авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 |

«ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ Дудина, Наталья Владимировна Правовые и организационные аспекты защиты ...»

-- [ Страница 5 ] --

иком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, выемкой документов. Из содержа ния НК РФ следует, что производство указанных действий находится в ком петенции проверяющих и не должно оформляться решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, так как проводится в рамках выездной налоговой проверки. В ходе проведения выездной налоговой про верки может быть произведена выемка документов. Необходимо отметить, что выемка документов возможна только при проведении выездной налого вой проверки и не может производиться при такой форме налогового контро ля, как камеральная проверка. Основанием для производства выемки являет ся оценочный критерий, а именно достаточные основания полагать, что до кументы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены. С целью защиты прав и за конных интересов налогоплательщиков порядок производства выемки рег ламентирован ст. 94 НК РФ. Так, выемка документов и предметов произво дится на основании мотивированного постановления должностного лица на логового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, которое должно быть утверждено руководителем налогового органа или его замести телем. Постановление о производстве выемки предъявляется присутствую щим лицам до ее начала. Не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки. О производстве выем ки документов и предметов составляется протокол, в котором перечисляются и описываются изъятые документы и предметы с точным указанием их на именования, количества и индивидуальных признаков. При изъятии подлин ных документов с них изготовляют копии, которые заверяются должност ным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются.

В случае нарушения налоговым органом процедуры выемки его действия мо гут быть оспорены налогоплательщиком в суде.

Так, Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточно го округа от 4 февраля 2002 г. по делу № Ф03-А59/01-2/2849 подтверждена правильность решения Арбитражного суда Сахалинской области, признав шего недействительным решение налоговой инспекции. Основанием для та кого решения стало нарушение налоговым органом процессуального порядка осмотра и выемки документов у налогоплательш;

ика в ходе выездной налого вой проверки.

В ходе налоговой проверки был осуш,ествлен осмотр и выемка докумен тов, касаюш;

ихся финансово-хозяйственной деятельности общества «Ангар сксервис». Осуществление данных процессуальных действий должностными лицами во время выездной налоговой проверки предусмотрено ст. 92 и 94 ПК РФ. Указанные нормы права устанавливают, что как при осмотре, так и при выемке документов участвуют понятые, составляется протокол, до начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обя занности. Довод инспекции по налогам и сборам о том, что осмотр докумен тов не производился, поэтому не было необходимости составлять протокол осмотра, суд признал ошибочным, поскольку в постановлении о производст ве изъятия, предъявленном налоговым инспектором, непосредственно указа но: произведя осмотр и проверку документов ООО «Ангарсксервис», во вре мя которого у инспекции по налогам и сборам появились основания пола гать, что документы могут быть уничтожены, скрыты, заменены, госналогин спектор принял постановление об изъятии бухгалтерских документов истца.

в связи с тем, что факт осмотра документов подтверждается материалами дела, а протокол осмотра составлен не был, что является существенным на рушением требований ст. 92 и 99 НК РФ, арбитражным судом сделан обос нованный вывод о незаконности действий должностных лиц по производству осмотра документов. При этом суд кассационной инстанции отметил, что вывод суда первой инстанции о наличии понятых при производстве осмотра документов является ошибочным и не подтвержден материалами дела, по скольку данное процессуальное действие не нашло своего надлежащего оформления.

Конституционно закрепленный принцип надлежащего получения и про цессуального закрепления доказательств нашел свое отражение в нормах за конодательства о налогах.и сборах, в частности в ст. 94, 98, 99 1Ж РФ. Ука занные нормы устанавливают общие требования, которые должны быть со блюдены должностными лицами налогового органа при производстве дейст вий по осуществлению налогового контроля, в том числе при выемке доку ментов, а именно: выемка документов производится в присутствии понятых и лиц, у которых она производится;

о производстве выемки, изъятии доку ментов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 94 и 99 НК РФ. Отступление от этих требований независимо от причин означает потерю доказательственной силы всего установленного или обна руженного посредством совершения действия, которое, в свою очередь, за фиксировано протоколом.

В соответствии с требованиями НК РФ по результатам выездной налого вой проверки не позднее 2 месяцев после составления справки о ее проведе нии составляется в установленной форме акт, который кроме сотрудников налоговой инспекции подписывает руководитель проверяемой организации или представитель организации. В случае отказа перечисленных лиц подпи сать акт это отражается в акте налоговой проверки.

в акте налоговой проверки должны быть указаны документально под твержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе провер ки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяюш;

их по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусмат риваюш;

ие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Акт налоговой проверки вручается лично или направляется по почте за казным письмом, при этом датой вручения акта считается шестой день, на чиная с даты отправки (п. 4 ст. 100 НК РФ). По мнению О.В. Берга, включен ные в акты проверки выводы о неуплате налогов нарушают права налогопла тельщиков, поскольку в случае распространения сведений о неуплате нало гов они порочат его честь, достоинство или деловую репутацию, а в случае, если соответствующие сведения не распространились, - причиняют ему мо ральный вред в форме нравственных страданий, связанных с обвинением в нарушении налогового закона^^^.

Налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в 2 не дельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствую щий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям с прило жением оригиналов документов или надлежаще заверенных копий. В этом случае при вынесении решения руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции обязан вызвать руководителей организации налогоплательщика или их представителей, заблаговременно уведомив о месте и времени рассмотрения материалов проверки (п. 1 ст. 101 НК РФ).

НК РФ не содержит требований к руководителю налоговой инспекции о не обходимости вызова руководителей организации-налогоплательщика или их представителей в случае непоступления от них письменных объяснений по См.: Берг О.В. О понятии невозможности рассмотрения дела // Арбитражный и гражданский процесс. 2 0 0 1. - № 2. - С. 31.

акту проверки. Копия решения налоговой инспекции по результатам выезд ной налоговой проверки вручается под расписку руководителю организации налогоплательш;

ика или их представителю либо направляется по почте заказ ным письмом и считается полученным по истечении 6 дней после его от правки (п. 5 ст. 101 НК РФ). Несоблюдение должностными лицами налого вой инспекции требований ст. 101 НК РФ является основанием для отмены решения налоговой инспекции ее вышестояп];

им органом или арбитражным судом.

Изучение юридической литературы показывает, что в настояш;

ее время отсутствует единое мнение по вопросу о возможности обжалования акта на логовой проверки. Ю. Савченко говорит о том, что «с з^етом положений ст. 46 Конституции России, Закона РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушаюш;

их права и свободы граждан», ст. 137, 138 и 142 НК РФ представляется возможным оспаривание актов налоговых проверок в арбит ражном суде. И уже в процессе судебного разбирательства суд должен определить, нарушены ли права заявителя (истца) таким актом»^^^.

Как отмечает И.В. Цветков, «акты налоговых органов в судебном поряд ке не обжалуются, так как сами по себе они не содержат обязательных для налогоплательш;

ика предписаний, влекущих юридические последствия, а только констатируют фактические обстоятельства выявленного (на взгляд должностного лица, проводящего проверку) нарушения налогового законо дательства, содержат предложения по устранению выявленных нарушений и применению к налогоплательщику мер ответственности». А.В. Брызгалин также отмечает, что «сам акт налоговой проверки не может быть предметом обжалования, поскольку он выступает лишь основанием для рассмотрения вопроса о применении к налогоплательщику тех или иных й^^^ ^^' См.: Савченко Ю. О возможностях обжалования акта налоговой проверки // Хозяйство и право. - 2002. № 8. - С. 73.

^^' См.: Цветков И.В. Налогоплательщик в судебном процессе. - М., 2004. - С. 58.

^'^ См.: Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации / Под ред. А.Б. Брызгалина. - М., 1999.

- С. 386.

в связи с многочисленными запросами о порядке применения положе ний глав 19 и 20 НК РФ МНС РФ своем письме от 24 августа 2000 г. № ВП-6 18 / 691@^^' сообщает следующее. В соответствии со ст. 137 НК РФ налого плательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должност ных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права. Обжалуемым актом на логового органа является его решение, а не акт налоговой проверки, который налоговый орган составляет по результатам налоговой проверки в соответст вии с п. 1 ст. ЮОЕОКРФ.

В Постановлении Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федера ции»^^^ отмечается, что Ст. 137 и 138 ПК РФ предусматривают право налого плательщика на судебное обжалование акта налогового органа. При толкова нии этих статей следует принимать во внимание, что понятие «акт» исполь зовано в них в ином значении, чем в ст. 100, 101.1 (пункт 1) ПК РФ. При применении ст. 137 и 138 ПК РФ необходимо исходить из того, что под ак том ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, поста новление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руково дителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Как следует из анализа ПК РФ, акт налоговой проверки подписывается не руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, а упол номоченными должностными лицами, проводившими проверку. Поэтому акт налоговой проверки, по мнению ВАС РФ, обжалованию (оспариванию) в ар битражном суде не подлежит.

" ' Налоговый вестник.-2000.-№ 10.

^^^ Вестник Высшего Арбитражного суда РФ. - 2001 - № 7.

Закон РФ от 27 апреля 1993 г. «Об обжаловании в суд действий и ре шений, нарушающих права и свободы граждан»^^^ определяет действия (ре шения), которые могут быть обжалованы в суд (ст. 2). К действиям (решени ям) государственных органов, органов местного самоуправления, учрежде ний, предприятий и их объединений, общественных объединений и должно стных лиц, государственных служащих, которые могут быть обжалованы в суд, относятся коллегиальные и единоличные действия (решения), в том чис ле представление официальной информации, ставшей основанием для со вершения действий (принятия решений), в результате которых: нарушены права и свободы гражданина;

созданы препятствия осуществлению гражда нином его прав и свобод;

незаконно на гражданина возложена какая-либо обязанность или он незаконно привлечен к какой-либо ответственности.

В акте налоговой проверки указываются выводы и предложения прове ряющих (п. ст. 100, п. 1. ст. 101 НК РФ), такой акт является результатом именно действий должностных лиц налоговых органов. А действия должно стных лиц налоговых органов могут быть обжалованы в арбитражный суд (п. 2 ст. 138 НК РФ). Судебная практика по данному вопросу далеко не одно значна. В этой связи необходимо поддержать Ю. Савченко, которая отмеча ет, «что для более полной защиты своих прав заинтересованные лица (орга низации и индивидуальные предприниматели) должны иметь право в опре деленных случаях обжаловать акт налоговой проверки в арбитражный суд как совместно с решением налоговых органов, так и отдельно»^^"^.

В постановление Конституционного Суда РФ от 16 июля 2004 г. по делу о проверке конституционности отдельных положений части второй ст. 89 E C Q РФ в связи с жалобой граждан А.Д. Егорова, и Н.В. Чуева отмечается, что налогоплательщик - организация или индивидуальный предприниматель, ко торый считает, что его права нарушены актом (как нормативным, так и не ^" Ведомости Верховного Совета Российской Федерации. - 1993. - № 19. - Ст. 685.

^^* См.: Савченко Ю. О возможностях обжалования акта налоговой проверки // Хозяйство и право. - 2002. №8.-0.72.

нормативным) налогового органа, действиями или бездействием соответст вующих должностных лиц, может обжаловать их в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в арбитражный суд путем подачи искового заявления в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством (ст. 137 и 138 НК РФ). Несмотря на то, что суды не упол номочены проверять целесообразность решений налоговых органов (их должностных лиц), которые действуют в рамках предоставленных им зако ном дискреционных полномочий, необходимость обеспечения баланса част ных и публичных интересов в налоговой сфере как сфере властной деятель ности государства предполагает возможность проверки законности соответ ствующих решений, принимаемых в ходе налогового контроля, - о проведе нии встречных проверок, истребовании документов, назначении экспертизы и т.д. Как следует из взаимосвязанных положений ст. 46 (часть 1), 52, 53 и 120 Конституции России, предназначение судебного контроля как способа разрешения правовых споров на основе независимости и беспристрастности предопределяет право налогоплательщика обратиться в суд за защитой от возможного произвольного правоприменениям^^.

По выявленным налоговым органом нарушениям, за которые налого плательщики - физические лица или должностные лица налогоплательщи ков-организаций подлежат привлечению к административной ответственно сти, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении. Рас смотрение дел об этих правонарушениях и применение административных санкций в отношении должностных лиц организаций-налогоплательщиков и физических лиц — налогоплательщиков, виновных в их совершении, произ водятся налоговыми органами в соответствии с административным законода тельством Российской Федерации и субъектов Российской Федерации.

Собрание законодательства РФ. - 2004. - № 30.-Ст. 3214.

§ 3. Защита прав налогоплательщиков в производстве по делу о налоговом правонарушении Выполнение предусмотренной ст. 57 Конституции РФ обязанности пла тить установленные налоги и сборы лицами, являющимися согласно россий скому законодательству плательщиками законно установленных налогов и сборов, на территории РФ обеспечивается в том числе и мерами принужде ния. Работа по собору налогов и сборов неразрывно связана с деятельностью по выявлению и пресечению правонарущений в сфере налогового законода тельства, совершаемых недобросовестными субъектами налоговых отноше ний. Непосредственное выявление налоговых правонарушений, сбор доказа тельственной базы согласно НК РФ и КоАП РФ возлагается на налоговую Таким образом, в процессе налогового администрирования^^^ нередко выявляются нарушения законодательства о налогах и сборах, в связи с чем появляется основание привлечение налогоплательщика к административной ответственности. Ответственность за совершение налоговых правонаруше ний несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных зако ном. Физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16-летнего возраста. Привлечение организации к ответственности за со вершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федера ции. Привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение на логового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить при '^^ См.: Головин А.Ю. Проблемы соотношения ответственности, предусмотренной НК РФ для налогопла тельщиков - юридических лиц, и административной ответственности их должностных лиц и органов управ ления за нарушения правил ведения бухгалтерского учета // Финансовое право. - 2004. - № 3. - С. 50.

" ' Термин «налоговое администрирование» не имеет однозначного толкования. Несмотря на достаточно частое употребление данного термина, он пока не получил нормативного определения. В одном случае под налоговым администрированием понимается деятельность налоговой службы, в другом - порядок исчисле ния и уплаты налогов, в третьем - любая деятельность, относящаяся к налогообложению / Орлов М.Ю. Со вершенствование налогового администрирования в контексте налоговой реформы на текущем этапе // Нало говая политика и практика. - 2003. -f2 5. - С. 12.

читающиеся суммы налога и пени. Привлечение налогового агента к ответст венности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности перечислить причитаюпдиеся суммы налога и пени.

В настояш;

ее время суш;

ествуют различные точки зрения относительно института ответственности за налоговые правонарушения. В этой связи будет вполне оправдано перед исследованием механизмов защиты прав налогопла тельщиков рассмотреть природу ответственности за налоговые правонару шения в ее административно-правовом аспекте. Дела об административных правонарушениях не относятся к категории налоговых споров, однако они довольно схожи с ними^^^. Как известно, основанием административной от ветственности является административное правонарушение. Одним из важ нейших принципов производства по делу о налоговом нарушении является презумпция невиновности. Налогоплательщик считается невиновным в со вершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказа на в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена всту пившим в законную силу решением суда. Налогоплательщик не обязан дока зывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обя занность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте нало гового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекае мого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Согласно п. 1 ст.

108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Как говорится в Постановлении ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. «О неко торых вопросах применения ч. 1 НК РФ»^^^, при решении вопросов о разгра ничении налоговой и иной ответственности физических лиц (п. 7 ст. 101 НК См.: Цветков И.В. Налогоплательщик в судебном процессе. - М., 2004. - С. 38.

Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. - 2001 - № 7.

РФ) судам следует исходить из того, что одно и то же правоотношение не может одновременно квалифицироваться как налоговое и иное, не являю щееся налоговым, в связи с чем налогоплательщик - физическое лицо за со вершенное им деяние не может быть одновременно привлечен к налоговой и иной ответственности.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение нало гового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоя тельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонаруше ния, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шест надцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совер шение налогового правонарушения.

Административным правонарушением признается противоправное, ви новное действие (бездействие) физического или юридического лица, за кото рое КоАП РФ или законами субъектов Российской Федерации об админист ративных правонарушениях установлена административная ответственность (ст. 2.1 КоАП РФ). В главе 15 КоАП РФ содержатся составы административ ных правонарушений в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг. Ответственность за административные правонарушения в области на логов установлена ст. 15.3-15.9 и 15.11 КоАП РФ.

Субъектами данной ответственности являются должностные лица организаций-налогоплательщиков. Индивидуальные предприниматели, лица, занимающиеся частной практикой (нотариусы, частные охранники и детек тивы), а в случаях, предусмотренных законом, граждане несут ответствен ность на основании соответствующих статей НК РФ ^'*°.

Ответственность юридических лиц за налоговые правонарушения так же предусматривается ПК РФ. Как отмечается в Постановление ВАС РФ от 27 января 2003 г. № 2 «О некоторых вопросах, связанных с введением в дей ствие КоАП РФ»^'*\ субъектами ответственности за административные пра вонарушения в области налогов, которая установлена в ст. 15.3-15.9 и 15. КоАП РФ являются должностные лица организаций. Привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечение организа ций к ответственности, установленной ПК.

Так, например, за грубое нарушение правил бухгалтерского учета мо жет быть привлечена к налоговой ответственности в порядке ст. 120 ПК РФ сама организация-налогоплательш;

ик, а к административной ответственности в порядке ст. 15.11 КоАП РФ могут быть привлечены ее должностные лица.

Как отмечает П.В. Цветков, «возможность одновременного привлечения ор ганизации-налогоплательщика к налоговой, а ее должностных лиц - к адми нистративной ответственности за нарушения налогового законодательства предопределяет необходимость серьезнейшей подготовки к соответствую щим налоговым и административным спорам».

Как следует из Постановления Верховного Суда РФ от 24 марта 2005 г.

J f 5 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении КоАП So РФ»^'*'', в случае привлечения к ответственности, предусмотренной нормами ПК РФ или Федерального закона «Об исполнительном производстве», со держащими признаки административного правонарушения, производство по делу должно осуществляться в порядке, предусмотренном КоАП РФ (ч. 3 ст.

^^° Как сказано в примечании к ст. 15.3 КоАП РФ, административная ответственность, установленная в от ношении должностных лиц в настоящей статье, статьях 15.4-15.9, 15.11 КоАП РФ, применяется к лицам, указанным в ст. 2.4 КоАП РФ, за исключением граждан, осуществляющих предпринимательскую деятель ность без образования юридического лица.

^'" Вестник Высщего Арбитражного Суда РФ. - 2003. - № 3.

^'^^ См.: Цветков И.В. Указ. раб. - С. 39.

^^^ Бюллетень Верховного Суда РФ. - 2005. - № 6.

1.7 КоАП РФ, ч. 2 ст. 10 НК РФ). В этой связи возникает вопрос о природе юридической ответственности за нарушения законодательства в области на логов и сборов. Что это: административная или налоговая ответствен ность?^^^ Для этого сравним определения правонарушений. Налоговым правона рушением признается виновно совершенное нротивонравное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) на логоплательп];

ика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установ лена ответственность (ст. 106 НК РФ). Административным правонарушени ем признается нротивонравное, внновное действие (бездействие) физиче ского или юридического лица, за которое КоАП РФ или законами субъектов Российской Федерации об административных правонарушениях установлена адмнннстративная ответственность. Основные признаки данных правона рушений совпадают (ст. 2.1 КоАП РФ).

Исходя из этого, Н.Ю. Хаманева делает вывод о том, что «понятие нало гового правонарушения, содержащееся в НК РФ, позволяет говорить о нем, как о разновидности административного правонарушения, за совершение ко торого следует юридическая ответственность. По своей природе ответствен ность за нарушение законодательства о налогах и сборах, установленная 1Ж РФ, является видом административной ответственности»^"*^. М.Ю. Орлов также отмечает, что «отнесение налоговой ответственности к администра тивной позволило бы повысить эффективность процесса привлечения к от ветственности за налоговые правонарушения»^"*^.

' ^ См.: Хаманева Н.Ю. Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сбо рах // Административная ответственность: вопросы теории и практики. - М., 2005. - С. 74.

См.: Хаманева Н.Ю. Указ. раб. - С. 74;

Богомолов A.M. Административные правонарушения и ответст венность в области финансов, налогов и сборов. - М., 2004. - С. 9;

Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения / Под ред. А.В. Брызгалина. - М., 2004. - С. 10;

Передернин А.В. Налоговое право нарушение как основание административной ответственности: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. - Тю мень, 1997 - С. 41;

Мачехин В.А. Налоговая ответственность налогоплательщиков: Автореф. дис.... канд.

юрид. наук. - М., 2002. - С. 14;

Чарухин Д.Ю. Институт ответственности за правонарушения в сфере нало гов и сборов: Автореф. дис канд. юрид. наук. - М., 2005. - С. 15 и др.

^^^ См.: Орлов М.Ю. Совершенствование налогового администрирования в контексте налоговой реформы на текушем этапе // Налоговая политика и практика. - 2003. - fe 5. - С. 15.

Конституционный Суд РФ в своем определении от 5 июля 2001 г.

№ 130-О «По запросу Омского областного суда о проверке конституционно сти положений п. 12 ст. 7 Закона РФ «О налоговых органах РФ»^'*^ также отметил, что в соответствии с правовыми позициями, выраженными Консти туционным Судом РФ в названных ранее решениях, различного рода штра фы, взимаемые налоговыми органами с физических лиц за нарушение ими требований налогового законодательства, выходят за рамки налогового обя зательства как такового и этим отличаются от недоимок и налоговой пени.

Полномочие же налогового органа, действуя властно-обязывающим образом, налагать штрафы за нарушение требований налогового законодательства оз начает, что им применяются санкции, по сути являющиеся административно правовыми, а не уголовно- правовыми или гражданско-правовыми, т.е. имеет место административно-правовая ответственность за налоговые нраво нарушення. Штрафные санкции, применяемые налоговыми органами за на рушение норм законодательства, направленного на обеспечение фискальных интересов государства, относятся к мерам взыскания административно правового характера (за административные правонарушения) и осуществля ются в рамках административной юрисдикции, а потому правосудие по тако го рода делам по смыслу ст. 118 (часть 2) и 126 Конституции России осуще ствляется посредством административного судопроизводства. Анализируя положения КоАП РФ и НК РФ, В.Д. Сорокин иронично замечает, что «сразу два кодекса на одного нерадивого налогоплательщика — это слишком. Оче видно, из такой странной ситуации имеется только два выхода: либо догово риться, что по четным дням недели будет действовать НК РФ, а по нечетным - КоАП РФ, либо перенести статьи НК РФ в главу 15 КоАП РФ, где им впол не хватит места. Тем более, что эта единственная разумная операция соответ Собрание законодательства РФ. - 2001. - № 34. - Ст. 3512.

ствует указанию ч. 1 ст. 1.1 КоАП РФ»^"*^. Аналогичную позицию занимает Е.В. Овчарова, которая отмечает, что «необходимо включение всех норм об административной ответственности за нарушения налогового законодатель ства в КоАП РФ с одновременной отменой соответствующих положений НК РФ....Налоговая ответственность должна рассматриваться как администра тивная ответственность за нарушение налогового законодательства и должна быть предусмотрена в КоАП РФ»^'*^.

Несмотря на это Д.В. Винницкий разграничивает административную и налоговую ответственность. В частности Д.В. Винницкий говорит о том, что административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах может применяться к должностным лицам тех организаций, кото рые участвуют в налоговых отношениях. Сами по себе указанные должност ные лица (бухгалтер, директор организации) участниками налоговых отно шений не являются. Налоговая ответственность должна применяться именно к непосредственным участникам налоговых отношений: организациям и фи зическим лицам, выступающим в роли налогоплательщиков, налоговых аген тов. Налоговая и административная ответственность различаются по методу реализации. Налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков только в судебном порядке (ст. 114 НК РФ). Налоговая и административная ответст венность различаются по источникам нормативного правового регулирова ния. Налоговая ответственность регламентируется исключительно НК РФ, административная ответственность регламентируется КоАП, а также зако нами субъектов Российской Федерации об административных правонаруше ниях (ст. 1.1 КоАП РФ). Различия в субъектах субъектов, привлекаемых к от ветственности: для налоговой ответственности - это физические лица и орга низации, субъектами административной ответственности помимо физиче '''* См.: Сорокин В.Д. Парадоксы Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях // Правоведение. - 2004. - № 3. - С. 7.

^"^ См.: Овчарова Е.В. Для налогоплательщиков законная только ответственность по результатам выездной налоговой проверки // Налоговед. - 2004. - № 3. - С. 31;

Овчарова Е.В. Административная ответственность за нарушение налогового законодательства // Налоговед. - 2005. - № 3. - С. 27.

ских лиц выступают юридические лица и специальные субъекты. Различия в субъектах, имеюш;

их право полномочия рассматривать дела о соответствую щих правонарушениях, различия в характере и видах налагаемых санкций, в правилах определения размера налагаемых санкций, а также в давности при влечения к ответственности и давности взыскания санкций^^°. Д.Ю. Чарухин говорит о том, что «меры государственного принуждения за совершение на логовых правонарушений, предусмотренные налоговым законодательством, отличаются определенной спецификой, которая проявляется в двух компо нентах налоговой ответственности - штрафном и восстановительном»^^\ А.В. Иванов, характеризуя административную юрисдикцию налоговых орга нов, отмечает, что «юридическая ответственность за совершение налоговых правонарушений, установленная главами 16 и 18 ЕК РФ, объективно прояв ляется в применении к лицам, совершившим указанные правонарушения, преимущественно штрафных санкций в административно-юрисдикционном порядке является административной ответственностью»^^^. В.А. Мачехин, исследуя налоговую ответственность налогоплательщиков, говорит о налого вой ответственности в узком и широком смысле. В широком смысле налого вая ответственность включает в себя отношения по взысканию как штрафов, так и пени^^^. На наш взгляд, включать способ обеспечения исполнения обя занностей по уплате налогов и сборов в меру ответственности за налоговое правонарушение представляется не верным. Данная позиция размывает ин ститут ответственности за налоговые правонарушения. Несмотря на выше приведенные отличия налоговой и административной ответственности, на наш взгляд, говорить об административной ответственности за нарушения ^'^ См.: Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. - СПб., 2003. - С. 315.

^'' См.: Чарухин Д.Ю. Институт ответственности за правонарушения в сфере налогов и сборов: Автореф.

дис.... канд. юрид. наук. - М., 2005. - С. 19.

^" См.: Иванов А.В. Административная юрисдикция налоговых органов Российской федерации: Автореф.

дис.... канд. юрид. наук. - Н-Новгород, 1999. - С. 22.

^" Мачехин В.А. Налоговая ответственность налогоплательщиков: Автореф. дис. канд. юрид. наук. - М., 2002.-С. 18.

законодательства о налогах и сборах независимо от того, каким норматив ным правовым актом она регламентируется КоАП или НК РФ.

Говоря непосредственно о заш;

ите прав налогоплательщиков при при влечении к ответственности за административные правонарушения в области налогов и сборов, необходимо отметить, что приоритетным направлением деятельности налоговых органов, а также суда при наложении на налогопла тельп];

иков административных наказаний должно являться обеспечение должной защиты их прав. Иными словами, каждый привлекаемый к админи стративной ответственности налогоплательщик имеет право на необходимый уровень правовой защиты, и, что очень важно, обеспечение данной защиты является обязанностью государства и должностных лиц налоговых органов.

Право налогоплательщика на защиту своих прав в производстве по делу о налоговом правонарушении возникает с момента возбуждения дела об административном правонарушении. Содержание права на защиту налого плательщиком своих прав зависит от тех задач, которые стоят перед кон кретной стадией производства. В этой связи объем реализации этого права на разных стадиях производства будет различным, но в любом случае он дол жен быть таким, чтобы надежно обеспечивать защиту имущественных инте ресов налогоплательщика, привлекаемого к административной ответственно сти. Так, дело об административном правонарушении считается возбужден ным с момента составления протокола об административном правонаруше нии (ст. 28.1 КоАП РФ). Для защиты своих прав налогоплательщику или его представителю необходимо обратить внимание:

1) кем составлен протокол об административном правонарушении.

Составление протокола неуполномоченным лицом влечет его недопусти мость, и он не может использоваться при рассмотрении соответствующего дела (п. 4 ч. 1 ст. 29.4 КоАП РФ).

Перечень должностных лиц налоговых органов, уполномоченных со ставлять протоколы об административном правонарушении, определен в на стоящее время Приказом МНС РФ от 17 октября 2003 г. № БГ-3-06/547 «Об утверждении перечня должностных лиц налоговых органов РФ, уполномо г ченных составлять протоколы об административных правонарушения» ;

2) соблюдены ли составившим протокол лицом установленные ст.

28.2 КоАП РФ требования, регламентирующие порядок его составления. В частности, в протоколе должны быть отражены объяснения должностного лица организации по поводу вменяемого ему нарушения;

при составлении протокола ему должны быть разъяснены его права и обязанности, о чем должна быть сделана запись в протоколе;

ему должна быть предоставлена возможность представить свои объяснения и замечания по содержанию про токола, которые должны быть приложены к этому протоколу. Несоблюдение данных требований может являться основанием для удовлетворения требова ния налогового органа о привлечении должностного лица организации к ад министративной ответственности за нарушения в области налогов;

3) соблюдены ли установленные ст. 28.5 КоАП РФ сроки составления протокола.

Как следует из Постановления Верховного Суда РФ от 24 марта 2005 г. № 5 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении КоАП РФ»^^^, существенным недостатком протокола является отсутствие данных, прямо перечисленных в ч. 2 ст. 28.2 КоАП РФ, и иных сведений в зависимости от их значимости для данного конкретного дела об администра тивном правонарушении (например, отсутствие данных о том, владеет ли ли цо, в отношении которого возбуждено дело об административном правона рушении, языком, на котором ведется производство по делу, а также данных о предоставлении переводчика при составлении протокола и т.п.). Несущест венными являются такие недостатки протокола, которые могут быть воспол нены при рассмотрении дела по существу, а также нарушение установленных См.: Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2003. - № 3.

Бюллетень Верховного Суда РФ. - 2005. - № 6.

ст. 28.5 и 28.8 КоАП РФ сроков составления протокола об административном правонарушении и направления протокола для рассмотрения судье, посколь ку эти сроки не являются пресекательными, либо составление протокола в отсутствие лица, в отношении которого возбуждено дело об административ ном правонарушении, если этому лицу было надлежащим образом сообщено о времени и месте его составления, но оно не явилось в назначенный срок и не уведомило о причинах неявки или причины неявки были признаны неува жительными.

Как уже указывалось, налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Налогоплательщиком является лицо, у которого имеется объект нало гообложения. Налогоплательщик имеет своей правовой статус, который оп ределяется правовыми нормами различной отраслевой принадлежности (нормами конституционного, административного, финансового, гражданско го права). Необходимо отметить, что согласно Ностановлению Конституци онного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. по делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой ст. 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. «О федераль ных органах налоговой полиции»^^^ конституционное право человека и граж данина, закрепленное в ст. 35 (части 2 и 3) Конституции России, распростра няется на юридические лица в той степени, в какой это право по своей при роде может быть к ним применимо (п. 4).

Нрава и обязанности налогоплательщиков в основном производны от конституционных и конкретизируются в НК РФ, а также иных нормативных правовых актах, регламентирующих налоговые правоотношения. Содержа ние правового положения налогоплательщиков составляют:

а) комплекс их прав и обязанностей, закрепленных нормами конститу ционного административного и финансового права;

Собрание законодательства РФ. - 1997.-№ 1.-Ст. 197.

б) гарантии реализации этих прав и обязанностей, включая их охрану законом и механизм защиты органами государства и местного самоуправле ния.

Правовое положение налогоплательщика, привлекаемого к админист ративной ответственности за соверщения нарущения законодательства о на логах, является производным от его общего правового статуса. Соответст венно правовой статус налогоплательщика можно определить как закреплен ную в законе систему прав и обязанностей, регулирующую взаимоотношения между налоговым органом и налогоплательщиком, соверщивщим админи стративное правонарушение. При наделении налогоплательщика, в отноще нии которого ведется производство по делу об административном правона рущении, определенными правами и возложении на него обязанностей необ ходимо помнить, что в производстве по делам об административных право нарущениях затрагивается ряд конституционных прав.

Исходя из этого можно сделать вывод, что правовое положение нало гоплательщика представляет собой закрепленную в законе систему прав и обязанностей, регулирующую взаимоотнощения между налоговыми органа ми и налогоплательщиками. Право налогоплательщиков на защиту своих прав является одним из основных и представляет собой сложное, комплекс ное правовое образование. Данное право выражается в процессуальной дея тельности налогоплательщика и его представителей по отстаиванию своих имущественных интересов. Особое место среди юридических гарантий, как верно замечает П.Е. Недбайло, занимают процессуальные нормы^^'. Именно с помощью таких норм обеспечивается защита прав налогоплательщиков. В административно-правовой литературе отмечается, что защита субъективных прав личности состоит: а) в официальном, от имени государства признании наличия у гражданина соответствующего права;

б) в понуждении обязанных ^" См.: Недбайло П.Е. Система юридических гарантий применения советских правовых норм // Правоведе ние.-1971.- №3.-С.4.

субъектов к реализации прав;

в) в необходимых случаях - в принудительной реализации компетентным субъектом права;

г) в возмещении ущерба, причи ненного нарушением права^^^.

Для обеспечения защиты прав налогоплательщиков в процессе осущест вления налогового администрирования НК РФ определяет их статус. Права налогоплательщиков производны от конституционных и конкретизируются в НК РФ и во многих других нормативных правовых актах. Так, в ст. 21 НК РФ закрепляются права налогоплательщиков, ряд из которых непосредственно реализуется в процессе осуществления производства по делам об админист ративных правонарушениях в области налогов и сборов.

Первую группу прав налогоплательщиков составляют права, обеспечи вающие правильное исполнение налогоплательщиком.обязанности по уплате налогов. В частности, к данным правам относится права: получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответ ствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты на логов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налого вой отчетности и разъяснения о порядке их заполнения;

получать от финан совых органов разъяснения но вопросам применения нормативных правовых актов о налогах и сборах и др.

Вторую группу прав составляют права, которые обеспечивают учет эко номических интересов налогоплательщика при уплате налогов. Как отмечают О.П. Маслова и Е.Е. Кабакина, «соблюдение этих прав осуществляется с по мощью конкретных правовых механизмов, правил, процедур их реализации и защиты, которые регламентированы законом»^^^. Так, налогоплательщик ^'' См.: Новоселов В.И. Теоретические проблемы развития административно-правового положения граждан СССР в современных условиях: Дис.... д-ра. юрид. наук. - Саратов, 1979. - С. 23.

'^' См.: Маслова О.П., Кабакина Е.Е. Проблемы соблюдения налоговыми органами прав налогоплательщи ков//Налоговые споры: теория и практика. - 2004.-№ 6. - С. 35.

вправе: использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;

получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в по рядке и на условиях, установленных НК РФ, на своевременный зачет или возврат сумм, излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;

представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;

присутствовать при проведении вы ездной налоговой проверки;

получать копии акта налоговой проверки и ре шений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов.

Третья группа прав налогоплательш;

иков связана с обеспечением закон ности в процессе налогового контроля, а также иных административно налоговых процедур. К данным правам относятся права налогоплательп];

иков требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законода тельства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении на логоплательш;

иков;

не выполнять неправомерные акты и требования налого вых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соот ветствующие НК РФ;

обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их долж ностных лиц;

требовать соблюдения налоговой тайны;

требовать в установ ленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных неза конными решениями налоговых органов или незаконными действиями (без действием) их должностных лиц.

Привлекаемый к административной ответственности налогоплатель щик вправе знать, в чем он «обвиняется», оспаривать обвинение, заявлять ходатайства и отводы, предоставлять доказательства, обжаловать действия государственных органов и должностных лиц. Любое представляемое нало гоплательш;

иком доказательство должно быть относимым, допустимым, дос товерным, весомым, достаточным. Как отмечает И.В. Цветков, наиболее ве сомыми доказательствами являются письменные доказательства.

В слз^ае представления налогоплательш;

иком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматри ваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей. Никто не может принудить виновное лицо давать объяснения, так как дача объяснения по делу есть его право. С одной стороны, объяснение налогоплательщика, привлекаемого к административной ответственности - важная процессуаль ная гарантия, позволяющая обеспечить справедливое наложение админист ративного наказания. С другой стороны, доводы, содержащиеся в объясне нии, служат источником информации для компетентного органа, влияют на «оценку» противоправного деяния.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (за меститель руководителя) налогового органа выносит решение: о привлече нии налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налого вого правонарушения;

об отказе в привлечении налогоплательщика к ответ ственности за совершение налогового правонарушения;

о проведении допол нительных мероприятий налогового контроля. Следует согласиться с Е.В. Овчаровой, которая отмечает, что привлечение налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов к ответственности за налоговые правонарушения, выявленные при камеральной проверке, противоречат сущ ности проверки. Однако арбитражные суды взыскивают с налогоплательщи ков штрафы за налоговые правонарушения по результатам камеральных на логовых ^^\ ^^ См.: Цветков И.В. Указ. раб. - С. 64.

^*' См.: Овчарова Е.В. Для налогоплательщиков законная только ответственность по результатам выездной налоговой проверки // Налоговед. - 2004. - № 3. - С. 69;

Овчарова Е.В. Административная ответственность за нарушение налогового законодательства // Налоговед. - 2005. - № 3. - С. 27.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за со вершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершен ного налогоплательщиком налогового правонарущения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налого плательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые право нарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правона рушения и применяемые меры ответственности.

Налогоплательщику, привлекаемому к административной ответствен ности, предоставлен широкий объем процессуальных прав, гарантированных Конституцией России и позволяющих активно ос5ацествлять процессуальные действия, отстаивать свою позицию в деле об административном правонару щении. Так, налогоплательщик, в отнощении которого ведется производство по делу об административном правонарущении, вправе давать объяснения и участвовать при рассмотрении дела - это в то же время и обязанности долж ностного лица налогового органа обеспечить налогоплательщику реализа цию соответствующих возможностей. Как уже отмечалось, налогоплатель щику должна быть дана возможность осуществлять активные действия (представлять доказательства, давать объяснения и др.). В соответствии со ст.

25.1 КоАП РФ налогоплательщик (должностное лицо), в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, вправе знакомиться со всеми материалами дела, давать объяснения, представлять доказательства, заявлять ходатайства и отводы, пользоваться юридической помощью защитника, а также иными процессуальными правами предусмот ренными, КоАП России. Дело об административном правонарушении рас сматривается с участием лица, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении. Исследование показывает.

ЧТО в отличие от КоАП РФ порядок привлечения к административной ответ ственности предусмотренный НК РФ, далеко не совершенен. В этой связи создается ситуация, когда толкование норм НК РФ, касающихся ответствен ности, за налоговые правонарушения противоречит Конституции России. Как отмечает Е.В. Овчарова, «юридические лица привлекаются к административ ной ответственности при отсутствии в законе установленного порядка произ водства по делам об административных правонарушениях, когда нет вины лица в совершении административного правонарушения, когда отсутствуют или недостаточны доказательства совершения лицом административного правонарушения. Все это следует рассматривать как нарушение положений Конституции РФ и принципов законодательства».


Налогоплательш;

ику, в отношении которого возбуждено дело об адми нистративном правонарушении, должна быть предоставлена возможность ознакомления с протоколом об административном правонарушении. Данное лицо вправе представлять объяснения и замечания по поводу его содержания, которые прилагаются к протоколу. Привлекаемому к ответственности лицу предоставляется право ознакомления со всеми процессуальными документа ми, составленными с его участием. Еш;

е одним правом налогоплательш;

ика, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, является возможность давать лично письменные или уст ные объяснения по существу обвинения и ссылаться на фактические обстоя тельства дела. Привлекаемый к ответственности налогоплательщик имеет право заявлять отводы участникам производства, что обеспечивает объек тивность в рассмотрении дела об административном правонарушении в об ласти налогов и сборов.

• ^ См.: Овчарова Е.В. Административная ответственность за нарушение налогового законодательства // ^ ' Налоговед. - 2005. - № 3. - С. 28.

В целях более эффективной защиты своих имущественных и процессу альных прав в производстве по делу об административном правонарушении налогоплательщик имеет право пользоваться юридической помощью защит ника, в качестве которого может выступать не только адвокат, но и другое лицо (п. 2. ст. 48 Конституции России). Налогоплательщик может участво вать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, че рез законного или уполномоченного представителя. Личное участие налого плательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях. Таким образом, защиту прав налогоплательщиков могут осуществлять законные представители.

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов. Законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством.

Одним из основополагающих прав налогоплательщика, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонаруше нии, является его право обжаловать действия налоговых органов, осуществ ляющих производство по делам об административных правонарушениях.

Данное право не только гарантировано ст. 33, ч. 2 ст. 46 Конституции России, но и непосредственно закреплено в ст. 30.1, 30.2, 30.3, 30.4, 30.5 КоАП Рос сии, ст. 137-139 НК РФ. Обжалование имеет большое значение для защиты прав и законных интересов налогоплательщиков. Это позволяет устранять допущенные нарушения законности, обеспечивать применение справедливых мер воздействия к лицам, совершившим правонарушения. Предметом обжа лования в рамках производства по делам об административных правонару шениях могут быть действия и решения правомочных органов (должностных лиц) по применению мер обеспечения производства, а также постановления, принимаемые ими на стадии рассмотрения дела.

Перечень прав налогоплательщика, в отношении которого ведется про изводство по делу об административном правонарушении, не исчерпывается предписаниями административного и налогового законодательства. На него в полной мере распространяются и права, закрепленные Конституцией России, имеющей прямое действие. В связи с этим в качестве одного из оснований для проведения классификации прав налогоплательщиков в производстве по делу о налоговом правонарушении может быть использован источник право вых норм, устанавливающий права лица, привлекаемого к административной ответственности. В этой связи права налогоплательщиков, привлекаемых к ответственности, можно разделить на права, гарантированные Конституцией России и права, закрепленные административным и налоговым законода тельством и права, закрепленные гражданским законодательством.

К первой категории относятся такие права, как защита своих прав и за конных интересов всеми способами, не противоречащими закону;

возмож ность пользоваться помощью адвоката (защитника);

обращение в государст венные органы и органы местного самоуправления;

обжалование неправо мерных решений и деяний государственных органов и должностных лиц;

возможность не свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников;

компенсация причиненного ущерба и др. Налоговое законодательство, а также административное законодательство наделяет на логоплательщика, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, рядом специальных прав. К числу таких прав относятся права на ознакомление со всеми материалами дела;

заявление ходатайств;

получение копий документов и решений, составленных и приня тых с непосредственным с участием привлекаемого к ответственности нало гоплательщика;

обжалование применения мер обеспечения, а также обжало вание постановлений по делу. Третья группа прав налогоплательщика, при влекаемого к административной ответственности, в связи с подачей им жа лобы на действия (бездействие) налоговых органов в суд на решения о нало жении административных наказаний: присутствие при рассмотрении жало бы;

кассационное обжалование не вступивших в законную силу решений всех судов;

предъявление новых доказательств.

Кроме того, права налогоплательщика, в отношении которого ведется производство по делу об административно правонарушении, можно разде лить на виды по характеру их использования в стадиях производства по делу о налоговом правонарушении. Речь идет об общих правах (используются на всех (или почти всех) стадиях производства) и специальных правах этого ли ца (используются на отдельной стадии производства).

Такова общая характеристика прав налогоплательщиков, которые реа лизуются ими в процессе производства по делам о нарушениях налогового законодательства. Совершенствование и расширение гарантий прав налого плательщиков в производстве по делам о налоговых правонарушениях, в ча стности юридических гарантий, зависят от содержания норм, регламенти рующих реализацию и охрану прав физических и юридических лиц в налого вых правоотношениях, а также от волевых действий, обеспечивающих пра вильное применение правовых норм. Совершенствование механизма обеспе чения прав налогоплательщиков в производстве по делу о налоговом право нарушении диалектически взаимосвязано с повышением ответственности должностных лиц налоговых органов.

§ 4. Перспективы совершенствования правовых и организацион ных средств защиты прав налогоплательщиков в Российской Федера ции Как показало исследование, в недавнем прошлом отечественное зако нодательство не предусматривало эффективных административно-правовых и организационных средств защиты прав налогоплательщиков. В связи счем в настоящее время институт защиты прав налогоплательщиков в той форме, в которой он существует в зарубежных государствах (Германия, Франция, США и др.) отсутствует. Данное обстоятельство не способствует формиро ванию комплексного механизма защиты прав налогоплательщиков, а также социально-экономическому развитию страны.

Несмотря на то, что в Российской Федерации не сформирован институт защиты прав налогоплательщиков в той форме, в которой он функционирует за рубежом, тем не менее, нельзя сказать, что государство не предпринимало попыток его сформировать. Так, исследование позволяет сделать вывод о том, что государство определяло меры по совершенствованию правовых и организационных средств защиты прав налогоплательщиков. Такие средства содержались в Указе Президента РФ от 27 октября 1993 г. «О проведении налоговой амнистии в 1993 году»^^^. Указе Президента РФ от 21 июля 1995 г.

«О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системы Рос сийской Федерации»^^"^, Указе Президента РФ от 21 апреля 1996 г. «О комис сии Правительства РФ по совершенствованию налогового законодательст ва»^^^ и др. Предписания вышеназванных указов Президента РФ были на правлены на совершенствование налоговой системы Российской Федерации, снижение налогового бремени, защиты прав налогоплательщиков, повыше ние ответственности органов, контролирующих поступление налогов и сбо ров, а также на обеспечение своевременности и полноты уплаты налогов, ус ^" Собрание актов Президента РФ и Правительства РФ. - 1993. - № 44. - Ст. 4193.

^^ Собрание законодательства РФ. - 1995. - № 30. - Ст. 2906.

' " Собрание законодательства РФ. - 1996. - № 17. - Ст. 1960.

тановленных налоговым законодательством Российской Федерации.

В указе Президента РФ от 21 июля 1995 г. «О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системы Российской Федерации» содержа лось положение о создании налоговых коллегий в арбитражных судах. Соз дание налоговых коллегий в арбитражных судах объективно необходимо для специализации судей, правильного, обстоятельного и законного разрешения налоговых споров, а также заш;

иты прав налогоплательщиков. Формирование налоговых коллегий в арбитражных судах должно было стать первым этапом на пути создания специализированных судов — административных, налого вых (финансовых). Как нами уже отмечалось, снециализированные суды дос таточно эффективно функционируют в целом ряде зарубежных государств.

Формирование специализированных судебных органов, которые занимались бы разрешением налоговых, а также иных публично-правовых споров спо собствовало бы созданию в нашей стране полноценного института админи стративного судопроизводства.


Следует отметить, что отечественному законодательству знакомы вари анты административного судопроизводства. Еще в начале 20-х годов XX в.

В.Л. Кобалевский нисал, что: «советскому праву известен институт админи стративной юстиции, но в зачаточном состоянии. «Зародыш административ ного суда», как он выразился, можно найти в деятельности жилищных ко миссий, налоговых комиссий и земельно-судебных комиссий. В месте с тем В.Л. Кобалевский констатирует, что названные комиссии имеют смешанный характер и осуществляют не только судебную, но и чисто административную деятельность, а потому сама идея административной юстиции, воплощенная в этих структурах, является хрункой и не имеющей перспективы»^^^.

Н.П. Карадже-Искров «говорил о буржуазной природе всякой админист ративной юстиции и заявил, что она не пригодна в условиях советского госу дарства, в котом нет причин для сдерживания действий государственного ап См.: Кобалевский В Л. Советское административное право. - Харьков, 1929. - С. 126.

парата». Н.М. Коркунов отметил, что «российские условия администра тивной деятельности не обеспечивают полнейшей законности управления только при помощи уголовных и гражданских судов»^^^. В настоящее время складывается в чем-то аналогичная ситуация. Так, судебный орган согласно КоАП России по большей части выступает в роли административного органа, чем органа правосудия (ст. 23.1 КоАП РФ). Между тем конституционное оп ределение такой формы правосудия как административное судопроизводство в качестве самостоятельной формы правосудия - это необходимый этап в развитии судебного контроля, а также порядка разрешения публично правовых (налоговых) споров. Положения Конституции России (ст. 118), по ка еще не получили полного развития в законодательстве, хотя данная про блема достаточно активно обсуждается в теории административного права^^^.

Несмотря на теоретическую разработку проблемы «административной юсти ции» и «административного судопроизводства» в законодательстве не рас крыты такие дефиниции, как: «административное судопроизводство», «ад министративное дело», «публично-правовой спор», «административный спор», «налоговый спор» и др.

Правоприменительная деятельность налоговых органов нуждается в теоретической разработке и четком законодательном определении порядка разрешения налоговых споров, а также исполнения решения суда о восста новлении нарушенных прав налогоплательщиков. Создание современного института административной (налоговой) юстиции невозможно без опреде ления в законодательном порядке процедуры административного (налогово го) судопроизводства, то есть определения основных положений, которыми должны руководствоваться суды, рассматривающие споры публичного ха ^*' См.: Карадже-Искров Н.П. Новейшая эволюция административного нрава. - Иркутск, 1927. - С. 34.

'^' См.: Коркунов Н.М. Общее государственное право. - М., 1888. - С. 500.

'^' См.: Старилов Ю.Н. Административные суды в России. Новые аргументы «за» и «против». - М., 2004;

Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Административная юстиция и административное судопроизводство в Рос сийской Федерации. - М., 2001;

Громова Н.В. Административная юстиция (история и современность): Ав тореф. дис.... канд. юрид. наук. - М., 2002;

Артамонов А.Н. Формирование и развитие органов администра тивной юстиции в России: Дис.... канд. юрид. наук. - М., 2004 и др.

рактера, в том числе споры, вытекаюп1;

ие из налоговых правоотношений и за трагивающие конституционно-правовой и налогово-правовой статус налого плательщиков. Как уже указывалось ГПК РФ, Закон РФ от 27 апреля 1993 г.

«Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы г граждан», содержит нормы, предназначенные для разрешения публично правовых споров лишь одного вида - дел по жалобам граждан на незаконные действия (бездействие) и решения государственных органов, органов местно го самоуправления и их должностных лиц. Содержание вышеназванных и ряда иных нормативных правовых актов дало возможность специалистам по гражданскому процессу сделать вывод о том, что здесь имеет место граждан ское судопроизводство с той особенностью, что в качестве средства правовой защиты выступает не иск, а жалоба. Как отмечал В.Л. Кобалевский «админи стративный иск служит отличительным признаком административной юсти Следует отметить, что в свое время было высказано мнение о необхо димости унифицировать процесс и рассматривать дела в одном производстве — исковом ^^^. Реализация форм гражданского судопроизводства связаны с недостаточной разработанностью, а порой и с отсутствием административно процессуальных норм, которые могли бы регламентировать административ ное судопроизводство. Как отмечает Н.Ю. Хаманева, Н.Г. Салищева «адми нистративный процесс в суде во многом схож с гражданским процессом. Тем не менее в настоящее время в практике есть несколько направлений публич но-правовых споров, разрешаемых судами: споры органов публичного управления между собой, споры между государственными исполнительными органами и органами местного самоуправления, споры в связи с исполнением административных договоров, споры о соответствии федеральному законо дательству законов субъектов Российской Федерации и актов местного само Ведомости Верховного Совета РФ. - 1993. - № 19. - Ст. 685.

См.: Кобалевский В.Л. Очерки советского административного права. - Харьков, 1924. - С. 245.

См.: Жуйков В.М. Права человека и власть закона. - М., 1995. - С. 9.

управления». Учитывая данное обстоятельство приоритетной задачей в ис следовании обозначенной проблематики является выявление особенностей и критериев отграничения административного судопроизводства от граждан ского и юрисдикционной деятельности органов исполнительной власти.

Исследование показывает, что гражданско-процессуальное законода тельство значительно сужает пространство разрешения споров, возникающих из публично-правовых отношений. В условиях развития налогового законо дательства имеется большое количество процессуальных норм, преимущест венно ориентированных на разрешение частноправовых споров. В настоящее время в нормативном регулировании нуждается как процесс расширения кру га субъектов публично-правовых споров, так и процесс увеличения числа разновидностей дел данной категории, возникающих из конституционных, административных, финансовых и налоговых правоотношений. В специфи ческой правовой регламентации нуждаются особые процессуальные правила судебного рассмотрения данной категории дел. По мнению ученых (Н.Г. Са лищева, Н.Ю. Хаманева, Ю.Н. Старилов) критериями, определяющими спе цифику административного судопроизводства, могут быть след)шэщие:

а) объектом административного судопроизводства является разрешение спора о праве, то есть спор возникает только в связи с нарушением нормаль ной реализации правоотношений;

б) данные споры должны иметь публично-правовой характер, то есть затрагивать сферу общественно значимого интереса. Как уже отмечалось публично-правовые споры, характеризуются неравенством положения их участников, наличием у одного из них властно-управленческих полномочий, что служит очевидным доказательством их отличия от гражданско-правовых споров;

в) последствием рассмотрения и разрешения судом публично правового спора является решение дальнейшей судьбы правового акта или См.: Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Указ. раб. - С. 21-42.

действия (бездействия) субъекта публичной власти. Это цель администра тивного судопроизводства, так как ни один частноправовой спор в граждан ском судопроизводстве не может повлиять на юридическую силу акта или действия (бездействия) органа государственного управления^''^.

Изучение юридической литературы позволяет сделать вывод о том, что административное судопроизводство иногда сужается до производства по делам об административных правонарушениях, что не соответствует назна чению данного института. Так, М.В. Баглай отмечает, что в ст. 118 Консти туции России закреплено четыре вида судопроизводства, «каждому из кото рых соответствует свой комплекс установленных процессуальных правил».

Для административного судопроизводства эти правила содержатся, с его точки зрения, в Кодексе РФ об административных правонарушениях^^^. В связи с этим представляется необходимым обратить внимание на данный во прос. Часть 1 ст. 23.1 КоАП России приводит перечень из 125 статей, дела по которым подведомственны районному судье. Ч. 2. ст. 23.1 дает список еще статей, дела по которым могут быть переданы ему на рассмотрение соответ ствующим органом или должностным лицом. Как отмечает М.Я. Масленни ков, что по мере развития и совершенствования российской судебной систе мы судейская компетенция по делам об административных правонарушениях будет расширяться: судебное производство — безусловно, наиболее квалифи цированное и является самым надежным способом обеспечения прав челове ка ^^^. Исследование показывает, что с каждым годом возрастает количество обращений в суды по вопросам публично-правового характера, растет коли чество налоговых споров. В этих условиях административные (налоговые) суды, а также специализированные квазисудебные органы смогут сущест ''* См.: Старилов Ю.Н. Административные суды в России. Новые аргументы «за» и «против». - М., 2004. С. 32;

Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Административная юстиция и административное судопроизводство в Российской Федера1Ц1и. - М., 2001. - С. 25.

^" См.: Баглай М.В. Конституционное право Российской Федерации. - М., 1998. - С. 619.

"^ См.: Масленников М.Я. Полномочия судьи районного суда при рассмотрении дел об административных правонарушениях // Российская юстиция. - 2002. - № 7. - С. 34.

венно разгрузить судебную систему от непомерных нагрузок, стать доступ нее гражданам, а также смогут более квалифицированно обеспечить защиту прав налогоплательщиков. Необходимость создания административных (на логовых) судов, которые будут осуществлять правосудие по публично правовым делам в научной литературе обосновывается следующими причи нами. Необходимость приведения судебной системы Российской Федерации в соответствие с международными и европейскими стандартами;

закрепление в Конституции России норм, направленных на обеспечение соответствия су дебной системы России стандартам правового государства;

необходимость выделения судейской специализации по делам публично-правового характе ра;

необходимость разработки законодательства об административных про цедурах;

увеличение числа рассмотренных судами споров публично правового характера;

осуществление административного судопроизводства в системе арбитражного судопроизводства '''^.

В сложившейся ситуации законодательство, а также практика защиты прав налогоплательщиков, а также правоприменительная деятельность в сфере позитивного административного процесса должны быть упорядочены посредством принятия законодательного акта об административном судо производстве. Эта идея уже давно поддерживается в той или иной форме многими учеными (Н.Г. Салищевой, Ю.А. Тихомировым, Н.Ю. Хаманевой, Ю.Н. Стариловым и др.). Для принятия законодательного акта об админист ративном судопроизводстве в настоящее время имеются все предпосылки.

Одна, из них - это незавершенность судебной реформы. Вместе с тем созда ние такого акта не должно быть поспешным. В этой связи необходимо согла ситься с мнением М.С. Студеникиной, которая отметила: «чтобы разрабаты вать проект любого закона, нужно вначале определить сферу общественных ' " См.: Абслямов А.В. Проблемы административного судопроизводства в арбитражном процессе: Автореф.

дне.... канд. юрид. наук. - Екатеринбург, 2000. - С. 15;

Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Административная юстиция и административное судопроизводство в Российской Федерации. - М., 2001. - С. 32;

Громова Н.В.

Административная юстиция (история и современность): Дис.... канд. юрид. наук. - М., 2002. - С. 141-148.

отношений, которую этот закон призван урегулировать, определить его ме сто в системе имеющихся и готовящихся законов» ^''^. Относительно форми рования законодательства об административном судопроизводстве сущест вуют различные точки зрения. Как отмечает Ю.Н. Старилов, «кодекс адми нистративного судопроизводства — процессуальная основа деятельности ад министративных cyдoв»•'^^, Г.В. Диков отмечает, что на первом этапе нужно разработать основы законодательства об административном судопроизводст ве, так как для создания кодекса в настоящее время отсутствует необходимая практическая база^^°.

В настоящее время у судов общей юрисдикции и арбитражных судов имеется большая практика рассмотрения споров публично-правового харак тера, а также споров, вытекающих из налоговых отношений. Однако единой практики разрешения споров публично-правового характера не существует.

Как отмечает председатель Высшего Арбитражного Суда РФ А. Иванов «не секрет, что каждое второе дело, которое рассматривается на президиуме, со провождается тем, что разные суды округов выносили по нему разные реше ния. Но никакого криминала в этом нет. У судей сформировались разные по зиции по тому или иному вопросу. Разное толкование - это неотъемлемая часть судебной практики. Каждый судья выносит решение, исходя из внут реннего убеждения... »^^'. Суды занимаются рассмотрением публично правовых дел, различного характера. Однако в настоящее время не существу ет общих подходов к вопросам о распределении компетенции в сфере адми нистративного судопроизводства, о предмете обжалования, последствиях принятия решения в данной сфере и т.д. В связи с чем существует насущная необходимость формирования законодательства об административном судо См.: Студеникина М.С. Административная юстиция нуждается в четком правовом регулировании // Жур нал российского права. - 1997. - № 6. - С. 11;

Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Указ. раб. - С. 36.

" ' См.: Старилов Ю.Н. Указ. раб. - С. 114;

Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Указ. раб. - С. 38.

См.: Диков ГВ. Проблемы создания системы административной юстиции в России (В свете зарубежного опыта)//Государство и право. - 2001. - № 5. - С. 32.

" ' См.: Арбитраж уходит в Интернет // Российская газета. - 2005. - 18 октября.

производстве. Представляется, что с точки зрения технико-юридического по строения закон об административном судопроизводстве не должен принци пиально отличаться от конструкции процессуального кодекса (АПК РФ, ГПК РФ). В целом ряде вопросов правила административного (налогового) судо производства будут совпадать с гражданским и арбитражным процессом, по этому в данном законе следовало бы закрепить лишь специфику, отличаю щую административное судопроизводство от иных видов правосудия. Иден тичные процессуальные моменты такие, как вопросы судебного представи тельства, основания для отвода судей, вопросы о порядке исследования дока зательств, о заявлении ходатайств, вынесении судом определений, обжалова нии их и т.д. должны быть описаны лишь в самом обш;

ем виде с отсылкой к С другой стороны, некоторые базовые определения и принципы, специ фичные для административного процесса, необходимо раскрыть достаточно подробно в самом тексте закона. В содержании закона об административном судопроизводстве целесообразно выделить две части: обшую и особенную.

Аналогичной точки зрения придерживается и ряд специалистов. В частности А.А. Демин «говорит о том, что Административно-процессуальный кодекс может состоять из двух частей: общей и особенной. Общая должна включать понятие, принципы, структуру органов разрешения административных спо ров. Особенная часть должна содержать специфику рассмотрения отдельных административно-правовых споров в зависимости от сферы применения: по жалобам граждан, дисциплинарные, налоговые, земельные, строительные и др.». А.К. Соловьева также поддерживает идею разработки и принятия за конодательства об административном судопроизводстве и предлагает систе му принципов данного судопроизводства''^'*. В этой связи в целях формиро ^'^ См.: Хаманева Н.Ю., Салищева Н.Г. Указ. раб. - С. 37.

^'' См.: Демин А.А. Понятие административного процесса и административно-процессуальный кодекс Рос сийской Федерации // Вестник МГУ. - 1998. - № 4. - С. 31.

^^* См.: Соловьев А.К. Перспективы развития административной юстиции в России: организационный и формальный подход//Правоведение. - 1999.-№ 1.-С. 71.

вания правовых и организационных механизмов защиты прав налогопла тельщиков необходимо развитие законодательства об административном су допроизводстве. Необходимо принятие закона об административном судо производстве. В общей части данного закона целесообразно сформулировать базовые определения, как отмечают Л.А. Николаева, А.К. Соловьева «наше административное судопроизводство пока еще не имеет своего четкого ^ ос предмета и понятийного аппарата». Кроме того, в общей части целесооб разно закрепить принципы судопроизводства по публично-правовым (нало говым) спорам, территориальную подсудность соответствующих дел, право вой статус участников процесса, требования, предъявляемые к доказательст вам, процессуальные сроки и др.

В особенную часть данного закона необходимо поместить нормы, кото рые регламентировали бы порядок рассмотрения отдельных категорий дел, в частности возникающих из налоговых отношений. В законодательстве об административном судопроизводстве целесообразно сосредоточить нормы как материально-правового, так и процессуального характера, а также преду смотреть особый процессуальный механизм разрешения споров вытекающих из налоговых отношений. Данный подход может способствовать совершен ствованию правовых и организационных средств защиты прав налогопла тельщиков.

^'^ См.: Николаева Л.А., Соловьева А.К. Административно-процессуальное законодательство и перспективы его развития // Административное и информационное право (состояние и перспективы развития). - М., 2003.

- С. 200.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ Исследование правовых и организационных аспектов защиты прав налогоплательщиков позволяет сделать определенные выводы и на этой ос нове сформулировать предложения, направленные на совершенствование правовых и организационных механизмов защиты прав налогоплательщиков.

1. Для нашей страны последнее десятилетие характеризуется значи тельными преобразованиями, затрагивающими все сферы жизнедеятельности общества и государства. Формирование основных институтов рыночной эко номики потребовало кардинального изменения место и роли государства в механизме правового воздействия на хозяйствующие субъекты. Пересмотр методов участия государства в экономике, а также изменение форм и мето дов налогового администрирования скорректировали порядок защиты прав налогоплательщиков. Эффективное налоговое регулирование предполагает строгий правопорядок, единые, стабильные, однозначно и адекватно пони маемые и соблюдаемые правила налогового регулирования. Исследование правоприменительной практики налогового регулирования показывает, что в механизме налогового администрирования имеется немалое количество про блем, ведущих к возникновению различного рода конфликтных ситуаций между налогоплательщиком и налоговым органом. Справедливости ради не обходимо отметить, что зачастую налогоплательщик недобросовестно отно сится к уплате налогов. Подобное отношение налогоплательщиков к испол нению своих обязанностей является одной из причин возникновения кон фликта, который исходя из своего содержания получил название налогового спора.



Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.