственное право (перевод с немецкого В. Фукс и И. Мапдро). - М., 1876. С.5.

^ См.: Собрание законодательства Российской Федерации от 5 декабря 1994 г. № 32 ст. 3301.

^ См.: Годме П.М. Финансовое право. - М.: Прогресс, 1978. С. 371.

* См.: Гуреев В.И. Российское налоговое право. - М. : Экономика, 1997.С.146.

Будучи сложным общественным явлением, налоговая обязанность облада ет экономической сущностью, рассматривается в системе экономических от ношений.

Центральной категорией налогового права, является экономическая кате гория «налог», которая воплощается в распределительных общественных от ношениях, в конкретной системе налогообложения'. Само же налогообложение представляет собой совокупность экономических и правовых отношений, воз никающих в области перераспределения бремени государственных расходов за счет части доходов юридических и физических лиц для удовлетворения обще национальных потребностей^. Германский исследователь доктор Дитер Брюм мерхофф характеризует сферу налогообложения специальной фискальной и управленческой целью. Первая цель направлена на финансирование государст венных расходов, а вторая предполагает использование налога как экономико политического инструмента^.


Данные особенности объективно предопределяют включение отношений по поводу налогообложения в сферу правового регулирования.

В исследованиях отмечается, что налоговые правоотношения - это связь распределительного типа. Так, отмечается, что налоги представляют собой сис тему стоимостных перераспределительных отношений, которые включаются в состав категории «финансы». Налогообложение в рамках финансовой науки рассматривается как совокупность экономических и организационно-правовых отношений, складывающихся на базе объективного процесса перераспределе ния преимущественно денежной формы стоимости и выражающая собой одно стороннее, безэквивалентное, принудительно-властное изъятие части доходов корпоративных и индивидуальных собственников в общегосударственное поль зование"*. Таким образом, с точки зрения экономики сущность налоговой обя ' См.: Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. - М.: ИНФРА - М, 1998. С. 13 -14.

^ См. также: Юткина Т.Ф. Указ. соч. С. 10-40.

' См.: Дитер Брюммерхофф. Теория государственных финансов / Под общей ред. А.Л. Кудрина, В.Д. Дзгоева Владикавказ: Пионер-Пресс, 2001. С. 186.

" См.: Юткина Т.Ф. Указ. соч. С. 35;

С. 41.

занности заключается в изъятии дохода в нользу государства, то есть в его пе рераспределении.

Однако с юридической точки зрения, данные отношения носят характер отчуждения определенной части имущества, принадлежащего на праве собст венности или ограниченном вещном праве. То есть, конституционная обязан ность уплачивать законно установленные налоги представляет собой ничто иное, как публичную обязанность граждан и организаций отчуждать часть сво ей собственности в пользу государства.

В этой связи отмечается, что налог - это платеж, связанный с переходом права собственности от частного субъекта к публичному. Плательщик налога расстается со своим имуществом и лишается права собственности на него'.

Данная черта налоговой обязанности особо выделяется в юридическом опреде лении понятия налога, которое отражено в ст. 8 НК РФ. В соответствии с п. указанной статьи налог - это платеж, взимаемый в форме отчуждения принад лежащих организациям и физическим лицам на праве собственности, хозяйст венного ведения или оперативного управления денежных средств.

Однако использование термина «отчуждение» встретило резкую критику в научной литературе. При этом главным объектом критики выступает исполь зуемый в ст. 8 НК РФ термин «взимание», предполагающий активные действия государства по получению сумм налогов от налогоплательщиков. Например, Н.И. Осетрова полагает, что «налоги не взимаются в форме отчуждения, а осу ществляются налогоплательщиками» и указание на форму взимания налога (от чуждение) является излишним, так как ни в одном из приводимых автором оп ределений налога она не указывается»^. Представляется, что термины «взима ние» и «уплата» не должны противопоставляться друг другу, так как первый предполагает действие, осуществляемое налоговыми органами по принятию налоговых платежей, а второй - действие налогоплательщиков по внесению указанных платежей. Вместе с тем указание в законодательном определении См.: Соловьев В.А. О правовой природе палога // Журнал российского права. 2002. № 3. С. 24.

См.: Осетрова Н.И. К вопросу о сущности и определении налогов // Налоговый вестник. 2000. № 6. С. 150.

налога на его правовую форму (отчуждение части имущества) является необхо димым как для теории, так и для правоприменения.

Кроме того, добровольная уплата налогоплательщиками налогов не лишает его свойства принудительности изъятия имущества. В этой связи уместно про цитировать слова известного французского правоведа Поля Мари Годме: «Как правило, налогоплательщик своевременно вносит причитающиеся налоги, но если налогоплательщик уплачивает налог, не ожидая применение средств при нуждения, то это потому, что он знает, что такие меры существуют и что в слу чае его отказа платить эти меры будут приняты и его заставят уплатить причи тающиеся суммы с излишком»'.

В правовом государстве, каким провозглашена Российская Федерация, уп лата налогов возможна только в законной форме с обязательным соблюдением предусмотренных законом процедур. Их невыполнение позволяет рассматри вать взимание налогов как произвол, недопустимое ограничение права собст венности граждан и их объединений. Указание в законе на правовую форму на логовых платежей, делает их легитимными, определяет их место среди других ограничений конституционного права собственности.

Институт права собственности известен еще со времен Древнеримской республики. Римские теоретики рассматривали право собственности как неог раниченное, абсолютное и естественное. С развитием государства и права по нятие права собственности изменяется. Превалирующее значение получила концепция социальной функции собственности^. В данном случае право собст венности рассматривается не как всецело принадлежащее собственнику, а как наличие возможности ограничений права собственности в пользу государства, реализующее социальные интересы. Так, Я. Лазар отмечал, что «частная собст венность в основном больше не служит главным образом интересам индивиду альных собственников, а используется в интересах «всеобщего блага»».'* ' См.: Годме П.М. Указ. соч. С. 371.

^ См.: Новицкий И.Б. Основы римского гражданского права. М., I960. С. 92.

' Социальную функцию собственности описывали в своих трудах: Ю.В. Гедеман, О. Гирке, Р. Иеринг, Я. Лазар, Э. Штейн, Х.-Ю. Фогель.

* См: Лазар Я. Собственность в буржуазной правовой теории: Пер. с нем. - М.: Юрид. Лит., 1985. С. 46.

Отчуждение рассматривается в рамках правомочия собственника по распо ряжению своим имуществом (ст. 209 ГК РФ). В классической теории собствен ности отчуждение - есть элемент субъективного права собственности, озна чающий передачу имущества в пользу другого лица\ Вместе с тем, отчуждение имущества, как следует из анализа ст. ст. 242, 243 ГК РФ и ст. 8 НК РФ может рассматриваться в рамках ограничения права собственности граждан и органи заций. Традиционными для гражданского права случаями принудительного прекращения права собственности являются реквизиция и конфискация. В ис следовании В.П. Камышанского отмечается, что ограничения права собствен ности не исключают отдельные правомочия собственника, а сдерживают его в осуществлении субъективного права. Это обстоятельство подчеркивает и Кон ституционный Суд РФ применительно к налоговым правоотношениям. Как от мечается в п. 2 Постановления № 20-П от 17 декабря 1996 г., право частной собственности не является абсолютным и не принадлежит к таким правам, ко торые в соответствии со статьей 56 (часть 3) Конституции Российской Федера ции не подлежат ограничению ни при каких условиях. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, ко торая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государ ства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества. Оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности^.

В свою очередь, В.П. Камышанский подчеркивает, что ограничения права соб ственности, например, уплата налога, носят административный, а не частный См.: Ожегов СИ., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка. - М.: Азбуковник, 1999. С. 484.

^ См.: Камышанский В.П. Право собственности: пределы и ограничения. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, Закон и право, 2000. С. 129.

^ См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П "По делу о проверке конститу ционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О феде ральных органах налоговой полиции» // Собрание законодательства Российской Федерации от 6 января 1997 г.

№1,ст. 197.

характер, т.к. обязательным участником отношений выстунает нубличное обра зование, и они основаны на субординационной основе'.

Как следует из законодательного определения налога, налоговая обязан ность включает отчуждение денежных средств не только находяш,ихся в собст венности налогоплательщиков, но и принадлежаш,их им на праве хозяйственно го ведения или оперативного управления. Расширение перечня источников де нежных средств в уплату налогов призвано обеспечить принцип равенства на логоплательщиков, в том числе частных, государственных и муниципальных.

Советские исследователи в качестве одного из аргументов необходимости отмены налогов отмечали, что в условиях государственной собственности нет смысла перекладывать деньги из одного кармана в другой. Поэтому для госу дарственных предприятий, имущество которых закреплялось за ними на праве хозяйственного ведения и оперативного управления, основным способом изъя тия денежных средств в бюджет государства, были экономические нормативы.

С разгосударствлением общественной жизни круг субъектов частной собствен ности в России существенно расширился. Однако по гражданскому законода тельству имущество государственных и муниципальных учреждений и унитар ных предприятий принадлежит им не на праве собственности, а закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Очевидно, что всеобщность и равенство условий налогообложения, предполагают взимание налогов и сборов с государственных и муниципальных юридических лиц на равне с другими налогоплательщиками^.

Налоговые отношения возможны лишь в тех обществах, где государство (общество) не выступает единственным собственником имущества, и наиболее полно реализуются там, где имеются институты частной собственности. Данная закономерность, сформулированная как принцип налогообложения еще А.

Смитом, отражает юридическую специфику категории «налог»^. Налоговая обязанность не указана в ГК РФ среди форм прекращения права собственности.


' См.: Камышанский В.П. Право собственности: пределы и ограничения. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, Закон и право, 2000. С. 37-38.

^См.: Налоги и налоговое право / Под ред. А.В. Брызгалина. - М.: Аналитика - Пресс, 1998. С. 29-31.

^ См.: Пепеляев С.Г. Указ.соч. С. 54.

ЧТО свидетельствует о наличии пробела в регулировании данных отношений'.

Одновременно уплата налога является обстоятельством, влекущим возникнове ние права требования государства в отношении денежных средств налогопла тельщика. С момента надлежащей уплаты налога налогоплательщиком госу дарство теряет к нему права требования, и налоговая обязанность считается ис полненной. На это обстоятельство указывал в своих решениях Конституцион ный Суд РФ. Так, в Постановлении № 20-П от 17 декабря 1996 г. Конституци онный Суд РФ обратил внимание, что конституционная обязанность уплачи вать законно установленные налоги имеет особый, а именно публично правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой), характер, что обуслов лено публично-правовой природой государства и государственной власти, по смыслу статей 1 (часть 1), 3,4 и 7 Конституции Российской Федерации.

Поскольку налоговая обязанность является основной для налогоплатель щиков (что подчеркивается и в ст. 23 НК РФ), а также связана с ограничением права собственности физических лиц и организаций, то ее реализация должна осуществляться на основе детально регламентированных правил. Их неиспол нение может повлечь признание обязанности по уплате налога неисполненной и применение мер принудительного взыскания (ст. ст. 46-48 ПК РФ.). Сложно сти при признании налоговой обязанности исполненной во многом связаны с вопросом о применяемом в налоговом праве типе правового регулирования (за претительный или общедозволительный).

Уплата налога представляет собой активные действия налогоплательщика по передаче денежных средств в собственность государства и муниципальных образований. В этом процессе реализуется потенциал экономической категории «налог», выступающей как платеж, то есть как определенный процесс отчужде ния собственности налогоплательщика в пользу публичных субьектов. Уплата налогов (сборов) представляет собой конечную цель, на достижение которой направлена налоговая политика государства. Налоговые правоотношения, воз никающие по поводу уплаты налогов являются основными, а иные — производ ' См. также: Налоги и налоговое право / Под ред. А.В. Брызгалина. - М.: Аналитика - Пресс. С. 94-95.

ными'. Общие требования по исполнению налоговой обязанности закреплены в ст. 45 НК РФ. Анализ этой статьи позволяет рассматривать уплату налога в двух аспектах:

1) уплата налогов - как процесс, в результате которого погашаются нало говые претензии государства;

2) уплата налога — результат действий налогоплательщика по исполнению налоговой обязанности.

Представляется, что с точки зрения государственных интересов важное значение имеет как порядок уплаты налога налогоплательщиками, так и факт поступления денежных средств налогоплательщиков в бюджет. Исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налогов влечет прекращение нало гового правоотношения и приводит к возникновению бюджетных отношений^.

Что касается перечисления налогов, то оно осуществляется по правилам, уста новленным п. 4 СТ.24, ст.ст. 45, 58 НК РФ. Необходимо отметить, что и уплата и перечисление налогов является одной формой доведения платежей до бюджета, составляющих его доходную часть. Законодательство о налогах и сборах уста навливает ряд дополнительных условий, предъявляемых к уплате налога: срок, валюта и направление платежа. Однако более подробно вопросы перечисления налогов будут рассмотрены нами в одном из параграфов второй главы.

Таким образом, можно сделать следующие выводы.

Налоговые правоотношения являются разновидностью финансовых право отношений. К наиболее значимым признакам налоговых правоотношений мож но отнести: урегулированность их нормами налогового права, наличие у субъ ектов налоговой правосубъектности, обязательное участие государства и муни ципальных образований в лице уполномоченных органов, властно имущественный характер (реализация потенциала категории «налог»). Данные правоотношения имеют традиционную трехэлементную структуру: объект, субъект и содержание. Характеризуются такие правоотношения отчуждением ' См.: Кучеров И.И. Указ. соч. С.87.

^ См.: Крохина Ю.А. Неисполнение налоговой обязанности как основание юридической ответственности // Уголовное право. 2003. № 1. С. 96.

определенной части имущества, принадлежащего на праве собственности или ограниченном вещном праве. Поэтому основным в содержании налоговых пра воотношений является уплата налогов и сборов. Это вытекает из конституци онной нормы о необходимости каждого уплачивать законно установленные на логи и сборы (ст. 57 Конституции РФ). Все налогово-правовое регулирование направлено на реализацию данной обязанности. Вместе с тем, в содержание на логовых правоотношений включаются и другие правоотношения (производ ные), что обусловливает необходимость установления иных прав и обязанно стей субъектов налоговых правоотношений, в том числе непосредственно не связанных с уплатой налогов и сборов.

§1,2. Правовой статус субъектов, исполняющих обязанности по уплате налогов и сборов Изучение правового положения субъектов, исполняющих обязанность по уплате налогов, невозможно без анализа научных понятий, которые использу ются для описания особенностей участия граждан и организаций в налоговых правоотношениях. Таковыми для исследуемой проблемы выступают понятия «правовое положение» и «правовой статус», разработанные в рамках теории права и используемые во всех отраслевых науках.

Первое понятие достаточно подробно освещено в юридической литерату ре'. Оно является общеправовым и служит для характеристики участников лю бых видов правоотношений, в том числе налоговых. Поэтому вопрос о понятии и содержании правового положения участников налоговых правоотношений может быть решен положительно только с привлечением общетеоретических исследований, результаты которых нашли отражение в большинстве отрасле вых юридических наук, в том числе в финансовом праве.

' См.: Костикова Е.Г. Правовой статус налогоплательщиков - организаций: Дисс. к.ю.и. - Саратов, 2001, С. 12 14;

Якимов А.Ю. Статус субъекта права (теоретические вопросы) // Государство и право. 2003. № 4. С. 5-10.

Традиционно под правовым положением понимается совокупность субъек тивных прав и юридических обязанностей субъектов правоотношений. Наряду с данным понятием в литературе используется понятие «правового статуса».

Одни авторы отождествляют их\ другие - усматривают между ними различия^.

Так, Н.В. Витрук полагает, что правовое положение - более широкое понятие, правовой статус же является его составным элементом^. По мне нию P.O. Халфиной, термин «правовой статус» используется для общей харак теристики субъекта права, а термин «правовое положение» - для характеристи ки субъекта правоотношения"*. А.Ю. Якимов отмечает, что «правовой статус абстрактного субъекта характеризуется совокупностью нормативно закреплен ных юридических прав и обязанностей, а правовое положение конкретного пер сонально индивидуализированного лица определяется как потенциальными обязанностями и правами, так и реальными обязанностями и правами»^.

В этой связи Е.Г. Костикова вполне справедливо отмечает, что этимологи чески статус и является правовым положением, эти понятия по своей сути тож дественны^. Кроме того, ни в науке, ни в юридической практике указанные по нятия не употребляются в различных значениях, поэтому мы не считаем воз можным придавать какое-либо специфическое значение понятию «правовой статус» в отличие от «правового положения».

Содержательно правовой статус представляет собой совокупность элемен тов, которые характеризуют его как юридическое понятие. Проблема содержа ния правового статуса субъектов налогового права в литературе, на наш взгляд, решается непоследовательно. Сложности в исследовании содержания правово ' См.: Габричидзе Б.Н., Чернявский А.Г. Административное право. - М.: 0 0 0 «ТК Велби», 2002, С. 116-117;

Воеводин Л.Д. Конституционные права и обязанности советских граждан. - М., 1972;

Костикова Е.Г. Правовой статус налогоплательщиков - организаций: Дисс. к.ю.н.- Саратов, 2001, С. 12-14;

Теория государства и права:

Учебник для вузов / Под ред. проф. В.М. Корельского и проф. В.Д. Перевалова. - М.: Издательство НОРМА, 2001. С.548-550;

Матузов Н.И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. С.

193;

Черданцев А.Ф. Теория государства и права: Учебник. - М.: Юристъ, 2003. С. 94-95.

^ См.: Патюлин В.А. Субъективные права граждан: основные черты, стадии, гарантии реализации // Советское государство и право. 1971. № 6. С.29-30;

Кучинский В.А. Личность, свобода, право. - М. 1978. С. 133 и др.

' См.: Витрук Н.В. Основы теории правового положения личности в социалистическом обществе. М., 1979. С.

27.

• См.: Халфина P.O. Общее учение о правоотнощении. - М., 1974. С. 123.

* ^См.;

Якимов А.Ю. Статус субъекта права (теоретические вопросы) / Государство и право. 2003. J^a 4. С. 5-10.

* См. подробнее: Костикова Е.Г. Правовой статус налогоплательщиков - организаций: Дисс. к.ю.н.- Саратов, 2001, С. 12-13.

го статуса субъектов налогового права обусловлены наличием противоречивых взглядов на эту проблему. Данные точки зрения достаточно подробно исследо ваны в работе Е.Г. Костиковой'. Она выделяет два основных подхода к пони манию содержания правового положения. В соответствии с первым содержание включает в себя совокупность прав и обязанностей того или иного субъекта.

Второй подход в различных вариантах предполагает включение в содержание правового положения, помимо прав и обязанностей, также других элементов:

юридической ответственности, гарантий прав и обязанностей субъектов права и пр.

Одной из важнейших характеристик правового положения является его стабильность, то есть свойство оставаться неизменным в течение относительно продолжительного периода времени. На наш взгляд, данная стабильность обу словлена не только наличием определенного перечня прав и обязанностей, но и системой их гарантий. Необходимо отметить, что важнейшей гарантией субъ ективных прав является система юридических обязанностей, которая призвана в полной мере обеспечить возможность их реализации. Эта особенность юри дической обязанности являться средством обеспечения субъективных прав не однократно подчеркивалась в обш;

еправовой литературе^. В свою очередь обя занность, как мера необходимого поведения участников правоотношений, обеспечивается мерами государственного принуждения. Указанные меры яв ляются наиболее действенными правовыми средствами, обеспечивающими ис полнение обязанностей. Вместе с тем, государственное принуждение хотя и выполняет важнейшую роль в обеспечении прав и обязанностей участников правоотношений, но не является единственной их гарантией. В их число входят также социальные, экономические, политические и другие средства, позво ляющие говорить о правовом положении, как о социально-правовой категории.

Таким образом, в содержание правового статуса участников правоотношений ' См.: Костикова Е.Г. Указ. соч. С. 13-14.

^ См.: Теория государства и права: Учебник для вузов / Под ред. Проф. В.М. Корельского и проф. В.Д. Перева лова. - М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА-ИНФРА М), 2000. С. 545-546.

включаются их права и обязанности, а также система гарантий, обеспечиваю щих их реализацию.

Для того чтобы определить весь круг субъектов, участвующих в налоговых правоотношениях, в частности, тех, на кого законодательство о налогах и сбо рах возлагает обязанности по уплате налогов или сборов, необходимо провести их классификацию. В специальпой литературе предложепо несколько видов классификации субъектов налоговых правоотношений.

Предлагаемая Д.В. Винницким классификация включает разделение субъ ектов налоговых правоотношений на группы в зависимости от их правовой природы. Автор выделяет следующие виды участников налоговых правоотно шений: физические лица;

организации;

государственные органы и органы ме стного самоуправления;

Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования'.

По мнению С.Г. Пепеляева, участники налоговых правоотношений могут быть подразделены на основных и факультативных. В основную группу входят субъекты хозяйственной деятельности (налогоплательщики и налоговые аген ты) и государственные органы, обладающие полномочиями контроля и управ ления в налоговой сфере (налоговые органы, органы государственных внебюд жетных фондов, таможенные органы, финансовые органы). Факультативную группу составляют лица, обеспечивающие перечисление и сбор налогов (банки и сборщики налогов и сборов);

лица, предоставляющие профессиональную по мощь (представители и налоговые консультанты);

правоохранительные органы;

лица, предоставляющие необходимые данные (нотариусы, регистрационные органы, органы лицензирования);

лица, участвующие в мероприятиях налого вого контроля (судьи, нотариусы, регистрирующие органы, процессуальные лица)^.

С точки зрения А.В. Брызгалина, в группы участников налоговых правоот ношений включаются: государственные органы как участники в сфере налого ' См.: Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.;

Издательство НОРМА, 2000. С. 31-72.

^ См.: Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: ИД ФБК - ПРЕСС, 2000. С. 155.

обложения (налоговые органы, таможенные органы, финансовые и казначей ские органы);

налогоплательщики;

лица, содействующие уплате (банки, нало говые агенты, сборщики, прочие лица)\ Наиболее полная классификация, на наш взгляд, представлена Ю.А. Кро хиной, которая подразделяет участников налоговых правоотношений на группы в зависимости от нескольких критериев. Так, по степени нормативной опреде ленности выделяются лица, зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений, и лица, не зафиксированные в нало говом законодательстве в таком качестве;

в зависимости от характера фискаль ного интереса выделяются частные субъекты и публичные. Третьим предлагае мым критерием является степень имущественной заинтересованности в воз никновении налоговых отношений. В зависимости от данного критерия Ю.А.

Крохина выделяет субъекты, имеющие непосредственный собственный имуще ственный интерес в налоговых отношениях (налогоплательщики, плательщики сборов, государство в лице органов, представляющих и реализующих его иму щественные интересы), и не имеющие такового (эксперты, свидетели, специа листы, понятые, переводчики, регистрационные органы, банки, законные и уполномоченные представители). Разработанная Ю.А. Крохиной классифика ция субъектов налоговых правоотношений представляет серьезный теоретиче ский и практический интерес, тем не менее, полагаем, что в сфере налогового права присутствует не только имущественная заинтересованность в возникно вении налоговых правоотношений, но и неимущественные интересы. Так, В.А.

Соловьев делит интересы в налоговых правоотношениях на публичные, част ные и совместные;

большинство из них носит неимущественный характер. Из трех рассматриваемых указанным автором публичных интересов два (сохране ние единого экономического пространства и разделение налоговых полномо чий) являются неимущественными. Некоторые интересы в налоговом праве также не имеют имущественной направленности. Например, заинтересован ' См.: Налоги и налоговое право. Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. - М.: «Аналитика -Пресс», 1998.

С. 350-406.

ность в справедливом рассмотрении налоговых споров, в предоставлении дос товерной и полной информации о налоговом законодательстве, соблюдении на логовой тайны\ На наш взгляд, по данному основанию следует выделить две группы участников налоговых правоотношений: имеющих собственный инте рес и действующих в интересах иных лиц (в чужом интересе). В первую группу входят: органы представительной власти, налогоплательщики и плательщики сборов, финансовые органы, налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов, органы прокуратуры, органы внут ренних дел, судебные органы и органы принудительного исполнения. Ко вто рой группе будут относиться представители налогоплательщика (плательщика сборов, налоговых агентов), налоговые агенты, сборщики налогов, банки, орга ны регистрации, эксперты, специалисты, переводчики, понятые и свидетели.

Данная классификация достаточно условна, поскольку один и тот же субъ ект в зависимости от обстановки может реализовывать свой или чужой интерес.

Например, НК РФ возлагает на налоговые органы обязанности по исчислению земельного налога, плательщиками которого являются физические лица, не осуществляющие предпринимательскую деятельность. В этом случае, налого вые органы действуют в интересах не только фиска, но и налогоплательщиков.

Наиболее последовательной и завершенной представляется классификация, разработанная И.И. Кучеровым, которая охватывает всех субъектов налоговых правоотношений, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в зависимости от специфики выполняемых ими функций. По данному основанию ученым выделено семь групп субъектов, а именно: субъекты, наделенные ком петенцией по установлению и введению налогов (органы представительной власти);

субъекты, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по уплате налогов (сборов) в бюджет или вне бюджетный фонд (налогоплательщики и плательщики сборов);

субъекты, со действующие уплате налогов и сборов (налоговые агенты, банки и сборщики ' См.: Соловьев В.А. Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений: Дисс. к.ю.н.- М., 2002. С. 16.

налогов);

субъекты, содействующие налоговому администрированию (органы регистрации, эксперты, специалисты, переводчики, понятые и свидетели);

субъекты, осуществляющие налоговое администрирование (финансовые орга ны, налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюд жетных фондов);

субъекты, осуществляющие правоохранительную функцию в сфере налогообложения (органы прокуратуры, органы внутренних дел);

субъ екты, рассматривающие дела и исполняющие решения о взыскании налоговых санкций (судебные органы и органы принудительного исполнения)'.

Центральное место в ряду лиц, участвующих в налоговых правоотношени ях, очевидно, занимают налогоплательщики и плательщики сборов. Ведь имен но на них возложено основное бремя по уплате налогов и сборов. В соответст вии со ст. 9 НК РФ налогоплательщики отнесены к числу основных участников налоговых правоотношений. Согласно ст. 57 Конституции Российской Федера ции обязанность уплачивать законно установленные налоги возлагается на ка ждого, иными словами, установлена всеобщность налогообложения. Законода тельство же о налогах и сборах вводит дополнительные условия для физиче ских лиц и организаций налогоплательщиков.

Законодательство о налогах и сборах (ст.ст. 11,19 НК РФ) подразделяет на логоплательщиков на организации (юридические лица, образованные в соот ветствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладаю щие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законода тельством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации) и физи ческих лиц (граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства)^.



Pages:   || 2 | 3 | 4 | 5 |   ...   | 6 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.