авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:   || 2 | 3 | 4 | 5 |
-- [ Страница 1 ] --

ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ

Захарова, Наталия Альбертовна

Правовые проблемы регулирования налогового

контроля в свете административной реформы

Москва

Российская государственная библиотека

diss.rsl.ru

2006

Захарова, Наталия Альбертовна

Правовые проблемы регулирования налогового контроля в

свете административной реформы : [Электронный

ресурс] : Дис. ... канд. юрид. наук

 : 12.00.14. ­ М.: РГБ, 2006 (Из фондов Российской Государственной Библиотеки) Административное право, финансовое право, информационное право Полный текст:

http://diss.rsl.ru/diss/06/0255/060255031.pdf Текст воспроизводится по экземпляру, находящемуся в фонде РГБ:

Захарова, Наталия Альбертовна Правовые проблемы регулирования налогового контроля в свете административной реформы Москва  Российская государственная библиотека, 2006 (электронный текст) ИНСТИТУТ ГОСУДАРСТВА И ПРАВА РОССИЙСКОЙ АКАДЕМИИ ПАУК 61:06-12/ Па правах рукописи Захарова Паталия Альбертовна Правовые проблемы регулирования налогового контроля в свете административной реформы Специальность 12.00.14. - административное право, финансовое право, информационное право Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук Паучный руководитель:

кандидат юридических наук Вельская Елена Владимировна Москва СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ Глава первая. Понятие налогового контроля, его правовые характеристики § 1. Совершенствование налогового контроля как одна из задач государства § 2. Понятие налогового контроля и проблемы его соотношения с финансовым, бюджетным и таможенным видами контроля § 3. Виды и формы налогового контроля как способы реализации полномочий налоговых органов. § 4. Паправление развития правового регулирования налогового контроля в свете административной реформы Глава вторая. Субъекты, уполномоченные осуп];

ествлять налоговый контроль.... § 1. Правовой статус субъектов налогового контроля § 2. Налоговые органы, их функции, полномочия § 3. Полномочия иных органов на осуществление налогового контроля 3.1. Полномочия таможенных органов по проведению мероприятий налогового контроля 3.2. Правовое регулирование участия органов внутренних дел в мероприятиях налогового контроля § 4. Совершенствование законодательства, регламентирующего процедуру проведения налогового контроля Заключение Приложения Библиография Введение Актуальность темы диссертационного исследования Законодательство в сфере налогообложения является одним из быстро развивающихся и часто меняющихся. Данное обстоятельство, несомненно, обусловлено проводимой налоговой реформой, наиболее важными направлениями которой являются: во-первых, развитие налогового администрирования;

во-вторых, совершенствование норм и кодификация правил, регламентирз^зщих деятельность налоговых органов по взиманию налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на добычу полезных ископаемых, региональных и местных налогов, а также в сфере налогообложения физических лиц.^ Среди основных задач налоговой реформы выделяют совершенствование системы налогового контроля.

Налоговый контроль представляет собой одно из важнейших направлений государственного финансового контроля. Указанный вид контрольной деятельности характеризуется спецификой проведения и отличается от других видов финансового контроля по своему объекту, субъектам, полномочным осуществлять его, содержанию, формам, методам, кругу контролируемых лиц. Целью проведения налогового контроля является создание совершенной системы налогообложения, достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) налогоплательщиков и налоговых агентов, при которой исключаются нарушения налогового законодательства, либо их число незначительно. Результатом проведения налогового контроля является, в том числе, выявление нарушений законодательства о налогах и сборах, в конечном итоге, выявление проблем несовершенства действующего налогового законодательства.

При наличии достаточно большого количества научных работ, исследующих те или иные аспекты налогового контроля, разъяснений ' Проект Профаммы социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2005-2008 годы) // Информационная правовая система «Гарант».

налоговых, финансовых и иных органов, остается неясным ряд положений налогового законодательства, связанных с проведением налогового контроля.

Кроме того, изменения в сфере реформирования налогового регулирования меняют статус государственных органов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль. Указанные факторы, несомненно, влияют на правовое регулирование налогового контроля, на соблюдение и защиту прав налогоплательщиков при его проведении. Так, одним из факторов, оказавших непосредственное влияние на порядок осуществления налогового контроля, стала проводимая административная реформа.^ Данная реформа изменила систему органов исполнительной власти, их полномочия и функции, в том числе в сфере осуществления налогового контроля и надзора.

Все органы исполнительной власти разделены на три вида: министерства, службы и агентства. Функции указанных органов разграничены.

В результате проведения административной реформы статус субъектов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль, изменился. Так, Министерство Российской Федерации по налогам и сборам преобразовано в Федеральную налоговую службу при Министерстве финансов Российской Федерации. В связи с чем функции, выполняемые налоговым органом, изменились. Государственный таможенный комитет Российской Федерации, преобразованный в Федеральную таможенную службу, утерял статус правоохранительного органа. Полномочия упраздненных федеральных органов налоговой полиции по участию в осуществлении налогового контроля перешли к органам внутренних дел.

Налоговые и таможенные органы, ставшие федеральными службами, наделены функциями контроля и надзора. Изменился также порядок принятия ведомственных нормативных правовых актов, связанных с проблемами налогообложения. Указанные акты вправе издавать лишь Министерство финансов Российской Федерации.

^ Административная реформа проводится в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» // СЗ РФ. - 2004. №11.-Ст. 945.

Несмотря на то, что налоговые органы стали специализированными органами, осуществляющими контроль и надзор за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за данными органами сохранились функции, не относящиеся к налоговому контролю, например осуществление валютного контроля, контроля за правильностью применения контрольно кассовой техники, контроля за производством и оборотом спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции. Добавились новые полномочия контрольного характера, например, такие, как осуществление контроля за проведением лотерей.

С изменением статуса налоговых органов изменилось и содержание осуществляемой ими деятельности. В то же время налоговое законодательство, в частности, регулирующее порядок осуществления налогового контроля, не претерпело значительных изменений, не усовершенствовались нормы, обеспечивающие защиту и соблюдение прав подконтрольных лиц при проведении мероприятий налогового контроля, деятельность налоговых органов в указанной сфере не стала более регламентированной.

Вследствие того, что совершенствование системы налогового контроля - одно из направлений налоговой политики, рассмотрение проблем правового регулирования налогового контроля с учетом результатов проведения административной реформы весьма актуально.

Состояние научной разработанностн темы исследовання На первых этапах становления и развития российского налогового законодательства к теоретическим проблемам налогового права был обращен интерес многих российских ученых в области права. Подобное отношение к налоговому праву было обусловлено формированием нового законодательства, необходимостью выработки соответствующей теоретической основы такого законодательства. Анализом теоретических проблем налогового права, в том числе налогового контроля, занималось немало специалистов в области экономики и права.

Наиболее известными являются труды Е.Ю. Грачевой, В,И. Гуреева, Ю.А. Крохиной, Е.Ф. Мосина, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой и др.

Особое значение для изучения темы, связанной с налоговым контролем, имеет исследование финансового контроля. Наиболее подробно вопросы финансового контроля отражены в трудах Н.Н. Химичевой, впервые сформулировавшей это понятие, раскрывшей его содержание."' Наряду с исследованием теоретических вопросов в области налогового права немало ученых'* занималось изучением проблем применения налогового законодательства.

Однако при общей разработанности вопросов, связанных с исследованием налогового контроля, нерешенным остается ряд проблем правового регулирования в указанной сфере, связанных с законодательным определением и закреплением термина «налоговый контроль», регламентированием процедуры осуществления данного вида деятельности, определением статуса и компетенции органов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль, с обеспечением защиты и соблюдения конституционно гарантированных прав и интересов граждан при проведении мероприятий налогового контроля.

Цели и задачи исследования Цели работы предопределены спецификой исследования, направленного как на изучение теоретических вопросов, связанных с правовым регулированием налогового контроля, так и на правовой анализ отдельных положений законодательства о налогах и сборах в части определения полномочий субъектов налогового контроля, защиты прав налогоплательщиков при проведении мероприятий налогового контроля.

^ Химичева Н.И. Финансовое право: Учеб. - М., 2003.

" Например, см.: Братчикова Н.В. Порядок уплаты налога на доходы физических лиц: Комментарий к * законодательству по состоянию на 01.03.2001.- М.: Юстицинформ, 2001;

Гарифуллина Л.К. Практика проведения налогового контроля. - СПб, 2001.;

Березова О.АК, Зайцев Д.А. Налоговые проверки. - М.:

Главбух, 2000, и др.

При работе над диссертацией автор ставил следующие цели:

1) определение значения налогового контроля на данном этапе развития государства и связанную с этим необходимость совершенствования правового регулирования указанного вида деятельности;

2) установление круга органов, являющихся субъектами налогового контроля, и их полномочий, а также проведение теоретического исследования их функций;

3) выявление недостатков правового регулирования налогового контроля на основе анализа положений законодательства, регламентирующих функции субъектов налогового контроля и определяющих их полномочия;

4) выработка предложений о совершенствовании положений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, касающихся определения понятия налогового контроля, его принципов, видов и форм проведения, а также норм, связанных с соблюдением прав и интересов налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов при осуществлении мероприятий налогового контроля.

Для достижения указанных целей необходимо было решить следующий комплекс взаимосвязанных задач:

1) исследование научных взглядов на понятие налогового контроля, а также изучение признаков, присущих налоговому контролю при анализе соответствующих объектов, целей, субъектов, задач указанной деятельности в сравнении с другими видами финансового контроля;

2) определение исторических этапов развития налогового контроля, зарождения его форм, установление статуса органов и круга лиц, осуществлявших указанный вид деятельности;

3) исследование соотношения и разграничения смежных понятий «контроль» и «надзор»;

4) изучение проблем, связанных с определением статуса и компетенции органов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль;

5) осуществление правового анализа отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, иных законодательных актов, касающихся порядка проведения налогового контроля, закрепления полномочий государственных органов по осуществлению данного вида контроля с точки зрения их целесообразности и соответствия задачам проводимых реформ, а также предусматривающих соблюдение и защиту прав и интересов лиц при выполнении мероприятий налогового контроля;

6) на основе исследования внесение предложений об устранении недостатков законодательства в указанной сфере в целях совершенствования системы налогового контроля.

Предмет и объект диссертационного исследования Предметом настоящего исследования является совокупность правовых норм, регламентирующих отношения, возникающие при осуществлении налогового контроля, в том числе определяющих полномочия субъектов налогового контроля, их права и обязанности.

Объектом диссертационного исследования выступают регулируемые российским законодательством общественные отношения, складывающиеся при проведении уполномоченными государственными органами налогового контроля.

Методологическая н теоретическая основа неследования Методологическую основу диссертационного исследования составляют общенаучные и специальные методы исследования: исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, структурно-системный, метод технико-юридического анализа и другие методы, широко применяемые в юридической литературе.

Теоретической основой исследования явились работы таких ученых дореволюционного периода, как А.А. Исаев, И.Х. Озеров, И.И. Янжул.

Кроме того, при написании работы автор опирался на теоретические разработки ученых - юристов в области теории права, административного, финансового, гражданского права, таких как А.П, Алехин, М.В. Карасева, Б.Н. Топорнин, М.И. Брагинский, А.С. Автономов, О.С. Иоффе, Б.М. Лазарев, Н.Ю. Хаманева, Н.И. Матузов, B.C. Нерсесянц, Ю.К. Толстой, Ю.Л. Шульженко, P.O. Халфина, В.Б. Исаков и других.

Немаловажное значение для работы над диссертацией, установления и закрепления изложенных в ней выводов имели исследования теоретических и практических вопросов налогового законодательства и налогообложения такими учеными, как А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, В.И. Гуреев, Р.Ф. Захарова, М.Ф. Ивлиева, И.И. Кучеров, А.А. Никонов, О.А. Ногина, С.Г. Непеляев, Г.В. Петрова, В.И. Слом, Д.Г. Черник и других.

В работе использованы законодательные акты Российской Федерации в сфере налогового контроля.

При исследовании проблем, рассмотренных в диссертации, были критически осмыслены работы российских ученых, посвященные вопросам налогового контроля в зарубежных странах.

Научная новизна проведенного исследования заключается в том, что оно представляет собой одну из первых научных работ, в которой комплексно рассмотрены проблемы налогового контроля в свете проводимой административной реформы, а также сделаны конкретные теоретические выводы и даны практические рекомендации по совершенствованию налогового законодательства.

В работе проведен системный анализ исторического развития налогового контроля, соотношения терминов «контроль» и «надзор», определения видов и форм налогового контроля, функций налоговых органов с учетом изменения законодательства, полномочий таможенных органов и органов внутренних дел по осуществлению налогового контроля.

Поскольку защита и соблюдение прав человека и гражданина является основополагающим конституционным принципом построения правового государства, в работе впервые проведено теоретико-правовое исследование деятельности государственных органов по осуществлению мероприятий налогового контроля с учетом принципа соблюдения прав и законных интересов налогоплательщиков и иных подконтрольных лиц и высказаны предложения о закреплении принципов налогового контроля в законодательстве о налогах и сборах, а также о более подробной регламентации процедур налогового контроля и надзора в положениях Налогового кодекса Российской Федерации, На основе результатов проведенного исследования сформулированы и выносятся на защиту следующие основные ноложения:

1. Выявлены и обоснованы основные этапы развития налогового контроля в России, дана характеристика каждого. На основе системного анализа этапов развития налогового контроля сделан вывод о том, что указанный вид деятельности возник в процессе формирования и развития институтов государства.

Определены основные тенденции развития налогового контроля, такие, как постепенное расширение его сферы, увеличение количества форм налогового контроля, усложнение и дифференциация процедур его проведения, а также совершенствование его правовой регламентации. Вместе с тем, становление и развитие конституционного института соблюдения прав и свобод человека и гражданина служит необходимым элементом развития налогового контроля и одновременно отражением тенденции сочетания публичных и частных интересов в указанной сфере.

Дано определение понятия «налоговый контроль», под которым 2.

предлагается понимать вид управленческой деятельности, осуществляемый уполномоченными органами государственной власти и направленный на исследование и выявление случаев соблюдения (несоблюдения) налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.

В ходе исследования сделан вывод о том, что налоговый контроль отличается от надзора, осуществляемого в налоговой сфере.

3. Проведен анализ принципов налогового контроля и с учетом приоритетности соблюдения прав и свобод человека и гражданина дана их классификация. Сделан вывод о приоритетности принципов законности, соблюдения и защиты прав и интересов налогоплательщиков, гласности, уважения чести и достоинства личности при осуществлении мероприятий налогового контроля, а также о необходимости развития и непосредственного закрепления указанных принципов в законодательстве о налогах и сборах.

4. В работе обоснован вывод о нецелесообразности подчинения налоговых органов органам, осуществляющим выработку государственной политики в сфере налогообложения. Проведение налогового контроля не должно зависеть от политики органа, занимающегося формированием бюджета. В указанном слз^ае нарушаются принцип независимости контроля, а также баланс частных и публичных интересов в сфере налогообложения.

В работе сделано предложение о целесообразности подчинения Правительству Российской Федерации органов, осуществляющих контроль за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

5. Сделан вывод о необходимости передачи функций налоговых органов, не связанных с осуществлением налогового контроля, иным органам государственной власти. Данное изменение послужит упорядочению деятельности налоговых органов и позволит обеспечить реализацию основных положений административной реформы.

6. В целях устранения существующих противоречий относительно порядка проведения налогового контроля предлагается внести изменения в нормативные правовые акты Российской Федерации. В части совершенствования процедуры проведения камеральной налоговой проверки предлагается закрепить в законодательстве понятие «камеральная проверка», а также форму документа, выдаваемого налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту по итогам проведения данной проверки.

Предлагается уточнить нормы Палогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие порядок и основания постановки на учет в налоговом органе, а также внести изменения в статью 89 Налогового кодекса Российской Федерации относительно норядка проведения выездной налоговой проверки (см. прил. 2).

7. В целях совершенствования законодательства, регулирующего порядок проведения налогового контроля, аргументирован вывод о неправомерности отнесения налога на добавленную стоимость и акциза, взимаемых при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации, к таможенным платежам и осуществления налогового контроля за их уплатой в ином порядке, нежели это предусмотрено положениями Налогового кодекса Российской Федерации.

Теоретическая и практическая значимость исследования Сделанные в работе теоретические выводы относительно принципов налогового контроля, необходимости разграничения понятий контроля и надзора в сфере налогообложения могут быть использованы в качестве методологической основы при подготовке курса лекций по дисциплине «Налоговое право». Обозначенные в работе вопросы и проблемы могут не только послужить основой для дальнейших научных исследований в этом направлении, но и способствовать практическому внедрению результатов работы. Высказанные практические предложения о совершенствовании законодательства могут быть использованы в нормотворческой и правоприменительной деятельности.

Структура работы Цели и задачи диссертационного исследования обусловили структуру работы, которая включает введение, две главы, заключение, приложения и список использованных источников и литературы.

Аиробация работы. Основные положения диссертации и отдельные результаты исследования были доложены на научных заседаниях, материалы диссертации отражены в научных статьях, опубликованных в научных журналах и сборниках Института государства и права РАН, НИИ Проблем укрепления законности и правопорядка при Генеральной Прокуратуре РФ.

Глава первая Понятие налогового контроля, его правовые характеристики § усовершенствование налогового контроля как одна из задач государства В налоговом законодательстве происходят значительные изменения, что, несомненно, связано с проведением налоговых реформ. Для развития демократического государства в России необходима стабильная, конкурентоспособная экономика, а соответственно «прозрачное» и понятное налоговое законодательство.

В посланиях Президента Российской Федерации и актах Правительства Российской Федерации ставится задача совершенствования налогового контроля^ и упорядочения форм его осуществления, например, таких, как налоговые проверки.^ Вместе с тем в законодательстве отсутствует даже определение понятия «налоговый контроль».

Немало ученых занимались изучением проблем, связанных с налоговым контролем, прежде всего проблем в области финансового и налогового права: А.В. Брызгалин, Э.А. Вознесенский, Г.А. Гаджиев, Е.А. Грачева, М.В. Карасева, А.Н. Козырин, М.В. Кустова, И.И. Кучеров, И.А. Орешкин, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Е.В. Пороло, О.Ю. Судаков, Н.И. Химичева, П.А. Шевелова. Рассмотрению различных элементов налогового контроля уделено внимание в работах Д.С. Тяжких, В.Ф. Хрутинина, В.В. Сашищева, В.И. Макарьева, В.И. Макарьевой, Ю.М. Иткина, Е.В. Бушмина, И.А. Боряковой.

^ Программа социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2002-2004 годы), утвержденная распоряжением Правительства РФ от 10.07.2001 № 910-р. П. 3.1.2. IIСЗ РФ.

-2001.-№31.-Ст. 3295.

* Послание Президента России Владимира Путина Федеральному Собранию РФ // Рос. газ. - 27 мая 2004.

Однако в теории налогового права подробно не исследованы вопросы истории возникновения налогового контроля, этапы его развития. Прежде всего следует отметить, что налоговый контроль неразрывно связан с налогообложением, его возникновение и развитие зависело от становления системы налогообложения, «Когда возник налог или то, что сегодня под этим понимается, «государства» в нашем смысле слова еще не было, и существовали исторически предшествующие и ранние формы государственных организаций...»7 Как показывает история, налоги возникли одновременно с зарождением государства. «Налоговое государство, т.е.

государство, деятельность которого финансируется за счет налоговых поступлений, по этой причине есть не что иное, как явление нового времени, собственно говоря, явление последних ста лет».

Анализ развития налогообложения показывает, что оно происходило в три этапа: в эпоху Древнего мира и Средних веков налоги носили случайный характер, с XVI по XVIII в. начали формироваться первые налоговые системы, в XIX в. происходило уменьшение числа налогов, совершенствовалось их правовое регулирование.

На первом этапе развития налогообложения налоги носили характер оброка. Государство еще не имело каких-либо финансовых институтов, непосредственно устанавливающих те или иные виды налогов. В указанный период определялась лишь общая сумма сбора, необходимая для обеспечения расходов государства. Соответственно, тот контроль, который существует в настоящее время за взиманием налоговых платежей, в эпоху Древнего мира и Средних веков не осуществлялся.

Вместе с тем некоторые формы контроля были выработаны уже на первом этапе развития налогообложения. В эпоху античных государств, в частности в Древней Греции, сбором налогов занимались откупщики.

Денежные средства поступали в различные кассы, которые возглавляли казначеи. «Это был, пожалуй, единственный способ сохранять надзор и ^ Хайзер К. Жертва и налог. От античности до современности. // Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир. - М.: Прогресс, 1992. - С. 42.

^ Там же. - С. 52.

контроль за финансовым xoзяйcтвoм».^ В 378 - 377 гг. до н.э. в Древней Греции была проведена всеобъемлющая оценка имущества и состояния граждан, говоря современным языком, был проведен учет налогоплательщиков и объектов налогообложения. В Древнем Риме система учета граждан и их имущества носила регулярный характер. Суммы налога определялись каждые пять лет путем проведения ценза. Сбором налогов занимались общины. Граждане Рима собирались на Марсовом поле, за пределами города, и делали клятвенное заверение о своем семейном положении и имущественном состоянии. Такие заявления служили основой для создания списков граждан и военнослужащих. Вместе с тем деятельность откупщиков была бесконтрольна со стороны государства и полна злоупотреблений.

Анализируя развитие налогового контроля в эпоху Древнего мира, можно видеть, что начальной формой налогового контроля является учет налогоплательщиков и их имущества. На первом этапе развития налогообложения не существовали органы государства, непосредственно занимавшиеся только сбором налогов. Указанные функции были возложены либо на местные органы управления (общины), либо на лиц, уполномоченных государством осуществлять сбор налогов (откупщики).

При проведении реформ императором Октавианом Августом в I в. н.э.

в Древнем Риме создаются специализированные финансовые учреждения, осуществляющие контроль за определением сумм налогов и их взиманием.

Указанная реформа позволила провести более полный учет имущественного состояния граждан империи и послужила основой для установления «справедливого» налогообложения. Как писал римский историк Ульпиан, «тот, кто проводит ценз, должен, поступая по справедливости, помнить, что его долг - облегчить участь тех, кто по понятным причинам не в состоянии получить доход со всех своих сельскохозяйственных угодий, внесенных в ' Майер К. Как афиняне финансировали свои общественные структуры. Первые шаги налоговой политики в античной Греции. // Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир. - М.: Професс, 1992. С. 68.

общественный реестр.».'^ Таким образом, с развитием системы налогообложения, с возникновением налогового контроля в период Древнего мира зарождаются принципы налогообложения, в частности принцип справедливости. Данный принцип позволял защитить права граждан от произвола мытарей и являлся одной из основ становления гражданского общества.

Налоговый контроль в современном его понимании появляется лишь на втором этапе, когда устанавливаются налоговая квота и процессы сбора платежей, а также контроль за правильностью уплаты налогов. В XVI-XVII вв. количество налогов возрастает, ведутся налоговые реестры, появляется налоговое законодательство. В третьем периоде создаются налоговые органы, устанавливаются определенные правила налогообложения, происходит развитие налогового законодательства. Данный период также характеризует развитие законодательства в' сфере налогового контроля, так как существенное увеличение расходов в XIX и XX вв. повлекло развитие современной налоговой системы с «ее весьма прибыльными централизованными налогами, налогами с оборота и налога на добавленную стоимость, а также подоходного налога».'' На протяжении истории развития налогового контроля формируются органы налогового контроля, принципы налогообложения, возникают и совершенствуются методы налогового контроля, появляются институты обжалования действий органов и лиц, занимавшихся сбором налогов.

Нроведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что налоговый контроль фактически возникает одновременно с зарождением государства, в эпоху существования ранних форм государственных образований. Развитие налогового контроля тесно было связано с усилением роли государства в обществе и развитием налогообложения в целом. Начальной формой налогового контроля являлся учет налогоплательщиков и плательщиков сборов. Наряду с указанной формой контроля на первом этапе организации '° Ulplan - "Corpus Iuris Civilis", Digesta 50, 15, 4 pr.

" Хайзер К. Жертва и налог.. От античности до современности. // Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир. - М.: Прогресс, 1992. - С. 52.

налогообложения также проводились налоговые проверки. Однако деятельность откупщиков и общин не была бесконтрольной. Зарождавшийся в эпоху Древнего мира принцип справедливости налогообложения позволял защитить права налогоплательщиков. Дальнейшее развитие налогового контроля зависело от возникновения у государства потребностей в увеличении поступлений в казну и, как следствие, от необходимости совершенствования системы налогообложения. По мере развития государственных институтов происходило расширение сферы налогового контроля, увеличивалось количество форм его осуществления, усложнялась процедура проведения.

Становление налогообложения в России также имело свои этапы и неразрывно было связано с реформами и историческими вехами развития нашего государства. В допетровскую эпоху (IX - XVII вв.) основным источником доходов казны была дань. В Киевской Руси единицей обложения данью служил «дым», определявшийся количеством печей и труб в каждом хозяйстве, рало или плуг. Во времена Золотой Орды (1243-1480 гг.) появляются различного рода подати и сборы. В 1257 г. татарскими численниками впервые была проведена перепись населения ряда русских земель (Суздальской, Рязанской, Муромской, Новгородской). Фактически зародился учет лиц, с которых взимались подати и сборы, т.е. учет налогоплательщиков.

К XIV в. складывается система кормлений с произволом кормленщика и его чиновников. В итоге в конце XIV в. устанавливаются правила сбора доходов (уставные грамоты), а население наделяется правом обжалования злоупотреблений кормленщиков. В силу чего возникает институт обеспечения прав и интересов граждан, формируются системы органов, осуществляющих сбор налогов и контроль за их уплатой.

В царствование Михаила Федоровича Романова (1596-1645) взимание податей стало основываться на писцовых книгах. Однако вплоть до XVII в.

в Российском государстве не существовало единой системы финансовых учреждений. «Большинство прямых налогов собирал Приказ большого прихода, но наряду с ним существовали и приказы, специализировавшиеся на сборе определенных налогов», либо сборе налогов с определенных территорий. В 1655 г. был создан Счетный приказ, который несколько упорядочил систему органов, занимавшихся сбором налогов, а в ходе реформ 1679 - 1681 гг. финансовые учреждения стал возглавлять Приказ Большой казны.

На раннем этапе истории развития налогового контроля в России прослеживаются тенденции, существовавшие в европейских странах.

Налоговый контроль возник с появлением учета граждан и их имущества;

изначально не существовало специализированных органов, занимавшихся сбором налогов;

неограниченная и зачастую бесконтрольная деятельность сборщиков налогов послужила причиной установления правил сбора доходов с населения, а также следования принципу справедливости налогообложения.

Вместе с тем лишь в эпоху Нетра I в 1719 г. появился позволивший объединить финансовые учреждения России финансовый орган (Камер коллегия), обязанности которого состояли в «надзирании и правлении над окладными и неокладными приходами».

В дальнейшем в истории развития системы органов, занимавшихся сбором налогов, происходили различные изменения. Так, указанной деятельностью помимо Камер-коллегии занимались Берг-коллегия (монетная и горная регалии). Военная коллегия (подушная подать). В 1811 г. в структуре созданного Министерства финансов образуется Департамент податей и сборов, занимавшийся не только сбором налогов, но и переписью податного населения. На местах функцию контроля за правильным взиманием налогов осуществляли податные инспекторы.

Анализ истории развития налогового контроля в России позволяет сделать вывод о том, что в нашем государстве, как и в западных странах, сбором налогов занимались различные лица и государственные органы (кормленщики, приказы). Но мере развития и совершенствования системы налогообложения происходит разграничение полномочий государственных '^ Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - С.498.

органов, среди которых выделяются органы, основными функциями которых были сбор и контроль за исполнением обязанности по уплате налогов. В результате указанных преобразований создаются специализированные государственные органы - фискальные органы. Наряду с развитием системы фискальных органов происходит формирование принципов их деятельности, а также методов налогового контроля. История развития налоговых органов России, а так же налогового контроля в целом аналогична тенденциям, наблюдаемым в мировой истории. Во времена Киевской Руси, также как и в Древнем мире, осуществлялся учет имущества и лиц, плативших подати.

Между тем откупщики и органы, занимавшиеся сбором доходов на территории России, в меньшей степени, чем в странах Западной Европы, заменяли собой финансовые учреждения.'^ Соответственно, в меньшей степени со стороны государства осуществлялся контроль за взиманием платежей. Однако по мере развития налогообложения налоговые органы постепенно обособились, их основной функцией явилось осуществление налогового контроля. «Сначала такой контроль и собственно сбор налогов осуществлялись органами, на которые были возложены и иные, не связанные с налоговыми отношениями, задачи. Налоговые органы существовали в системе финансовых учреждений, ведавших как доходами, так и расходами бюджета».''^ Возникновение налогового контроля в Российском государстве началось непосредственно с такой формы, как учет имущества граждан, дальнейшее развитие происходило по мере совершенствования самой системы налогообложения, а также системы финансовых органов. Как правильно считает Д.Е. Нелюбин, «налоговый контроль (его элементы) появляется с возникновением первого же явления подобного налогу (подобно тому, как сам налог появляется одновременно с возникновением государства)».^^ " См. Там же. - С. 500.

'^ См. Там же.

'^ Нелюбин Д.Е. Система налогового контроля в Российской Федерации: теория и практика правового регулирования, актуальные проблемы и направления реформирования: Дис.... канд. юр. наук. - М., 2003. С. 30.

в годы советской власти органы, занимавшиеся сбором налогов, получили дальнейшее развитие. При финансовых отделах были созданы налоговые инспекции, которые вели учет налогоплательщиков, разрабатывали предложения о повышении эффективности собираемости налогов и иных доходов бюджета. С переходом России к рыночной экономике орган, занимающийся сбором налогов, постепенно отделялся от финансовых органов.^^ В 1991 г. была создана Государственная налоговая служба, наделенная контрольными функциями в налоговой сфере. В 1998 г.

Госналогслужба была преобразована в Министерство Российской Федерации по налогам и сборам (МНС России).'^ МНС России обладало полномочиями на выработку и осуществление налоговой политики, ведение разъяснительной работы и бесплатное информирование налогоплательщиков о действующих налогах и сборах. Спустя 6 лет, в 2004 г., МНС России становится Федеральной налоговой службой при Министерстве финансов Российской Федерации.

Условно развитие налогового контроля в Российской Федерации можно разделить на три этапа: первый - с 1991 по 1998 г., период осуществления налогового контроля Государственной налоговой службой, второй - с 1998 по 2004 г., образование Министерства РФ по налогам и сборам, третий - с 2004 г., преобразование МНС России в Федеральную налоговую службу России.

На первом этапе в результате выделения Госналогслужбы из структуры финансовых органов был создан специализированный орган по контролю за соблюдением налогового законодательства. Так, Госналогинспекции с момента их создания осуществляли учет налогоплательщиков, проводили налоговые проверки, изымали документы, свидетельствующие о сокрытии '^ в 1991 году согласно Закону РСФСР от 21.03.1991 N2 943-1 «О Государственной налоговой службе РСФСР» была создана ГНС РСФСР при Минфине РСФСР. Указанная служба выполняла исключительно контрольные функции. На основании Указа Президента Российской Федерации от 31.12.1991 №340 «О Государственной налоговой службе Российской Федерации» ГНС была выведена из состава Минфина России и стала самостоятельным органом. Вместе с тем ГНС РФ совместно с Министерством экономики и финансов Российской Федерации стала участвовать в разработке налоговой политики и законодательства, контролировать нормативную деятельность органов исполнительной власти в сфере налогообложения, разрабатывать формы налоговой отчетности и другое.

'^ Указ Президента РФ от 23.12.1998 № 1635 «О Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам»

// СЗ РФ. - 1998. - № 52. - Ст. 6393.

(занижении) дохода, приостанавливали операции по счетам в случае непредставления отчетности и документов, связанных с исчислением и уплатой налоговых и иных платежей, осуществляли возврат излишне взысканных и уплаченных налогов и иных платежей, предъявляли в суды иски, а также осуществляли работу по учету, оценке и реализации конфискованного, бесхозяйного имущества и имущества, перешедшего по праву наследования к государству, и кладов. Позднее Госналогслужба стала осуществлять контроль в сфере производства и оборота спирта этилового и алкогольной продукции.

Из проведенного анализа следует, что изначально основной функцией фискальных органов являлся контроль за соблюдением налогового законодательства. Для чего указанные органы были наделены полномочиями на осуществление налоговых проверок, проведение учета налогоплательщиков, истребование и изъятие необходимых документов, их осмотра, приостановление операций по счетам, предъявление в суд исков, возврата излишне уплаченных сумм налога и иных платежей.

Единственными, на наш взгляд, функциями, напрямую не связанными с осуществлением налогового контроля, были функция учета, оценки и реализации конфискованного, бесхозяйного имущества и имущества, перешедшего по праву наследования к государству, и кладов, а также проведение контроля в сфере производства спирта этилового и алкогольной продукции путем продажи марок организациям, имеющим соответствующие лицензии.

Наделение Госналогслужбы статуса министерства еще больше расширило полномочия налоговых органов, к которым добавились валютный контроль, контроль за производством и оборотом табачной продукции, контроль за соблюдением правил использования контрольно-кассовых машин, а впоследствии также осуществление функций по государственной '* ГНС продавала специальные марки только организациям, имеющим лицензии на производство алкогольной продукции и включенным в государственный сводный реестр. (См.: О дополнительных мерах по предотвращению незаконного производства и оборота спирта этилового и алкогольной продукции: Указ Президента РФ от 30.04.1997 Я» 442).

регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Полномочия по проведению контроля в сфере производства и оборота этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции стали более регламентированы. К тому же МНС России вправе было проводить разъяснительную работу по применению налогового законодательства, участвовать в разработке проектов федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов. Что касается налогового контроля, то следует отметить, что указанная деятельность подверглась более подробной регламентации в нормативных правовых актах. Так, законодательно закрепленными стали функции проведения осмотра помещений налогоплательщика, требования от банков документов, подтверждающих исполнение платежных поручений налогоплательщика, допроса свидетелей, привлечения специалистов, экспертов и переводчиков.

Появилась новая форма контроля - налоговые посты. Причина приостановления операций по счетам в банках изменилась. С момента принятия Налогового кодекса фискальные органы получили право требовать от кредитных организаций приостановление операций по банковским счетам налогоплательщиков лишь в целях обеспечения исполнения решений о взыскании налога или сбора, а не по причине непредставления отчетности.

В целом изменение статуса Госналогслужбы повлекло дальнейшее развитие правового регулирования налогового контроля, появились новые формы и мероприятия по проведению указанного вида контроля, контрольная деятельность налоговых органов стала более регламентированной, а нормы, регулирующие соответствующие отношения между фискальными органами и налогоплательщиками, стали содержать положения, направленные на защиту прав последних. Так, незаконное и противоречащее принципу защиты прав налогоплательщиков право налоговых органов приостанавливать операции по счетам в банках по причине непредставления отчетности сменилось правом осуществления указанных действий только при условии неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налогов и иных платежей. Следовательно, развитие налогового контроля в России было характерно совершенствованием правового регулирования данного вида деятельности, увеличением форм налогового контроля, становлением принципа защиты прав налогоплательщика, налогового агента и плательщика сбора.

В настоящее время Министерство РФ по налогам и сборам преобразовано в Федеральную налоговую службу. По замыслу разработчиков административной peфopмы^^ фискальные органы из органов общей компетенции должны преобразоваться в органы специальной компетенции и лишь осуществлять контроль и надзор в установленной сфере деятельности.

На наш взгляд, данное преобразование налоговых органов знаменует третий этап развития налогового контроля в России.

Анализируя этапы развития налогового контроля, можно сделать вывод, что указанный вид деятельности связан со становлением и развитием государственных образований. Начальной его формой являлся учет налогоплательщиков и их имущества. По мере развития государства и необходимости пополнения его казны налоговый контроль усложняется и начинает осуществляться в различных формах, не только путем учета налогоплательщиков и проведения проверок. В настоящее время налоговый контроль проводится также и при осмотре помещений, получении свидетельских показаний, получении объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов и т.д.

Налоговый контроль, как любой вид контроля, представляет собой определенную деятельность государства. Налоговый контроль является одной из форм государственного контроля, который основывается на правовых нормах, закрепленных в Конституции Российской Федерации, законах, иных нормативных правовых актах, а также в международных актах.^° Для осуществления указанного вида контроля созданы специальные уполномоченные органы - налоговые органы, главной задачей которых О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти: Указ Президента РФ от 09.03. № 314 // СЗ РФ. - 2004. - № 11. - Ст. 945.

^° См.: Лимская декларация руководящих принципов контроля // Контроллинг. - 1991. - № I.

является контроль за соблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и других платежей, установленных законодательством Российской Федерации. Налоговый контроль является частью государственного управления и напрямую зависит от государственных интересов. Признавая публично-правовой характер налогового контроля, нельзя не отметить, что на его развитие оказал влияние принцип справедливости, зарождение прав и свобод граждан.^' Налоговый контроль, пределы его осуществления с точки зрения защиты прав граждан важны для общества. Тема налогового контроля является не новой для науки налогового права. Немало авторов рассматривали различные вопросы, связанные с теорией налогового контроля, формами его проведения. Однако проблемы, возникающие в указанной сфере деятельности государства, не потеряли своей актуальности.

В настоящее время развитие налогового контроля необходимо для совершенствования системы сбора налоговых платежей. К тому же в России, в отличие от Европы и североамериканского континента (США, Канада), не сформировалось гражданское общество, и роль государства остается решающей во всех социальных и экономических преобразованиях.^'^ Соответственно в России государство оказывает наибольшее влияние на становление тех или иных институтов, чем в западном мире. Данное положение применимо и к развитию налогового контроля.

Контроль как элемент управления призван быть гарантом целостности и мощи государства. Он всегда присущ любому государству, стремящемуся обеспечить реализацию политики, законов и иных актов, охрану государственных интересов. Вопрос о том, каковы цели и механизмы контроля и его поддержка в обществе, насколько он помогает устойчивости ^' в Древнем Риме административные методы сбора налогов офаничивались правами фаждан, которые могли пожаловаться властям на несправедливые действия откупщиков.

^^ Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. - Спб.: Питер, 2002.;

Горшенев В.М., Шахов И.Б.

Контроль как правовая форма деятельности. - М.: Юрид. лит., 1978;

Березова О.А., Зайцев Д.А. Налоговые проверки. - М.: Главбух, 2000.;

Искра В.В. Налоговый контроль: формы и метода проведения. - Спб., 2001. и др.

Проблемы социально-экономического и политического развития России / Отв.ред. Н.Ю. Хаманева. - М.:

Юристь,2001.-С. 10.

интересов государства, обеспечению нрав и свобод граждан, прогрессивному социально-экономическому развитию.^"^ В силу того, что в нашей стране контроль всегда рассматривался в качестве одной из функций государства,^^ на наш взгляд, государство должно большее внимание уделять развитию и совершенствованию налогового контроля как одной из важнейших задач налоговой реформы. Для достижения указанной цели следует проанализировать методы налогового контроля, правовые нормы, регламентир5аош;

ие указанную деятельность, а также рассмотреть статус и полномочия органов, наделенных полномочиями на осуш,ествление налогового контроля.

Тихомиров Ю.А. Публичное право: Учеб. - М.: БЕК, 1995. - С. 111.

См. Там же.

§ 2. Понятие налогового контроля и проблемы его соотношения с финансовым, бюджетным и таможенным видами контроля В теории налогового права существует немало определений понятия «налоговый контроль». Специалисты различают финансовый контроль, государственный налоговый контроль, налоговый контроль. Исходным для каждого из этих терминов является понятие контроля. Контроль (фр. controle, от contole - список, ведущийся в двух экземплярах) - проверка чего-либо, например выполнения заказов, планов, решений.^^ Термин «контроль»

словарь СИ. Ожегова трактует как «проверка», а также «наблюдение в целях проверки».^^ Все государственные органы эффективно применяют контроль, поскольку он является основным элементом руководства. Государственный контроль - одна из форм осуществления государственной власти, обеспечивающая соблюдение законов и других правовых актов, издаваемых 28 тл органами государства. В научной литературе существует несколько подходов к определению термина «контроль». Так, по мнению Ю.А. Крохиной, «контроль необходимо рассматривать в качестве одной из форм управленческой деятельности, т.е. как самостоятельную функцию управления, имеющую целевую направленность, определенное содержание и способы его ocyщecтвлeния».•^^ Другие ученые рассматривают контроль как «систему наблюдения и проверки процесса функционирования управляемого объекта в целях выявления отклонений от заданных параметров и как форму обратной связи, посредством которой система получает информацию о действительном состоянии управляемого объекта и исполнении ^ управленческих решении».

^* Большая Советская Энциклопедия: (В 30 т.) - Изд-е 3. - М.: Сов. энцикл, 1973 - Т. 13 Конда- Кун. - С. 197.

^^ Ожегов С И. Словарь русского языка. - С. 251.

^^ Юридический энциклопедический словарь. - 2-е изд., доп. - М.: Сов. Энцикл., 1987. - 528с.

^^ Налоговое право России: Учеб. для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. - М.: НОРМА, 2003. С. 300.

^° Горшенев В.М., Шахов И.Б. Контроль как правовая форма деятельности. - М., 1987. - С. 23-31;

Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. - М.: Юриспруденция, 2000. - С. На наш взгляд, контроль есть проверка соблюдения и выполнения нормативно-установленных задач, планов и решений, т.е. начало цикла, посвященного оценке фактически осуш,ествляемого процесса. При такой характеристике подчеркивается, во-первых, функциональное назначение, во вторых, то, что он возникает, прежде всего, на определенной стадии управленческого процесса, в-третьих, то, что он осуществляется всеми субъектами управления. Посредством контроля устанавливаются достоверность данных о полноте, своевременности и эффективности выполняемого задания, а также законность операций и действий.


Паряду с контрольной деятельностью выделяют контрольно надзорную, под которой понимают выполнение функций государства путем исполнения всех видов государственного надзора и контроля за законностью.^^ Термины «контроль» и «надзор» схожи по своему лексическому значению. До настоящего времени существует множество точек зрения по поводу трактовки терминов «контроль» и «надзор», но отсутствует единая позиция ученых по вопросу о соотношении указанных категорий, выявляются значительные противоречия, каким именно государственным органам свойствен контроль и надзор, а также высказываются мнения об отождествлении этих понятий. Некоторые ученые рассматривают надзор в связи с деятельностью различных государственных органов: милиции и прокуратуры - расценивают как деятельность того или иного органа исполнительной власти.

Отсутствие единого подхода к определению терминов «контроль» и «надзор» требует проведения анализа указанных категорий. В научном и практическом обиходе термины «контроль» и «надзор» употребляются для обозначения сходных, а зачастую и несходных управленческих и иных действий, осуществляемых государственными или негосударственными органами. Надзор представляет собой одну из форм деятельности с. 90-91;

Административное право: Учеб. / Под ред. Ю.М. Козлова, Л.Л. Попова. - М.: Юристь, 2000. С. 433.

^' Административное право и процесс: Полный курс / Ю.А. Тихомиров. - М., 2001. - С. 412.

^^ Тихомирова Л.В., Тихомиров М.Ю. Юридическая энциклопедия. - Изд. 5-е, доп. и перераб. - М., 2002. С. 231.

государственных органов по обеспечению законности. Термин «надзор»

используется в наименовании государственных органов (Федеральная служба по надзору в сфере природопользования и Федеральная служба по надзору в сфере связи) либо употребляется для обозначения определенной деятельности (прокурорской, судебной, деятельности милиции).^^ Прокурорский надзор заключается в осуществлении прокуратурой надзора за точным исполнением законов всеми министерствами, подведомственными им учреждениями, отдельными должностными лицами и гражданами.

Судебный надзор представляет собой процессуальную деятельность судов по проверке законности и обоснованности приговоров, решений, определений.

Административный надзор - деятельность органов государственного управления по контролю за соблюдением организациями, должностными лицами и гражданами установленных государственной властью правил в целях предупреждения, пресечения и устранения нарушений законности в отдельных областях управления. Административный надзор можно определить как специализированное наблюдение и проверку соблюдения строго определенных правил в деятельности юридических и физических лиц.^'* Итак, в юридической науке нет единого подхода к пониманию термина «надзор». Вместе с тем в общей теории права под надзором понимается процессуальная деятельность по проверке соблюдения законности.

В юриспруденции в отношении термина «контроль» также не существует единого мнения. Контроль в общеправовом понимании представляет собой способ наблюдения за процессом функционирования объекта в целях устранения отклонений от заданных параметров.^^ Контроль как правовая категория является довольно широким и объемным. По мнению А.А. Кармолицкого,^^ сущность и назначение контроля состоит в наблюдении за функционированием соответствующего подконтрольного ^^ Мартынов А.В. Теоретико-правовые вопросы административного надзора в области промышленной безопасности: Учеб. пособие. - И. Новгород: Изд-во Нижегор. ун-та, 2002. - С. 6.

^^ Административное право и процесс: Полный курс/ Ю.А. Тихомиров. - М., 2001. - С. 428.

^^ Хинкин П. Контрольные полномочия государственных регулирующих органов на фондовом рынке России // Государственный контроль за экономикой. - М.: Юристъ, 2000. - С. 53.

^* Алехин А.П., Кармолицкий А.А., Козлов Ю.М. Административное право Российской Федерации: Учеб. М.: ЗЕРЦАЛО, 1997. - С. 365.

объекта, в получении объективной и достоверной информации о состоянии законности и дисциплины на нем, в принятии мер по предотвращению и устранению нарушений законности и дисциплины, в выявлении причин и условий, способствующих правонарушениям, в принятии мер по привлечению к ответственности лиц, виновных в нарушении законности и дисциплины. Соответственно, при помощи контроля его субъекты выясняют, придерживаются ли норм закона органы исполнительной власти и их должностные лица в своей деятельности. Вместе с тем контроль позволяет выявить, насколько законны действия граждан, коммерческих организаций и общественных объединений в той или иной области общественной жизни, которая непосредственно «соприкасается» с деятельностью государства либо затрагивает государственные интересы. Таким образом, контроль в широком смысле слова представляет собой проверку соблюдения законодательства всеми субъектами правоотношений.

Следует отметить, что в законодательстве, определяющем принципы, субъектный состав того или иного вида контроля, зачастую не содержится термин «контроль». Однако в некоторых нормативных правовых актах встречаются определения некоторых видов контроля либо контроля в определенной сфере деятельности.''^ В нормативных правовых актах, как и в науке, нет единого подхода к определению термина «контроль». Контроль рассматривается как комплекс определенных мер, как проверка выполнения требований или проверка состояния объекта и его соответствие требованиям.

Анализ правовых норм, раскрывающих содержание термина «контроль», позволяет сделать вывод, что контроль представляет собой проверку соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении деятельности в той или иной сфере. Надзор в соответствии с теорией права также является одним из элементов регулирования и состоит в постоянном систематическом наблюдении со стороны специальных государственных органов за деятельностью подчиненных им органов или лиц в целях выявления "См:Прил 1.

нарушений ими законности. Таким образом, и надзор, и контроль представляют собой деятельность по наблюдению за объектом, что приводит к предположению о том, что указанные термины имеют сходное лексическое значение.

Некоторые ученые делают предположительный вывод, что понятия «надзор и контроль» могут употребляться одно вместо другого. По мнению М.С. Студеникиной, органов чистого надзора не существует, ибо в практической деятельности всегда наблюдается сочетание элементов надзора и контроля и в конкретном случае отграничить, где именно кончается надзор и начинается контроль, весьма тpyднo.^^ Действительно, понятие «надзор»

теснейшим образом связано с понятием «контроль». Однако не вызывает сомнения и тот факт, что различие между контролем и надзором существует.

Первое и основное отличие состоит в объекте осуществления контроля либо надзора. Согласно позиции, выработанной в административном праве,"^^ контроль осуществляется вышестоящим органом по отношению к нижестоящему и заключается в проверке законности и целесообразности действий последнего. Особенности надзора состоят в том, что отношения по управлению не связанны с соподчиненностью и направлены на проверку соблюдения закона нижестоящими органами, организациями и гражданами.

Таким образом, главной и определяющей чертой, разграничивающей понятия «контроль» и «надзор», является ярко выраженный надведомственный характер административного надзора и невмешательство в оперативно хозяйственную деятельность поднадзорного объекта, что нехарактерно для контроля.

Различие указанных правовых категорий прослеживается также в мерах, которые могут применяться органами надзора и контроля в случае выявления правонарушений. Так, надзорный орган не вправе отменить незаконный акт. В то же время контролирующий орган в большинстве ^^ Хинкин п. Указ.соч. - С. 53.

^' Студеникина М.С. Государственный контроль в сфере управления. М., 1974. - С. 18.

•" Административное право и процесс. Полный курс. / Ю.А. Тихомиров. М.: 2001. - С. 205.

* '"' Алехин А.П., Кармолицкий А.А., Козлов Ю.М. Указ. соч. - С. 393;

Административное право: Учеб. / Под ред. Ю.М. Козлова, Л.Л. Попова. - М.: Юристь, 2000. - С. 457.

случаев наделен эффективным средством воздействия - правом отмены незаконных актов.'^^ К нарушителям при проведении контроля применяются, как правило, меры дисциплинарного взыскания. Это обусловлено подчиненностью контролируемого лица вышестоящему органу. Что касается надзора, то к нарушителям закона применяются санкции, установленные административным, уголовным или иным законодательством.

Необходимо отметить, что разница между контролем и надзором отчетливо видна при рассмотрении сущности указанных категорий. Так, сущность контроля заключается в наблюдении за соответствием деятельности подконтрольного объекта тем предписаниям, которые получены от контролирующего органа. Процесс надзора имеет другую цель, заключающуюся не в налаживании функционирования объекта, что означает какие-либо качественные изменения в нем, а лишь в удержании поднадзорного объекта в заданном правовом режиме.'*^ Иными словами.

надзор лишь поддерживает общественный порядок в надлежащем Существует различие и в целях осуществления контрольной либо надзорной деятельности. Так, надзорная деятельность направлена на выявление нарушений законности, а контрольная осуществляется для проверки правильности соблюдения установленных норм. Вместе с тем необходимо отметить, что при проведении налогового контроля также могут быть выявлены различные нарушения законодательства. Например, в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, обнаруженные в ходе проверки, или отсутствие таковых."^"^ Следовательно, не во всех случаях контрольную деятельность можно отграничить от надзорной. К тому же на практике один '" Шульженко Ю.Л. Институт конституционного надзора в Российской Федерации. - М., 1998. - С. 4.


^^ Денисов Р.И. Правовые и организационные проблемы административного надзора в области внутренних дел:

Автореферат дис.... д-ра юр. наук. - М., 1983. - С. 27.

''^ Мартынов А.В. Указ. соч. - С. 10.

"^ Статья 100 НК РФ. П. 2 // СЗ РФ. - 1998. -.№ 31. - Ст. 3824.

орган государственной власти может быть наделен как контрольными, так и надзорными полномочиями.'^^ Следует отметить, что контроль и надзор, осуществляемые в сфере налогообложения, отличаются от аналогичной деятельности, которая регулируется нормами административного законодательства. Так, налоговый контроль не связан рамками соподчиненности его участников. Он возникает между государственным органом, с одной стороны, и налогоплательщиком, налоговым агентом, плательщиком сбором - с другой, каждый из которых выступает самостоятельным субъектом налоговых правоотношений.

Осуществление налогового контроля ограничено рамками невмешательства государства в хозяйственную деятельность субъектов. Санкции, применяемые к нарушителям налогового законодательства, не носят дисциплинарный характер.

Надзор в сфере налогообложения, так называемый «налоговый надзор», в свою очередь, характеризуется подчиненностью проверяемых лиц.

На наш взгляд, налоговый надзор осуществляется при проведении повторной проверки в целях контроля правомерности деятельности нижестоящего органа.

Проведенный анализ позволяет сделать вывод о тождественности понятий «контроль» и «надзор». Однако данные термины не являются синонимами. Каждая правовая категория имеет свою специфику. Контроль и надзор в сфере налогообложения имеют специфические черты и отличаются от контроля и надзора, проводимого в рамках административного законодательства. Вместе с тем при осуществлении государственной деятельности зачастую нельзя четко отделить контрольную от надзорной деятельности.

•' Так, к основным функциям Федеральной службы финансово-бюджетного надзора относятся как * осуществление надзора за исполнением законодательства Российской Федерации о финансово-бюджетном контроле и надзоре органами финансового контроля федеральных органов исполнительной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, так и осуществление в пределах своей компетенции контроля за соответствием проводимых в Российской Федерации резидентами и нерезидентами (кроме кредитных организации и валютных бирж) валютных операций законодательству Российской Федерации, условиям лицензий и разрещений, а также за соблюдением ими требований актов органов валютного регулирования и валютного контроля. (Вопросы Федеральной службы финансово-бюджетного надзора: Постановление Правительства РФ от 08.04. № 198. П. 3,4//СЗ РФ. - 2004. -No 15.- Ст. 1490).

в юриспруденции существует несколько подходов к пониманию налогового контроля. Одни авторы рассматривают налоговый контроль как вид управленческой деятельности,"^^ Другие - как совокупность приемов и способов, применяемых государственными органами."*^ Ряд авторов изучает налоговый контроль совместно с надзором, определяя деятельность налоговых органов как контрольно-надзорную. Так, И.И. Кучеров, О.Ю. Судаков, И.А. Орешкин считают, что «налоговый контроль охватывает действия налоговых органов по надзору за соблюдением налогоплательщиками и иными обязанными лицами законодательства о налогах и сборах...».'^^ По мнению В.А. Парыгиной и А.А. Тедеева, налоговый контроль представляет собой совокупную систему действий налоговых и иных государственных органов по надзору за выполнением фискально-обязанными лицами норм налогового законодательства.

По мнению А.Г. Хачатряна, налоговый контроль (надзор) является необходимой самостоятельной стадией управления налогообложением.

Контрольно-надзорную деятельность следует рассматривать, с одной стороны, как специфическую правовую форму деятельности налоговых органов, с другой - как «организационно- юридическое средство обеспечения законности в управляемой деятельности».^^ На наш взгляд, деятельность налоговых органов можно разграничить на контрольную и надзорную. Под налоговым контролем мы понимаем вид управленческой деятельности, осуществляемый уполномоченными органами государственной власти и направленный на исследование и выявление случаев соблюдения (несоблюдения) налогоплательщиками, налоговыми "** Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учеб. для вузов -С. 300.;

Берсенева Л.П. Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов: Дис.... канд. юр. наук. - М., 2002. - С. 15.

'" Евстигнеев Е.Н., Викторова Н.Г., Ткачева Е.Г. Основы налогообложения и налогового права: Вопросы н ответы. Практические задания и решения: Учеб. пособие. - М.: ИНФРА-М, 2001. - С. 103;

Петрова Г.В.

Комментарий к Закону «О налоговых органах Российской Федерации» - М.: ЮСТИЦИНФОРМ, 2001. - С. 4.

*^ Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах - М.: Центр ЮрИнфоР, 2001. - С. 20.

'*' Парыгина В.А., Тедеев А.А. Налоговое право Российской Федерации (Сер. Учебники, учебные пособия) Ростов н/Д: Феникс, 2002. - С. 245-246.

'" Хачатрян А.Г. Налоговый контроль (надзор) как деятельность налоговых органов и вопросы правового регулирования. // Юристь. - 1998. -.№ 8. - С. 26-29.

агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах. Под налоговым надзором - вид управленческой деятельности, осуществляемой путем проведения вышестоящими органами проверок законности действий нижестоящих органов по проведению налогового контроля.

Для более детального определения понятия «налоговый контроль»

необходимо рассмотреть проблему соотношения указанного вида контроля с иными видами государственного контроля. Налоговый контроль является частью финансового контроля. И для исследования данной проблемы необходимо рассмотреть сущность финансового контроля. По мнению Е.Ю. Грачевой,^' государственный финансовый контроль является одним из видов государственного контроля, который осуществляется на всех стадиях финансовой деятельности (непосредственно в процессе собирания, распределения (перераспределения) и использования фондов денежных средств). Его целью является проверка соблюдения финансового законодательства и целесообразности деятельности всех государственных и муниципальных органов власти.

В настоящее время законодатель пытается расширить рамки финансового контроля. В разработанном проекте Концепции государственного финансового контроля под указанной деятельностью понимается неотъемлемая составляющая государственного управления, которая обеспечивает соблюдение законности, целесообразности и результативности образования, распределения и использования государственных финансовых ресурсов (денежных средств, материальных ценностей и нематериальных активов, находящихся в собственности государства) и финансовых ресурсов в негосударственном секторе экономики. Приведенное определение не соответствует тому пониманию государственного финансового контроля, которое сложилось в науке и в " Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. - М.:

Юриспруденция, 2000. - С. 111.

'^ Проект Концепции государственного финансового контроля // Информационная правовая система «Гарант».

целом в обществе. Осуществление финансового контроля в негосударственном секторе экономики недопустимо вследствие неправомерного вмешательства государства в сферу рыночных отношений.

Тем более государственные органы не вправе проверять целесообразность деятельности субъектов предпринимательской деятельности. На наш взгляд, превышение полномочий государственных органов в сфере финансового контроля путем издания нормативных правовых актов ущемляет права и интересы граждан и организаций. Данное превышение может в дальнейшем негативно сказаться на развитии рыночных отношений в стране. К тому же система государственного финансового контроля формируется в целях реализации права государства обеспечить при помощи закона свои финансовые интересы и финансовые интересы своих граждан.^^ В.З. Шевлоков считает, что есть контроль не над действием какой-либо отдельной части административного аппарата, а над всей финансово хозяйственной деятельностью исполнительной власти в целом.^"^ Указанное мнение заслуживает внимания.

Финансовый контроль включает в себя: контроль за исполнением федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, бюджетов внебюджетных фондов, контроль за состоянием внешнего и внутреннего долга, государственных резервов. Подходы к организации финансового контроля сформулированы в Лимской декларации о руководящих принципах финансового контроля, принятой на IX Конгрессе международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в октябре 1977 года. Декларация закрепляет общепризнанное на Западе мнение о том, что независимые органы государственного финансового контроля являются непременным атрибутом демократического общества, обязательным элементом управления финансовыми средствами. ^ '^ Белобжецкий И.А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. - М.: Финансы и статистика, 1989.-С. 23.

^'* Шевлоков В.З. Финансовый контроль как функция финансового управления // Финансы. - 2001. - № 1.

^^ См.: Там же.

Особую роль в системе финансового контроля играет государственный финансовый контроль, который распространяется на сферу формирования доходной части бюджетов соответствующего уровня и расходования государственных средств. Наряду с этим в науке выделяют и такое понятие, как государственный налоговый контроль. По мнению И.К. Чумака, государственный налоговый контроль представляет собой «объективно необходимый процесс управления перераспределительными отношениями, складывающимися при обобществлении части созданного национального дохода».^^ При этом сферу указанных отношений он разделяет на три подсистемы: налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль. Налоговый контроль, в свою очередь, обеспечивает полное и своевременное исполнение налоговых обязательств организациями, т.е.

«недопущение неплатежей в бюджет и уклонение от налогообложения возложены, именно, на налоговый контроль, эффективность осуществления которого во многом определяет как величина налоговых поступлений, так и размер задолженности в бюджет».^' со Многие авторы, например Е.Ю. Грачева, Н.И. Химичева, разделяют мнение, согласно которому налоговое право представляет собой неотъемлемую часть бюджетного права, вследствие чего налоговый контроль входит в систему финансового контроля. С данным утверждением нельзя не согласиться, т.к. содержание финансового контроля составляют:

1) бюджетный контроль, 2) налоговый контроль, 3) банковский контроль, 4) валютный контроль, 5) контроль за страховой деятельностью, 6) таможенный кoнтpoль.^^ Указанные элементы финансового контроля соотносятся с самим финансовым контролем как частное и общее.

^* Чумак И.К. Основные направления совершенствования налогового контроля в целях предупреждения неплатежей в бюджет: Дне.... канд. юр. наук. - Краснодар, 2001. - С. 81.

^' См.: Там же.

^^ Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. - М.:

Юриспруденция, 2000. - С. 113-114;

Финансовое право: Учеб. / Отв. ред. Н.И. Химичева. - 2-е изд., перераб.

и доп. - М.: Юристь, 2001. - С. 279.

' ' Грачева Е.Ю. Финансовое право: Схемы, комментарии: Учеб. пособие. - М.: Юриспруденция, 1999. С. 19.

Для более глубокого изучения сущности налогового контроля следует онределить его объект, нредмет и субъекты и соноставить его с иными видами контроля. Прежде всего следует сопоставить налоговый и финансовый контроль. Объектом финансового контроля, по мнению Л.С. Сафоновой, являются денежные отношения, возникающие при формировании и использовании финансовых ресурсов в материальном производстве и социальной сфере и охватывающие весь комплекс хозяйственных отношений.^^ Е.Ю. Грачева дает более полное определение объекта финансового контроля, согласно которому помимо денежных средств в качестве объекта рассматривает также материальные, трудовые и иные ресурсы.^^ Данная позиция, как полагает диссертант, определяет понятие объекта финансового контроля в широком смысле. Более точным и соответствующим традиционному подходу, на наш взгляд, является определение объекта финансового контроля, как денежных отношений, возникающих при формировании и использовании финансовых ресурсов в материальном производстве и непроизводственной сфере во всех звеньях финансовой системы.^^ Исходя из позиции, установленной в статье 2 НК РФ,^^ объектом налогового контроля являются денежные отношения публичного характера, возникающие в процессе взимания налогов и сборов и привлечения нарушителей налогового законодательства к ответственности.

Следовательно, в зависимости от объекта налоговый контроль, несомненно, уже финансового контроля, т.к. распространяется только на отношения, возникающие при соблюдении законодательства о налогах и сборах.

Предметом финансового контроля являются: правильность начисления и уплаты налогов и сборов, правильность ведения бухгалтерского учета, достоверность и полнота финансовой отчетности, соблюдение "' Сафонова Л.С. Государственный финансовый контроль в Российской Федерации//Единая система государственного контроля в РФ: Программа НИИ СП. - 2003. - № 11.

*' Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. - М:

Юриспруденция, 2000. - С. 112.

*^ Финансовое право: Учеб. / Под ред. О.Н. Горбуновой. - М.: Юристь, 1996. - С. 46.

" Налоговый кодекс Российской Федерации // СЗ РФ. - 1998. - № 31. - ст. 3824.

установленного порядка осуш;

ествления экспортно-импортных и валютных операций, обоснованность расходных статей бюджета, эффективность использования государственной собственности, целесообразность затрат и т.д."

Предмет налогового контроля, как предполагает И.И. Кучеров, образует прежде всего своевременность и полноту исполнения налогоплательш;

иками своих налоговых обязанностей по отношению к государству или муниципальному образованию.^^ О.А. Ногина обоснованно считает, что предметом налогового контроля «выступают документальные, вещественные и цифровые носители информации о совершенных налогоплательщиком операциях, его действиях (бездействии)»,^^ По нашему мнению, термин, введенный в правовой оборот О.А. Ногиной, правильнее определяет источники, которые исследуются в ходе налогового контроля.

Это могут быть договоры, документы бухгалтерского учета, платежные документы, отчеты, сметы, счета-фактуры, декларации и т.д.

В целом предмет финансового контроля включает в себя своевременность и полноту исполнения обязанными лицами налоговых обязательств, а также носители информации, свидетельствующие о совершенных (несовершенных) операциях в налоговой сфере.

В зависимости от органов, осуществляющих финансовый контроль, выделяют:

1) финансовый контроль представительных органов государственной власти и местного самоуправления;

2) аппарата Президента РФ;

3) исполнительных органов власти общей компетенции;

4) финансово-кредитных органов;

5) ведомственный и внутрихозяйственный контроль;

6) общественный;

^ Бурцев В.В. Государственный финансовый контроль: методология и организация. - М., 2000. - С. 98.

^^ Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах / Под ред. И.И. Кучерова. - М.: Центр ЮрИнфоР, 2001. - С. 21.

^ Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. - СПб.: Питер, 2002. - С. 109.

7) аудиторский.^^ Исходя из изложенного, субъектами финансового контроля являются Совет Федерации и Государственная Дума, Министерство финансов РФ, Счетная палата. Федеральная служба финансово-бюджетного контроля, независимые аудиторские компании и др.

Что касается субъектов налогового контроля, то существует разный подход к определению субъектного состава налогового контроля. Ряд авторов широко определяет состав субъектов указанного вида деятельности.

И.И. Кучеров, И.А. Орешкин выделяют органы налогового администрирования, под которыми, они понимают «государственные органы, которые наделены какими-либо властными полномочиями в сфере налогообложения, за исключением тех, которые осуществляют сугубо правоохранительную функцию». И.И. Кучеров и И.А. Орешкин ссылаются на то, что практически в том же смысле термин «налоговое администрирование» употребляется в литературе. Так, А.В. Брызгалин к органам налогового администрирования относит государственные органы, являющиеся участниками отношений в сфере нaлoгooблoжeния.^^ К указанным органам относятся не только налоговые и таможенные органы, но и финансовые органы. Счетная палата, органы государственных внебюджетных фондов, органы прокуратуры и другие государственные органы. Приверженцы данной точки зрения относят к органам налогового администрирования даже негосударственные организации, например банки.

Данная позиция представляет собой расширенное понимание субъектного состава налогового контроля. Все перечисленные органы при осуществлении своей деятельности работают с налогоплательщиками, однако правоотношения, возникающие при этом, не всегда относятся к налоговым правоотношениям. Так, отношения, возникающие при перечислении сумм ^' Финансовое право: Учеб. / Отв. ред. Н.И. Химичева. - 2-е изд., перераб и доп. - М.: Юристь, 2001. - С 114.

^^ Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах - М.: Центр ЮрИнфоР, 2001. - С. 48.;

Орешкин И.А. Субъекты налогового контроля и их взаимодействие // Финансовое право. - 2001. - № 1. - С. 39.

^' Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1997. С. 350.

Р0СС1«ЙС ГОСУДЛРСТБЕННАЯ БИБДИОТЕКА.

налоговых платежей при помощи услуг кредитной организации, являются частью правоотношений, осуш;

ествляемых в рамках оказания банковских услуг.

В налоговых отношениях субъектами контроля, наделенными от имени государства властными полномочиями по осуш,ествлению мероприятий налогового контроля, выступают только налоговые и таможенные органы.

Рассмотрев объекты, предмет и состав субъектов финансового и налогового контроля, можно сделать следующие выводы. Финансовый контроль охватывает практически всю финансовую деятельность государства, т.к. осуществляется в процессе собирания, распределения (перераспределения) и использования фондов денежных средств. Налоговый контроль охватывает лишь ту часть деятельности, которая возникает при осуществлении контроля за соблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов. Указанные сферы деятельности регулируются нормами права различных отраслей.

Финансовый контроль по сферам применения, по объекту, предмету, по органам его осуществляющим, шире, чем налоговый контроль.

Финансовый контроль включает в себя бюджетный, таможенный, налоговый и другие виды контроля, может осуществляться не только органами государственной власти, но и иными органами, наделенными соответствующей компетенцией в финансовой сфере, в случаях, предусмотренных нормативными правовыми актами. Налоговый контроль, напротив, охватывает более узкую сферу деятельности государства, чем финансовый контроль, и в основном осуществляется только налоговыми органами, непосредственно созданными для его реализации. Таким образом, указанные виды контроля соотносятся как общее и частное.



Pages:   || 2 | 3 | 4 | 5 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.