авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 | 2 || 4 | 5 |

«ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ Захарова, Наталия Альбертовна Правовые проблемы регулирования налогового ...»

-- [ Страница 3 ] --

Данная информация должна быть отражена в требовании налогового органа, поскольку именно указанный документ является непосредственным основанием для возникновения у налогоплательщика обязанности по представлению документов, запрашиваемых налоговым органом.'^'' За неисполнение требования налогового органа налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности в соответствии со статьей 126 НК РФ. Необходимо учитывать и то, что налоговые органы при проведении как камерального, так и выездного налогового контроля вправе требовать лищь документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов и сборов.'^ В настоящее время разработаны предложения, которые предусматривают утверждение Министерством финансов Российской Федерации перечня документов, которые могут быть '*^ Сашичев В.В. Об изменениях в системе налогового контроля // Налоговая политика и практика. - 2005. № 5. - С. 22.

'*^ Постановление ФАС ЗСО от 30.06.2004.№ Ф04/3483-545/А70-2004 // Информационная правовая система «Гарант».

* * В настоящее время предлагается внести изменения в статью 88 Налогового кодекса в части ограничения '• возможности истребования документов при проведении камеральной проверки. Указанные изменения, по мнению В.В. Сашичева, фактически превращают ее из основной, наиболее массовой формы налогового контроля преимущественно в средство формального (технического) контроля за полнотой и правильностью заполнения налоговой отчетности. (Сащи^шв В.В. Об изменениях в системе налогового контроля. // Налоговая политика и практика. - 2005. - J b 5. - С. 22) Как считает С.Д. Шаталов, при принятии данных V изменений камеральная проверка сведется лищь к «тотальной проверке «арифметики» налоговых деклараций без какого-либо глубокого анализа. (Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный). - Изд. 4-е, перераб. и доп. - М: МЦФЭР, 2003. - С. 484) Учитывая сложивщуюся практику проведения налоговых проверок, а именно, что из-за высокой трудоемкости проведения выездных проверок примерно 90 % общего количества проверок согласно данным по итогам работы УФНС по г.Москве за 1 квартал 2004 года, составляют камеральные проверки, можно предположить, что больщая часть налогоплательщиков не будет охвачена углубленным налоговым контролем. Что, в свою очередь увеличит количество недобросовестных налогоплательщиков и неизбежно приведет к снижению налоговых поступлений в бюджет государства.

истребованы налоговым органом при нроведении камеральной Принятие данных предложений, на наш взгляд, позволит устранить существующие споры и разногласия между налоговыми органами и налогоплательщиками по вопросу правомерности истребования документов при проведении камеральной проверки. Таким образом, предполагаем возможным истребование необходимых документов при проведении налоговыми органами камеральной проверки. При этом должны быть соблюдены права налогоплательщика, и перечень запрашиваемых документов должен быть определен и обоснован.

Для более четкой регламентации деятельности налоговых органов по проведению камеральных проверок, а также закрепления отдельных полномочий при осуществлении указанного вида налогового контроля необходимо пересмотреть ряд положений Палогового кодекса, в частности следует закрепить в законодательстве о налогах и сборах понятие «камеральной проверки», установить порядок ее проведения.

Палоговый кодекс предусматривает, что «камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа».'^^ По мнению С.Д. Шаталова, указанная статья ограничивает полномочия налоговых органов в осуществлении налогового контроля, поскольку низводит камеральную проверку до уровня правильности заполнения отдельных граф в поданных налогоплательщиками налоговых деклараций.

'^' Проект федерального закона № 181057-4 «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».

'^* Проект федерального закона № 181057-4 «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по соверщенствованию налогового администрирования» предусматривает следующее определение камеральной налоговой проверки:

«налоговая проверка за соблюдением законодательства о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, проводимая налоговым органом по месту его нахождения на ос1юве налоговых деклараций, налоговых расчетов по авансовым платежам, иной налоговой отчетности (уточненной налоговой отчетности), документов, которые налогоплательщик вправе представить для подтверждения данных налоговой отчетности, документов, истребованных налоговым органом..., а также документов (информации), содержащихся в информационной системе налоговых органов».

причем в течение крайне ограниченного времени.'^^ Учитывая данное мнение, а также то, что основными задачами проведения камеральной проверки является проверка полноты и своевременности исчисления, удержания и уплаты налогов, предлагаем закрепить в Налоговом кодексе следующие положения: «Камеральная налоговая проверка представляет собой проверку полноты и своевременности исчисления, удержания и уплаты налогов, которая проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций, налоговых расчетов по авансовым платежам, иной налоговой отчетности, и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов (информации) о деятельности 1 f\9l налогоплательщика, имеющихся у налогового органа». На наш взгляд, данное определение является наиболее точным и емким.

Ноложения Налогового кодекса также не содержат указание на документ, который составляется по итогам проведения камеральной проверки.'^^ Что касается выездной налоговой проверки, то по ее итогам составляется акт налоговой проверки. Указанный документ подписывается не только проверяющими, но и проверяемыми или их представителями.'^^ Следовательно, налогоплательщик знакомится с содержанием данного документа. Нри проведении камеральной проверки в случае отсутствия нарушений со стороны налогоплательщика налоговым органом не составляется какой-либо документ, фиксирующий сроки проведения, а также предмет проверки, что, на наш взгляд, нарушает права налогоплательщика, а именно право обладать информацией о проведении камеральной проверки.

На наш взгляд, следует предусмотреть в Налоговом кодексе нормы, согласно '*' Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный). Изд. 4-е, перераб. и доп. - М.: МЦФЭР, 2003. - С. 483.

'^* См.: Приложение 2.

'*'Проект федерального закона № 181057-4 «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» содержит предложения, предусматривающие составление акта налоговой проверки по итогам проведения камеральной налоговой проверки лишь в случае выявления налоговых правонарушений.

На наш взгляд, принятие данного предложения офаничит права налогоплательщика, в частности право требования от должностного лица налогового органа соблюдения налогового законодательства, в том числе и при проведении камеральной налоговой проверки, т.к. налогоплательщик не будет знать о проведен1юй в отношении него камеральной проверки.

™ Ст. 100 НК РФ // СЗ РФ. - 1998. - № 31. - Ст. 3824.

которым по итогам проведения камеральной проверки составляется акт " •" 171 ТХ налоговой проверки, который высылается проверяемому лицу. Данное положение позволит контролировать соблюдение налоговым органом сроков и порядка проведения камеральной проверки.

Выездная налоговая проверка, в свою очередь, представляет собой вид налогового контроля, который проводится за пределами налогового органа на основании решения руководителя (заместителя) налогового органа.

При рассмотрении вопросов, связанных с проведением выездных налоговых проверок, интерес вызывает проблема необходимости и целесообразности заблаговременного предупреждения налогоплательщика о предстоящей налоговой проверке. Налоговый кодекс не содержит нормы, каким-либо образом регламентирующей указанный вопрос. В Кодексе нет как предписаний, обязывающих налоговые органы заблаговременно информировать налогоплательщика о предстоящей проверке, так и норм, запрещающих делать это. Как отмечает С.Д. Шаталов, каждый раз этот вопрос будет решаться индивидуально в отношении каждого проверяемого.

Заблаговременное информирование позволит проверяемому лучше подготовиться к проверке, выделить помещение, обеспечить присутствие нужных сотрудников, подготовить необходимые для проверки документы.

Оно же может затруднить проверку налоговым органам, если направлен недобросовестному налогоплательщику, который получит дополнительные время и возможности для того, чтобы ликвидировать «ненужные» документы и подготовить «нужные».'^^ При изучении данной проблемы интерес вызывает опыт зарубежных стран. Так, во Франции и в США налогоплательщик извещается заранее о проведении налоговыми органами проверки. Срок предупреждения составляет десять дней. Па наш взгляд, данная норма повышает уровень доверия между налогоплательщиками и налоговыми органами, служит основой для развития демократии в обществе. При таком подходе См.: Приложение 2.

Шаталов С.Д. Указ. соч. - С. 489-490.

налогоплательщик воспринимается не как недобросовестное лицо потенциальный нарушитель закона, а как равный и уважаемый государством участник налоговых отношений.

Выездная проверка, как правило, проводится на основании сведений, полученных по итогам камеральной проверки. Суть выездной проверки состоит в сопоставлении фактических данных, полученных в результате налогового контроля, с данными налоговых деклараций, представленных в налоговые органы.'^^ Проведение выездных налоговых проверок всегда в определенной степени является «вторжением» в хозяйственную деятельность проверяемых. В ходе реализации налоговыми органами своих контрольных полномочий возникает непосредственное взаимодействие и (или) столкновение интересов представителя государства, которым является должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, с одной стороны, и должностных лиц организации-налогоплательщика (или индивидуального предпринимателя) - с другой. Поэтому для установления сбалансированности интересов обеих сторон в налоговом контрольном правоотношении необходимо определить не только статус сторон, но и последовательность действий, детально их регламентируя, что позволит обеспечить защиту прав налогоплательщиков при проведении выездных проверок.

На наш взгляд, предупреждение налогоплательщика о проведении выездной налоговой проверки является целесообразным. Указанное предупреждение может иметь форму уведомления и направляться налогоплательщику с учетом разумного периода времени.

На практике нередко возникают случаи, когда выездная проверка приостанавливает деятельность организации на период ее проведения.

Законодательное регулирование налогового контроля в целом и сама деятельность уполномоченных органов по проведению налогового контроля осуществляется в соответствии с конституционными принципами организации деятельности публичной власти. Эти принципы основаны на См.: Там же. С. 5.

связанности государственных органов законом и недопустимости вмешательства контрольных органов в оперативную деятельность проверяемого.^^"* Осведомленность налогоплательщика о проведении проверки позволит ему запланировать текущую деятельность.

Налоговая проверка основывается на данных деклараций и иных документов и сведений, которыми располагает налоговый орган, поэтому предупреждение налогоплательщика за 5 дней до проведения проверки, на наш взгляд, не позволит каким-либо образом «сорвать» запланированную проверку либо воспрепятствовать ее проведению, например, путем уничтожения документации или составления поддельных документов. В противном слзд1ае указанные действия налогоплательщика будут квалифицироваться как недобросовестные и могут повлечь за собой привлечение нарушителя к административной ответственности.'^^ В законодательстве о налогах и сборах отсутствуют термины «добросовестный» либо «недобросовестный» налогоплательщик, несмотря на то, что проблема определения добросовестности действий налогоплательщика является весьма актуальной. Добросовестность принадлежит к категории оценочных понятий и наполняется содержанием в каждом конкретном случае исходя из представлений правоприменителя о добре и зле, справедливом и должном и других этических категориях применительно к налоговым отношениям.'^^ Указанное определение действительно носит оценочный характер и индивидуализируется в процессе применения норм закона. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Бремя опровержения этой презумпции лежит на налоговых органах. При проведении выездной проверки в случае утраты либо порчи документов по вине недобросовестного налогоплательщика налоговый орган вправе доказать в судебном порядке недобросовестность. Для проведения проверки и получения необходимых "•' Постановление КС РФ от 16.07.2004 № 14-П // СЗ РФ. - 2004. - No 30. - Ст. 3214.

"^ Например, в соответствии с ч. 1 ст. 19.4 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях// СЗ РФ. - 2002. - ^ь 1, (ч. 1). - Ст. 1.

"^ Зарипов В.М. Добросовестные налогоплательщики: кто они? // Налоговая политика и практика. - 2005. № 2. - С. 11.

документов налоговые органы могут использовать свои права, в частности " получать документы у кредитных организации, предприятии, учреждении, организаций,^^^ осуш,ествлять встречные проверки.

Как показывает практика, налоговые органы фактически забыли о существовании принципа добросовестности налогоплательщика и при проведении мероприятий налогового контроля руководствуются совершенно обратным принципом, предлагая налогоплательщику самому доказывать свою добросовестность.''^ Однако одной из основных задач государства является построение демократического государства, развитие предпринимательской активности, для чего законодатель пытается устранить всевозможные административные ограничения. Применение опыта зарубежных стран, в частности Франции, США, только улучшит экономический климат в стране, а также взаимоотношения налоговых органов и налогоплательщиков.

На наш взгляд, было бы правильным внести изменения в статью Налогового кодекса и предусмотреть обязанность налоговых органов заранее извещать налогоплательщиков о проведении налоговых проверок, например, не позднее чем за пять дней до начала проведения проверки. Данная норма способствовала бы улучшению благоприятной экономической обстановки в стране и развитию принципа защиты и соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика.

Рассмотрение форм и видов налогового контроля позволило выявить существование нескольких классификаций, разработать предложения по совершенствованию норм законодательства о налогах и сборах. В частности, в целях обеспечения достоверности информации, содержащейся в налоговых органах, относительно сведений о филиалах и представительствах.

' " Подпункт 11 пункта 1 статьи 31 Налоговый кодекс Российской Федерации // СЗ РФ. - 1998. - № 31. Ст. 3824.

'™ П. 3 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах в Российской Федерации» // Ведомости СНД и ВС РСФСР. - 1991. -.№ 15. - С. 492.

' " Ардашев В.Л. Тест на добросовестность или налоговый терроризм? // Налоговые споры: теория и практика. - 2005. -.№ 2. - С. 11.

предлагается разработать новую форму заявления об открытии (закрытии) обособленного подразделения, а в отношении филиалов и представительств юридического лица - использовать сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре юридических лиц.

В целях обеспечения и защиты прав налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов при проведении мероприятий налогового контроля необходимо закрепить в нормах Налогового кодекса РФ понятие «камеральной проверки», определить документ, который составляется по итогам камеральной проверки, а также предусмотреть обязанность налогового органа по предварительному уведомлению указанных лиц о проведении выездной налоговой проверки.

§ 4. Направление развития правового регулирования налогового контроля в свете административной реформы Административная реформа, далеко не первая, представляет собой попытку законодателя «совершенствовать» государственную систему управления. Российская история знает немало примеров преобразования органов государственной власти.

Первое условие успеха управления состоит в знании того, чем надлежит управлять, что необходимо регулировать и какими методами. Тот факт, что Правительство Российской Федерации не имеет постоянной структуры и подлежит периодическим реорганизациям, снижает объем самостоятельных характеристик Правительства, ослабляет его роль как высшего органа исполнительной власти.^^^ К сожалению, за последние годы имели место многочисленные реорганизации системы федеральных органов исполнительной власти, зачастую неоправданные и не вызванные объективной необходимостью изменения отдельных структурных подразделений этой системы. При этом отчетливо прослеживаются следующие негативные факторы:

- игнорирование интересов и задач государства, политики в той или иной сфере управления как системообразуюш;

его фактора, определяюш,его функциональное назначение того или иного органа управления;

- отсутствие организационно-правового обоснования образования, слияния, разделения органов исполнительной власти;

- преобладание субъективного фактора в решении вопроса о структурных звеньях системы исполнительной власти, обусловленное частой сменой руководителей Правительства РФ;

- ситуация, когда Президент РФ формально, в силу Конституции РФ не являясь главой исполнительной власти, осуш;

ествлял фактически многие ее '^° Проблемы социально-экономического и политического развития России / Отв. ред. Н.Ю. Хаманева. - М.:

Юристь, 2001.-С. 38.

функции, в том числе через специально создаваемые государственные органы и структурные подразделения своей Администрации;

- отсутствие системного подхода к определению функций и полномочий органов исполнительной власти при решении вопросов об образовании этих органов;

отсутствие четкого законодательного закрепления системы федеральных органов исполнительной власти и определения основных параметров отдельных звеньев этой системы.

Правильным, на наш взгляд, является высказывание ряда авторов о целесообразности принятия федерального закона об общих принципах деятельности органов исполнительной власти.'^^ К сожалению, такой закон не принят, и проведенная административная реформа основывается лишь на актах Президента Российской Федерации.

Указанная реформа была направлена на преобразование структуры такого звена государственной власти, как исполнительная. Идеологи административной реформы выстроили модель исполнительной власти, при которой сфера управления разделена на три основных блока:

1) нормативное регулирование в установленной области общественных отношений и контроль за функционированием органов в указанной области;

2) осуществление контрольно-надзорных полномочий в определенной сфере деятельности;

3) оказание услуг, которые вправе предоставлять государство, и управление государственным имуществом.

Вследствие реформы образовались министерства, федеральные службы и агентства. Министерства соответственно вправе осуществлять нормативное правовое регулирование, службы - контроль и надзор в определенной области общественных отношений, агентства вправе оказывать услуги и '*' См.: Там же. С. 49-50.

'^^ См.: Там же. - С. 41.;

Институты административного права России / Отв. ред. д.ю.н. И.Л. Бачило, д.ю.н.

Н.Ю. Хаманева. - М. 1999. - С. 9.

управлять государственным имуществом и выполнять правоприменительные функции.

Система исполнительной власти, безусловно, нуждается в упрощении ее состава и связей с другими органами государственной власти, а также в усложнении и детализации задач функциональной деятельности этих органов, их регламентирующей функции относительно всех секторов экономики и социальной сферы страны в условиях реформирования.'^^ Однако проведенная административная реформа не позволяет с предельной точностью определить всю структуру органов исполнительной власти, разграничить и систематизировать отдельные функции управления.

На данном этапе развития государственного управления система органов исполнительной власти пока еще не имеет четкой и взаимосогласованной структуры. К тому же преобразование органов исполнительной власти не затронуло проблем, касающихся осуществления такого вида деятельности государства, как налоговый контроль, форм его проведения, сущности и видов. Вместе с тем проведенная административная реформа оказала заметное влияние на статус органов, уполномоченных осуществлять указанный вид контроля.

Налоговые органы из органов общей компетенции перешли к органам специальной компетенции, и их основной деятельностью, исходя из анализа положений Указа Президента РФ № 314, в настоящее время является осуществление контроля и надзора в сфере налоговых правоотношений.

Налоговые органы стали Федеральной налоговой службой при Министерстве финансов Российской Федерации. Лишь шесть лет (с 1998 по 2004 годы) фискальный орган, будучи Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, просуществовал в качестве самостоятельного органа, наделенного общей компетенцией. Бесспорно, опыт зарубежных стран, в частности Франции, показывает целесообразность объединения всех государственных органов, уполномоченных в области доходов либо расходов, под началом Министерства финансов. Однако, определяя См.: Там же. -С. 65.

специфику деятельности того или иного органа, законодатель, на наш взгляд, недостаточно четко установил сферу деятельности Федеральной налоговой службы. В частности, согласно Указу Президента № 314 исходя из полномочий, предоставленных Службе, налоговые органы должны быть специализированным органом, осуш;

ествляюш,им контроль и надзор за соблюдением законодательства о налогах и сборам. Иные функции, не относящиеся к указанной деятельности, должны были быть распределены между другими органами исполнительной власти. Вместе с тем за налоговыми органами сохранились функции государственной регистрации, валютного контроля, контроля за правильностью применения законодательства о контрольно-кассовой технике. К тому же законодатель передал ФНС России функцию контроля за проведением лотерей, которая ранее была закреплена за Министерством финансов Российской Федерации.

На наш взгляд, осуществление данной функции не относится к компетенции деятельности налоговых органов.

Федеральная налоговая служба в настоящее время не является органом, уполномоченным в сфере налоговой политики. Отсутствие возможности у налоговых органов оказывать влияние на нормативное правовое регулирование в области налоговых правоотношений может негативно сказаться на взаимоотношениях указанного органа с налогоплательщиками.

Налоговое законодательство в Российской Федерации достаточно сложное, непрерывно меняющееся и совершенствующееся. В связи с чем законодателю трудно в полной мере предусмотреть все возможные нюансы при принятии того или иного налогового закона. Нормативные акты органов власти, в частности бывшего Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, прошедшие необходимую регистрацию в Минюсте России, позволяли регламентировать отношения, не урегулированные нормами права, восполняя пробелы законодательства. МНС России проводило большую работу не только по разъяснению действующих нормативных правовых актов, но и по обобщению практики их применения, анализу результатов проверок, отчетных и статистических данных.

Указанная деятельность позволяла своевременно и полно реагировать на изменения, происходящие в налоговой сфере, путем внесения соответствующих предложений об изменении и дополнении Налогового кодекса Российской Федерации, Несомненно, отсутствие функции нормативно-правового регулирования у Федеральной налоговой службы усложнит работу по оперативному реагированию на происходящие в налоговой сфере изменения и совершенствованию норм действующего законодательства. Однако такая функция, как бесплатное информирование налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, сохранилась за налоговыми органами. На сегодняшний момент сложилась ситуация, при которой существует два органа, которые могут консультировать по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. С одной стороны, это Министерство финансов Российской Федерации, с другой - Федеральная налоговая служба.

Для регламентирования деятельности указанных органов по бесплатному информированию налогоплательщиков по вопросам налогообложения, на наш взгляд, следует разграничить компетенцию в указанной сфере и определить ее в соответствующем нормативном правовом акте Минфина России.

Функции ведения государственных реестров сохранились за Федеральной налоговой службой, что само по себе противоречит принципам проведенной административной реформы. Указанные функции полномочны осуществлять федеральные агентства. В настоящее время за налоговым органом закреплено ведение следующих реестров:

- Единого государственного реестра юридических лиц;

Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей;

- Единого государственного реестра налогоплательщиков;

- Государственного сводного реестра выданных, приостановленных и аннулированных лицензий на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции;

- Сводного реестра разрешений на учреждение акцизных складов, реестра лицензий на осуществление деятельности по изготовлению защищенной от подделок полиграфической продукции, в том числе ценных бумаг, а также торговли указанной продукцией;

- Единого государственного реестра лотерей;

- Государственного реестра лотерей.

В результате проведения административной реформы налоговый орган стал специализированным государственным органом, осуществляющим функции по контролю и надзору в сфере налоговых правоотношений. Однако ФНС России также осуществляет деятельность, регламентированную нормами гражданского, административного законодательства, например государственная регистрация субъектов предпринимательской деятельности.

Определенные полномочия налоговых органов, которые напрямую не связаны с проведением налогового контроля, несомненно, влияют на эффективность его осуществления. Учитывая изменения в законодательстве, касающиеся порядка постановки на учет, которая при первичной регистрации осуществляется на основании представленных на государственную регистрацию документов, можно сделать вывод о том, что выполнение ФНС России функций по государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности позволяет эффективней осуществлять постановку на учет в налоговом органе. Так, информация, содержащаяся в Едином государственном реестре налогоплательщиков, начиная с момента наделения налоговых органов полномочием на осуществление государственной регистрации, а именно с 2002 года является более актуальной и достоверной. Вместе с тем определенные сложности при осуществлении ФНС России государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности существуют. Следует также отметить и то, что ряд функций налогового органа, например, контроль за проведением лотерей, контроль за правильностью применения контрольно-кассовой техники, не направлен на улучшение эффективности осуществления налоговым органом его основной задачи - осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

По мнению Бачило И.Л., неустойчивость системы исполнительной власти подтверждается достаточно частым изменением структуры федеральных органов, входящих в подсистему Правительства и включаемых в систему непосредственного подчинения Президенту. Действительно, подводя итоги административной реформы, можно сделать вывод, что она в целом позволила упорядочить систему федеральных органов исполнительной власти. Вместе с тем количество органов исполнительной власти возросло, и законодателю, на наш взгляд, не удалось выстроить упорядоченную систему органов, призванных осуществлять функции управления в соответствии с принципами административной реформы.

Проведенный анализ показывает, что в ходе указанной реформы не удалось усовершенствовать систему фискальных органов, а также законодательство, регламентирующее деятельность данных органов по налоговому контролю. Проведенная административная реформа была направлена на сокращение дублирующих и избыточных функций. Штатная численность органов исполнительной власти сократилась. Вместе с тем функции налоговых органов расширились. ^^^ Данное положение может негативно сказаться на эффективности осуществления налоговыми органами контроля за правильностью соблюдения законодательства о налогах и сборах. На наш взгляд, наделение налоговых органов теми или иными функциями влияет на осуществление последними налогового контроля.

Вследствие чего следует разумно подходить к вопросу определения полномочий государственных органов.

Структура федеральных органов исполнительной власти утверждается Указом Президента. Полномочия органов исполнительной власти могут '*' Исполнительная власть в Российской Федерации. Проблемы развития / Отв. ред. д.ю.н. Бачило И.Л. - М.:

Юристь, 1998.-С. 153.

'** См.: Пп. 5.1.8 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.2004.№ 506 // СЗ РФ. - 2004. - № 40. - Ст. 3961.

' См.: Ст. 24 Федерального конституционного закона от 17.12.1997 N° 2-ФКЗ «О Правительстве Российской Федерации» // СЗ РФ. - 1997. - № 51. - Ст. 5712.

быть закреплены как нормами соответствующего кодекса, так и законами, указами Президента РФ, актами Правительства РФ. Па наш взгляд, законодателю следует придерживаться жестких принципов при рассмотрении вопросов, касающихся определения функций государственных органов. Соответствующие функции органов исполнительной власти в целях избежания дублирования должны быть установлены одним актом.

Признавая, что права и свободы человека являются высшей ценностью, а также в целях избежания постоянного внесения изменений в нормативные правовые акты Президента РФ или Правительства РФ, необходимо закрепить компетенцию и функции фискальных органов соответствующим законом.

Рассматривая проблему правового регулирования налогового контроля с учетом проводимой административной реформы необходимо также провести анализ тех изменений законодательства, которые направлены на совершенствование налогового администрирования.

В настоящее время в науке не существует единого подхода к пониманию термина «налоговое администрирование», однако в некоторых проектах нормативных правовых актов законодатель высказывает свою точку зрения относительно определения указанного термина. Так, согласно положениям проекта федерального закона N2 181057-4 «О внесении изменений в часть первую Палогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» целью данного проекта является совершенствование налогового контроля, упорядочение налоговых проверок и документооборота в налоговой сфере, улучшение условий для самостоятельного и добросовестного исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов, расширение законодательно закрепленных гарантий соблюдения прав и законных интересов налогоплательщиков. Пе корректным будет являться предположение о том, что при определении налогового администрирования законодатель ограничивается лишь указанными перечисленными целями.

На наш взгляд, комплекс мер, направленных на совершенствование налогового администрирования, не может ограничиваться лишь изменением порядка проведения налогового контроля. Указанную деятельность следует рассматривать шире. Так, налоговое администрирование может включать в себя:

1. Правовую регламентацию деятельности налоговых органов по осуш,ествлению налогового контроля, которая в свою очередь включает:

упорядочение форм проведения налогового контроля, детальное закрепление в законодательстве всей процедуры проведения налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля, исключение противоречаш;

их друг другу либо формулировок, приводящих к неоднозначному толкованию, и норм, регулирующих деятельность должностных лиц при проведении налогового контроля.

2. Совершенствование налогового законодательства: исключение из Налогового кодекса Российской Федерации норм, приводящих к неоднозначному толкованию законодательства, закрепление в нормативных правовых актов положений, устраняющих существующие пробелы (например, порядок направления налоговым органом запросов в кредитные учреждения при осуществлении налоговых проверок не регламентировано должным образом в законодательных актах о налогах и сборах).

3. Расширение законодательно закрепленных процедур в сфере налогового контроля, позволяющих гарантировать соблюдение прав и законных интересов налогоплательщиков, закрепление за налоговым органом обязанности по осуществлению бесплатного консультирования налогоплательщиков по вопросам налогообложения, в том числе при решении вопросов о возможных налоговых выплатах по предварительным решениям налогоплательщика (например, обращение за налоговой консультацией по предлагаемым к заключению сделкам).

4. Введение новых процедур, позволяющих минимизировать расходы, связанные с налогообложением: во-первых, расходов налогоплательщика, связанных с представлением бухгалтерской отчетности в налоговый орган, документов, запрашиваемых при проведении налоговых проверок, с содержанием штата специалистов и консультантов по налоговым вопросам, во-вторых, расходов государства, направленных на осуществление мероприятий налогового контроля, проведение проверки представленной в налоговый орган бухгалтерской отчетности и иных документов.

При этом следует отметить, что как совершенствование налогового законодательства, так и минимизация расходов налогоплательш,иков и государства, связанных с налогообложением, позволит эффективней проводить экономическую политику, улучшить положение малого и среднего бизнеса в стране.

Следовательно, налоговое администрирование не офаничивается упорядочением форм налогового контроля, а включает в себя весь комплекс мер, направленных на совершенствование налогообложения, развитие института защиты прав и свобод налогоплательщика, проведение эффективной политики в налоговой сфере.

На основе проведенного анализа, можно выделить основные направления развития налогового контроля в свете административной реформы, которыми, на наш взгляд, являются:

- совершенствование норм, регламентирующих порядок проведения налогового контроля;

- расширение законодательно закрепленных гарантий соблюдения прав и законных интересов налогоплательщиков;

-определение полномочий налоговых органов, с учетом их статуса и стоящих перед ФНС России основных задач.

Глава вторая Субъекты, уполномоченные осуществлять налоговый контроль § 1. Правовой статус субъектов налогового контроля Краткая характеристика субъектов налогового контроля дана в первой главе работы. Однако для более глубокого анализа проблемы, связанной с развитием налогового контроля в условиях административной реформы, необходимо подробнее рассмотреть субъектный состав указанного вида контроля.

Ряд авторов понимает под субъектами налогового контроля не только налоговые, таможенные органы, государственные внебюджетные фонды, но и финансовые органы. Счетную палату, органы прокуратуры, негосударственные организации, например, такие, как банки.

По мнению других yчeныx,^^^ к субъектам, осуществляющим налоговый контроль, относятся:

1) налоговые органы;

2) таможенные органы;

3) органы государственных внебюджетных фондов.

В науке нет единого подхода к определению статуса субъектов налогового контроля, в связи с чем необходимо рассмотреть проблему, связанную с определением органов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль, а также уточнить статус указанных органов.

Налоговый контроль, как вид государственного контроля, осуществляется не одним органом. Как показывает практика, государственный контроль нельзя передать какому-нибудь одному органу такая задача была бы невыполнима. Государственный контроль нельзя '^^ Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах - М.: Центр ЮрИнфоР, 2001. - С. 56.

'*' Парыгнна В.А., Тедеев А.А. Налоговое право Российской Федерации (Сер. Учебники, учебные пособия).

- Ростов н/Д: Феникс», 2002. - С.246.

организовать и под патронажем одного органа (например. Президента РФ или Правительства РФ, как это имеет место при организации исполнительной власти). Слишком специфическими являются задачи контроля. К тому же контроль по своему характеру, как правило, исключает иерархию и соподчиненность всех контрольных органов, в противном случае вместо противодействия усилению власти, ее неправомерным акциям мы бы получили всеконтрольный авторитарный орган.

Государственный контроль осуществляется разными органами и различается в зависимости от их деятельности, но в то же время он имеет функциональный характер как независимый от других органов государственный контроль.^^*^ Рассматривая вопросы, связанные с выделением органов, являющихся субъектами налогового контроля, определением их полномочий и компетенции, необходимо прежде всего понять, что означают термины «субъект», «полномочие», «орган», «государственный орган». Термин «орган» (гр. organon - орудие, инструмент) подразумевает организацию, учреждение, выполняющие конкретные задачи в той или иной области общественной жизни (законодательные, судебные и другие органы).'^' По мнению А.В Малько, орган государства - это звено государственного аппарата, участвующее в осуществлении определенных функций государства и наделенное в этой связи властными полномочиями.'^^ Специфическая особенность государственных органов заключается прежде всего в том, что для осуществления функций государства они располагают такими средствами и возможностями, которые не имеет никакая другая организация.

Эти средства обычно в юридической литературе употребляются как термины «властная сила», «властное полномочие» и т.п. Властное полномочие представляет собой особую форму организующей деятельности государства, обеспеченное законом ориентирующее требование уполномоченного Чиркин В.Е. Государственное управление. Элементарный курс. - М.: Юристь, 2003. - С. 249.

Словарь иностранных слов. - 18-е изд., стер. - М.: Рус. яз., 1989. - С.256.

Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учеб. - М.: Юрист, 2003. - С.90.

субъекта определенного поведения и действий, обращенное к физическим и юридическим лицам.'^'^ Полномочие в теории государства и права, науке управления, а также практически во всех отраслях права рассматривается как составная часть компетенции и статуса органа, должностного лица, лица, выполняющего управленческие функции в организации, а также некоторых иных лиц, реализующих функции, предоставленные для них законодательством или учредительными документами юридического лицa.'^'^ Ц.А. Ямпольская рассматривала полномочия государственных органов как единство прав и обязанностей, как пpaвooбязaннocть.^^^ А.В. Мицкевич считал, что для полного отождествления прав и обязанностей государственных органов нет оснований, поскольку, по его мнению, выполнение обязанностей органом это решение задач, поставленных перед ним законодательством. Именно для выполнения указанных задач органу предоставляются права использовать те или иные конкретные средства.'^^ Соответственно полномочие государственного органа по своему содержанию шире, чем права и обязанности. Оно охватывает, а отчасти и ограничено задачами управленческого характера, которые стоят перед государственным органом.

Каждый орган исполнительной власти действует в пределах установленной ему компетенции, которая определена правовыми нормами.

При этом под компетенцией органа государственного управления понимается «система полномочий органа по осуществлению государственной власти... она включает в себя обязанность (перед государством) и право (по отношению к управляемым объектам) выполнять определенные задачи и функции (планирование, регулирование, контроль и др.)... применительно к этим объектам».'^^ Управленческие функции и управляемые объекты не являются сами по себе элементами компетенции.

'^^ Тихомиров Ю.А. Публичное право: Учеб. - М.: БЕК. 1995. - С. 137.

'•* Тихомирова Л.В., Тихомиров М.Ю. Юридическая энциклопедия. - Изд. 5-е, доп. и переработ. - М.: 2001.

- С. 564.

' ' ' Ямпольская Ц.А. Субъекты советского административного права: Дис.... д-ра юр. наук. - М., 1958. - С. 5, 9.

"^ Мицкевич А.В. Субъекты советского права. - М., 1962. - С. 127-129.

'^^ Лазарев Б.М. Компетенция органов управления. - М.: Юрид. лит., 1972. - С. 101-102.

посколысу главное в ней составляют нрава и обязанности осуществлять указанные в законе функции применительно к определенным объектам.'^^ В юридической литературе встречается и такое понятие как налоговая компетенция. По мнению Е.М. Ашмариной, под этим термином следует понимать способность государственных (муниципальных) органов и общественно-территориальных образований, обладающих властными полномочиями, руководствуясь на основании закона публичными интересами и имеющими публичное значение частными интересами, выступать в качестве управомоченнои стороны в налоговых отношениях.

Учитывая, что налоговые отношения строятся на началах власти и подчинения, представляют собой «властные отношения», субъекты, правомочные осуществлять налоговый контроль, должны быть государственными органами, в частности являться органами управления, точнее, органами исполнительной власти.

В литературе предлагается следующая классификация органов исполнительной власти. Выделяют:

1) органы, осуществляющие руководство и координацию на определенном уровне управления, иными словами, органы общей компетенции (Президент РФ, Правительство РФ, главы исполнительной власти и Правительств субъектов РФ);

2) органы отраслевого регулирования (являются нетипичными участниками налоговых отношений);

3) органы межотраслевой координации и функционального регулирования (Министерство финансов РФ, МНС РФ, федеральные и региональные внебюджетные фонды);

4) органы, выполняющие специальные функции, как-то контрольные, разрешительные (федеральные органы налоговой полиции, таможенные органы);

См.: Там же.

'^' Ашмарина Е.М. Некоторые вопросы разфаничения налоговой компетенции // Государство и нраво. 2002.JV2 12.-С.7.

5) вспомогательные органы (межведомственные В налоговых отношениях весьма велика роль функциональных и контрольных органов. При этом, к органам межотраслевой координации и функционального регулирования относят Минфин России, МПС РФ, федеральные и региональные внебюджетные фонды, а к органам, выполняющим специальные функции, как-то: контрольные, разрешительные, - федеральные органы налоговой полиции, таможенные органы. В связи с проведенной административной реформой Федеральная налоговая служба (правопреемник МЫС России), как и таможенные органы, на наш взгляд, относится к контрольным органам. В настоящее время согласно Указу Президента Российской Федерации J » V в систему федеральных органов исполнительной власти входят федеральные министерства, федеральные службы и федеральные агентства. Законодатель разграничил не только компетенцию органов исполнительной власти в зависимости от функций, возложенных на них, но и сами органы в зависимости от статуса и сфер деятельности. Так, федеральное министерство вправе осуществлять:

1) функции выработки государственной политики и нормативно правового регулирования в установленной сфере деятельности;

2) координацию и контроль деятельности находящихся в его ведении федеральных служб и федеральных агентств;

3) в ряде случаев координацию деятельности государственных внебюджетных фондов. При этом федеральное министерство не вправе осуществлять правовое регулирование вопросов, которые непосредственно регулируются федеральными законами, актами Президента и Правительства Российской Федерации. Федеральные министерства также не наделены функциями контроля и надзора, функциями управления государственным имуществом.

Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.: НОРМА, 2000. - С. 57-58.

^°' См.: Там же. С. 58.

^°^ Указ Президента Российской Федерации от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» // СЗ РФ. - 2004. - N° 11. - Ст. 945.

Федеральная служба, в свою очередь, осуществляет функции контроля и надзора в установленной сфере деятельности, а также специальные функции в области обороны, государственной безопасности, защиты и охраны государственной границы Российской Федерации, общественной безопасности, борьбы с преступностью. Указанный орган исполнительной власти вправе издавать индивидуальные правовые акты.

Федеральные агентства создаются для оказания государственных услуг, наделены функцией по управлению государственным имуществом и ^' " правоприменительной функцией, вправе издавать индивидуальные правовые акты. Исходя из определения правоприменительной функции 1 федеральные агентства вправе вести реестры, регистры и кадастры.

Анализ новой структуры федеральных органов исполнительной власти показал, что в настоящее время сформировалось три вида органов исполнительной власти:

1) координирующие органы, занимающиеся общим и нормативно правовым регулированием определенной сферы деятельности;

2) контрольно-надзорные органы, осуществляющие контроль и надзор в определенной сфере;

3) органы, оказывающие услуги в той или иной сфере деятельности и ведущие информационными ресурсами.

Полномочиями по реализации контрольно-надзорных функций Указом Президента РФ № 314 наделены все 14 федеральных министерств (они ^°^ Согласно подпункту «а» п. 5 Указа Президента РФ J^2 314 (в ред. от 20.05.2004) федеральное агентство является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим правоприменительные функции.

Вместе с тем определение правоприменительных функций в упомянутом Указе Президента РФ не содержится (подпункт «в» п. 2, определяющий, что понимается под правоприменительными функциями, утратил силу). На наш взгляд, данное положение является некорректным и в подпункте «а» пункта 5 Указа Президента РФ № 314 следуют заменить слова: «правоприменительные функции» на слова: «ведение реестров, регистров и кадастров».

Данное положение было отражено в первой редакции Указа Президента РФ J^o 314. В редакции Указа Президента РФ ^ » 314 от 20.05.2004 указанный пункт был исключен. На нащ взгляд, законодатель, Г принимая данную поправку, исходил из следующего. Ведение различных реестров, регистров и кадастров является правоприменительной функцией, которой в случаях, установленных Указом Президента РФ могут быть наделены помимо федеральных агентств также федеральные министерства. Основной функцией федерального агентства, по мнению законодателя, является оказание услуг, соответственью, и ведение различных информационных ресурсов, таких, как реестры, регистры и кадастры. Акцентирование внимания на отдельной функции (ведение реестров, регистров и кадастров) должно было наиболее точно передать характер деятельности агентства. Учитывая, что министерства изначально вели различные информационные ресурсы. Указ Президента РФ № 314 закрепил правоприменительные функции за федеральными министерствами. Данная норма впоследствии также была исключена.

контролируют деятельность находящихся в их ведении федеральных служб и федеральных агентств, осуществляют внутренний контроль) и федеральные службы и агентства (реализуют функции по контролю и надзору в установленной сфере деятельности, т.е. осуществляют внешний контроль). Федеральные агентства Указом Президента РФ № 314 не наделены данными функциями. Однако они могут в необходимых случаях указами Президента РФ также наделяться контрольно-надзорными При рассмотрении вопроса о функциях органов исполнительной власти необходимо провести анализ органов, наделенных контрольными полномочиями. По мнению О.А. Ногиной, для того чтобы отнести то или иное лицо к органам контроля, необходимо соблюсти ряд условий, прежде всего наличие публичных властных полномочий в отношении обязанных лиц.^^^ Данная позиция заслуживает одобрения. Принимая ее во внимание, интересно рассмотреть статус государственных внебюджетных фондов, которые были наделены полномочиями по осуществлению налогового Государственные внебюджетные фонды не являются органами государственной власти. Федеральный закон «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» определяет Пенсионный фонд Российской Федерации как государственное учреждение. В свою очередь.

Закон Российской Федерации «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» устанавливает, что для реализации государственной политики в области обязательного медицинского страхования создаются Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования как самостоятельные ^°' Тарасов A.M. Проблемы законодательного обеспечения государственного контроля // Государство и право. 2004. Х» 10. - С. 20.

^°*' Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. - СПб.: Питер, 2002. - С. 101.

^^^ В настоящее время ст. 34.1 Налогового кодекса Российской Федерации утратила силу, в связи с чем государственные внебюджетные фонда не вправе осуществлять налоговый контроль.

^"^ Ст. 5 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» // СЗ РФ. - 2001. - Я» 51. - Ст. 4832.

^^ Ст. 12 Закона Российской Федерации от 28.06.1991 № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» // Ведомости СНД и ВС РСФСР. - 1991. - J o 27. - Ст. 920.


V некоммерческие финансово-кредитные учреждения. Учреждения относятся к некоммерческим организациям.

Проблему статуса государственных внебюджетных фондов в силу единого положения указанных учреждений, на наш взгляд, можно рассмотреть на примере Пенсионного фонда Российской Федерации.

Согласно Федеральному закону «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» Фонд и его территориальные органы наделены публично-властными полномочиями по обеспечению конституционного права на государственную пенсию: выполняют функцию страховщика, осуществляющего управление средствами обязательного (государственного) пенсионного страхования, обеспечивают назначение и выплату государственных пенсий.

Данные полномочия, как указал Конституционный суд Российской '? 1 Федерации, относятся к сфере функционирования исполнительной власти и ее органов. Судебная практика основывается на том, что Пенсионный фонд Российской Федерации и его территориальные органы, являясь государственными учреждениями пенсионного обеспечения, фактически выполняют функции органа государственной власти. Вместе с тем государственные внебюджетные фонды не относятся к органам государственной власти.

Учитывая властное начало правоотношений, возникающих при осуществлении налогового контроля, на наш взгляд, субъектами налогового контроля не могут быть учреждения и организации, не являющиеся непосредственно государственными органами.

До внесения изменений в Налоговый кодекс РФ государственные 91 " внебюджетные фонды вправе были осуществлять налоговый контроль.

^'^ Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенснонном страховании в Российской Федерации» // СЗ РФ. - 2001. - ^ь 51. - Ст. 4832.

^" Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 25.06.2001 № 9-П // СЗ РФ. - 2001. No 27. - Ст. 2804.

^'^ Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25.11.2003 № А11-3612/2003 К2-Е-1756, Определение Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 02.04.2004 N° 2811/04. // Информационная поисковая система «Гарант».

^" Статья 34.1 НК РФ в редакции Федерального закона от 09.07.1999 № 154-ФЗ // СЗ РФ. 1999. № 28.

ст. 3487.

Исключение органов государственных внебюджетных фондов из состава субъектов налогового контроля, на наш взгляд, является целесообразным в силу следующего. Как правильно отметил М.П. Кочкин, в отношении плательщиков единого социального налога все мероприятия налогового контроля находятся в компетенции исключительно налоговых органов.'^'"^ Существует точка зрения, что страховые взносы не относятся к налогам и сборам, так как их нельзя отнести к налогу (в силу индивидуально возмездного характера) или сбору (по причине отсутствия определенных юридически значимых действий)?'^ Исходя из этого, к отношениям по уплате страховых взносов, в том числе к отношениям по контролю, положения Налогового кодекса неприменимы. Однако налоговые органы осуществляют не только контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, но и контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей. Таким образом, существует критерий отнесения платежей к подконтрольным налоговым органам: внесение платежей в соответствующий бюджет, при этом они должны быть установлены законодательством Российской Федерации и носить обязательный характер. Соответственно, страховые взносы, определенные как индивидуально безвозмездные платежи, которые уплачиваются в бюджеты государственных внебюджетных фондов, подпадают под определение «иные обязательные платежи». В силу сказанного, налоговые органы обладают предоставляемыми им Налоговым кодексом полномочиями по контролю за уплатой страховых взносов.

Следовательно, органы государственных внебюджетных фондов, а именно Ненсионный фонд России, Фонд обязательного медицинского страхования.

Фонд социального страхования, не являются органами налогового контроля.

^'^ Кочкин М.П. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Ч. 1. - М.: Главбух, 2003. С. 165.

^" Вместе с тем Налоговый кодекс относит взносы в государственные социальные внебюджетные фонды к федеральным налогам и сборам (ст. 13).

^'* Дуюнов А. Как совместить интересы. // Закон. - 2002. - 2 6. - С. 82.

Г ^" Пункт 1 статьи 30 Налогового кодекса Российской Федерации. // СЗ РФ. - 2004. - JS» 31. - Ст. 3824.

При рассмотрении проблемы субъектов налогового контроля следует уточнить, вправе ли различные общественные организации, учреждения осуществлять налоговый контроль. В научной литературе существует мнение, что банки и иные кредитные учреждения выступают субъектами правоотношений по налоговому контролю. На банки возложена обязанность сообщать в налоговые органы сведения о счетах налогоплательщика.

Указанная обязанность связана с осуществлением налоговым органом мероприятий налогового контроля. По мнению И.И. Кучерова и И.А. Орешкина, «помимо органов налогового администрирования и иных органов, осуществляющих налоговый контроль и надзор, в систему органов налогового контроля следует включить так называемые органы регистрации и банки».•^'^ Вместе с тем банки не обладают публичными властными полномочиями по отношению к налогоплательщикам. Требование банков о предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе при открытии счета организациям и индивидуальным предпринимателям не может служить основанием для отнесения кредитных организаций к субъектам налогового контроля. Банки при открытии либо закрытии счетов не обязаны контролировать поведение налогоплательщиков. Банки лишь исполняют возложенную на них налоговым законодательством обязанность по открытию счетов.

Мы разделяем мнение О.А. Ногиной, что государство в целях создания эффективной системы контроля, а также для облегчения выполнения налоговыми органами своих задач предусматривает целую совокупность обязанностей различных лиц в рамках организационных налоговых отношений, но это отнюдь не означает, что сами эти лица (такие, как банки) «превращаются» в уполномоченных субъектов, обладающих правами по контролю за налогоплательщиками, налоговыми агентами, плательщиками сборов и т.д.^^° Банки и иные кредитные учреждения, участвуя в налоговых ^'^ Пункт 1 статьи 86 Налогового кодекса Российской Федерации. // СЗ РФ. - 2004. - ^ь 31. - Ст. 3824.

^'' Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах - М.: Центр ЮрИнфоР, 2001. - С. 56;

Орешкин И.А. Субъекты налогового контроля и их взаимодействие // Финансовое право. - 2001. - № 1. - С. 41.

^^° Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. - СП.: Питер, 2002. - С. 101.

отношениях, по нашему мнению, не осуществляют налоговый контроль.

Указанные учреждения лишь исполняют обязанности, возложенные на них Налоговым кодексом.

Нри рассмотрении проблемы, связанной с определением круга субъектов налогового контроля, нельзя не затронуть вопросы, касающиеся полномочий органов местного самоуправления в налоговой сфере. Несколько обособленное место среди участников налоговых отношений занимают органы местного самоуправления.^^' Согласно статье 12 Конституции РФ органы местного самоуправления не входят в систему органов государственной власти. В соответствии с пунктом 1 статьи 132 Конституции РФ органы местного самоуправления самостоятельно управляют муниципальной собственностью, формируют, утверждают и исполняют местный бюджет, устанавливают местные налоги и сборы, осуществляют охрану общественного порядка, а также решают иные вопросы местного значения.

В науке нет единого подхода к определению муниципальных органов в качестве субъектов налоговых правоотношений. Существует мнение, что отношения, касающиеся местных финансов, не могут быть включены в сферу регулирования финансового права и соответственно права налогового, т.к. в настоящее время сформирована такая отрасль права, как муниципальное право, предметом которого являются отношения, возникающие в процессе финансовой (фискальной) деятельности органов местного самоуправления.^^^ Финансовые фонды органов местного самоуправления относятся к негосударственной (муниципальной) форме собственности, в силу чего, нет оснований включать отношения по поводу образования, распределения и использования денежных средств органов местного самоуправления в предмет финансового права.

^^' Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.: ЫОРМА, 2000. - С. 60.

^^^ Карасева М.В. О предмете финансового права на современном этапе // Государство и право. - 1997. № 1 1. - С. 22-31.

Вместе с тем местное налогообложение подпадает в сферу регулирования налогового права. Во-первых, формирование комплексной отрасли муниципального права не влечет за собой какое-либо коренное перехождение механизма правового регулирования местных налогов и сборов или изменение предмета налогового права. Во-вторых, в силу норм Конституции РФ установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении Российской федерации и ее субъектов. Кроме того, именно федеральное законодательство (НК РФ) определяет виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации, устанавливает основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате любых налогов и сборов, решает иные основные вопросы регулирования налоговых отношений. Пункт 4 статьи 12, статья 15 НК РФ непосредственно определяют порядок установления местных налогов и сборов и закрепляют их перечень. Пункт 5 статьи 12 ЬЖ РФ^^^ указывает, что не могут устанавливаться региональные или местные налоги или сборы, не предусмотренные НК РФ. Таким образом, действующее законодательство не позволяет делать выводы о каком-либо обособленном правовом регулировании местного налогообложения. На наш взгляд, данная позиция заслуживает одобрения, т.к. органы государственной власти, как и органы местного самоуправления, являются субъектами публичного права, и представляют собой различные формы «пyбличнocти».^^^ По сути, это различные формы выражения власти.


Проведенный анализ показал, что органы местного самоуправления являются субъектами налоговых правоотношений. Однако сказанное не означает, что данные органы являются участниками налогового контроля.

Как было отмечено, органы местного самоуправления обладают властным Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.: НОРМА, 2000. - С. 62.

* П. 1 ст. 72 Конституции Российской Федерации.

Ст. 1 НК РФ // СЗ РФ. - 2004. -.№ 31. - Ст. 3824.

Налоговый кодекс Российской Федерации. // СЗ РФ. - 2004. - J^» 31. - Ст. 3824.

Налоговый кодекс Российской Федерации. // СЗ РФ. - 2004. - ^ь 31. - Ст. 3824.

Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.: НОРМА, 2000. - С. 62.

Тихомиров Ю.А. Публичное право. - М., 1995. - С. 121.

началом, что, несомненно, является одним из признаков субъектов налогового контроля. Однако указанные органы не наделены полномочиями по осуществлению контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов либо иных обязательных платежей. На наш взгляд, при формировании местных налоговых органов, наделенных соответствующей компетенцией, органы местного самоуправления можно было бы отнести к субъектам налогового контроля. Однако законодатель возложил функции налогового контроля лишь на федеральные органы власти, не наделив муниципальные органы соответствующими функциями осуществления налогового контроля.

Как показывает проведенный анализ, в науке нет единого подхода к определению круга субъектов налогового контроля.^^^ Для более правильного определения субъектов налогового контроля необходимо выделить их признаки.

Признаками субъектов налогового контроля, на наш взгляд, являются:

1) осуществление налогового контроля государственным органом;

2) наделение соответствующего органа властными полномочиями в области налогового контроля;

3) осуществление функций контроля в налоговой сфере (контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью взимания в соответствующий бюджет как одного вида налогов, нескольких видов налогов и сборов, так и контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью взимания в соответствующий бюджет иных обязательных платежей).

Соответственно субъектами налогового контроля являются государственные органы, наделенные властными полномочиями и ^^ в учебнике «Налоговое право России» Ю.А. Крохина выделяет отдельную главу «Правовой статус органов налогового контроля», в которой рассматривает статус налоговых органов и федеральных органов налоговой полиции. Авторы учебного пособия «Налоговое право» под ред. С.Г. Пепеляева к субъектам налогового контроля относят налоговые органы, таможенные органы, социальные внебюджетные фонды, налоговую полицию. О.А. Ногина высказывает точку зрения, что «только налоговым и таможенным органам предоставляются полномочия по осуществлению контрольной деятельности в сфере налогообложения, которые и являются в настоящее время субъектами налогового контроля», осуществляющие функции контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью взимания в соответствующий бюджет налогов и сборов.

Для определения органов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль, необходимо закрепить указанное понятие в законодательном акте, например в Налоговом кодексе.

С учетом административной реформы и внесения изменений в Налоговый кодекс к субъектам налогового контроля в настоящее время относятся:

- налоговые органы (Федеральная налоговая служба);

- таможенные органы (Федеральная таможенная служба).

Иные органы и организации, например органы местного самоуправления, банки, не являются субъектами налогового контроля, что, на наш взгляд, целесообразно. К тому же налоговые и таможенные органы не подчинены одному министерству. Данное положение соответствует одному из принципов осуществления контроля, который основан на том, что органы контрольной власти независимы в осуществлении своих функций и в процессе их выполнения не подчинены никаким ^^' Чиркин В.Е. Государственное управление. Элементарный курс. - М.: Юристъ, 2003. - С. 250.

НО § 2. Налоговые органы, их функции, иолномочия Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.^^^ Задачи и функции налоговых органов определены положениями Налогового кодекса Российской Федерации, Закона Российской Федерации «О налоговых органах в Российской Федерации», постановления Нравительства Российской Федерации «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе». Положения Закона РФ «О налоговых органах в Российской Федерации» содержат задачи, права и обязанности налоговых органов. Нричем, права налоговых органов, установленные указанным законом, за исключением некоторых,^"'^ аналогичны правам, закрепленным в Налоговом кодексе.

Вместе с тем необходимо учитывать, что Российская Федерация, являясь демократическим, федеративным, правовым и социальным государством, исполняет экономическую и иные функции, которые материально обеспечиваются взимаемыми с граждан и юридических лиц налогами. Соответственно государство обязано гарантировать защиту и соблюдение прав и свобод граждан, в том числе путем законодательного установления взимаемых налогов и сборов.

Исходя из этого федеральное законодательство о налогах и сборах призвано создать надлежащие условия исполнения налоговой обязанности, в том числе определить систему налоговых органов, относящихся к федеральным экономическим службам, их задачи, функции, формы и методы ^^^ п. 1 ст. 30 НК РФ // СЗ РФ. - 1998. -.№ 31. - Ст. 3824.

^''^ П. 3, 8, 10 ст. 7 Федерального закона от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах в Российской Федерации» // Бюллетень нормативных актов. - 1992. - N°l.

Ill деятельности, порядок проверки правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов. Тем самым обеспечивается реализация контрольной функции государства в сфере налоговых отношений, вытекающей из обязанности органов государственной власти, местного самоуправления, должностных лиц, граждан и их объединений соблюдать Конституцию РФ и законы.

Контрольная функция, как следует из правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, выраженной в 234 »

постановлении, присуща всем органам государственной власти в пределах компетенции, закрепленной за ними Конституцией РФ, конституциями и уставами субъектов Российской Федерации, федеральными законами, что предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические для каждого из них формы ее осуществления.

Полномочия по осуществлению налогового контроля, как одной из составляющих государственного управления, относятся к полномочиям исполнительной власти. Устанавливая порядок организации и деятельности федеральных органов исполнительной власти в сфере финансовой, в том числе налоговой политики, законодатель вправе возложить полномочия по проверке правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов на федеральный орган исполнительной власти, наиболее приспособленный по своему функциональному предназначению к их осуществлению. Необходимость нормативного обеспечения реализации контрольной функции государства в сфере налогообложения вытекает из статей 72 и 75 Конституции РФ, согласно которым установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов, а система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом.

' Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 01.12.1997 № 18-П // СЗ РФ. - 1997. ' Конституция Российской Федерации // Рос. газ. - 1993. - № 237.

Названные конституционные положения получили свою конкретизацию в Налоговом кодексе, которым права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов, формы и методы налогового контроля отнесены к общим принципам налогообложения и сборов в Российской Федерации, а осуществление налогового контроля возложено на налоговые органы, составляющие единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.

Налоговый контроль и деятельность уполномоченных органов по налоговому контролю регулируется в соответствии с конституционными принципами организации и деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления, в том числе связанности государственных органов законом и недопустимости вмешательства контролирующего органа в оперативную деятельность проверяемого.

Кроме того, как отмечает Конституционный суд Российской Федерации, наделяя налоговые органы полномочием действовать властнообязывающим образом в пределах своей компетенции, законодатель должен соблюдать вытекающие из положений Конституции Российской Федерации требования, в силу которых ограничение федеральным законом права владения, пользования и распоряжения имуществом, а также свободы предпринимательской деятельности возможно, только если оно отвечает требованиям справедливости, адекватно, пропорционально, соразмерно и необходимо для защиты конституционно значимых ценностей, в том числе частных и публичных прав и законных интересов других лиц, и не затрагивает само существо конституционных прав, т.е. не ограничивает пределы и применение основного содержания соответствующих конституционных норм.

'^ Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П // СЗ РФ. - 2004. ь 30.-Ст. 3214.

ИЗ Соответственно, права, обязанности, полномочия и функции органов исполнительной власти, в частности налоговых органов, должны быть закреплены на законодательном уровне. Частично такое закрепление усматривается в Налоговом кодексе, статьи которого регламентируют права и обязанности налоговых органов. Вместе с тем функции ФНС России в настоящее время отражены лишь в Положении об указанной службе, которое утверждено постановлением Правительства Российской Федерации Рассматривая проблему закрепления полномочий налоговых органов нормативными правовыми актами, необходимо, на наш взгляд, определить, каким нормативным правовым актом должны быть закреплены права и обязанности налоговых органов. Существуют несколько таких актов. В частности, права, обязанности, функции, компетенция фискальных органов закреплены как в Законе «О налоговых органах в Российской Федерации», Налоговом кодексе, так и постановлении Правительства РФ № 506. На наш взгляд, права, обязанности и ответственность налоговых органов должны быть закреплены в одном законодательном акте, регулирующем порядок взимания налогов и сборов, что позволит, во-первых, избежать дублирования законодательных норм, регулирующих деятельность фискальных органов, во-вторых, кодифицировать указанные нормы, в-третьих, закрепление основ деятельности налоговых органов обеспечит защиту прав налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов.

Изучая указанную проблему, необходимо также установить наличие или отсутствие влияния норм, закрепленных в Положении о Федеральной налоговой службе, на права налогоплательщиков. Указанным Положением определен статус федерального органа исполнительной власти.

"^ Ст.ст. 31, 32 НК РФ // СЗ РФ. - 1998. - № 31. - Ст. 3824.

^^^ Постановление Правительства Российской Федерации от 30.09.04 г. № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе Российской Федерации» // СЗ РФ. - 2004. - № 40. - Ст. 3961.

^^^ Включение в Налоговый кодекс норм, регламентирующих права, обязанность, ответственность, пределы компетенции налоговых органов, которые будут корреспондировать с соответствующими правами, обязанностями налогоплательщиков, послужит реализацией закрепленной в Конституции РФ гарантии защиты прав и свобод граждан. На нащ взгляд, такой кодифицированный документ, как Налоговый кодекс, должен содержать не только права и обязанности налогоплательщиков и иных подконтрольных лиц, но и полномочия, пределы компетенции налоговых органов.

уполномоченного в сфере осуществления контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, определены функции фискального органа, установлены права и обязанности его руководителя. Па первый взгляд, непосредственной взаимосвязи и тем более какого-либо ограничения либо расширения прав налогоплательщиков постановлением Правительства РФ К2 506, регламентирующим деятельность органа исполнительной власти, не усматривается. Однако налоговые органы в своей деятельности руководствуются не только Палоговым кодексом, федеральными законами, но и подзаконными актами, в том числе такими, как постановления Правительства Российской Федерации.

Постановление Правительства РФ №. 506, регламентируя функции налоговых органов, фактически определяет сферу их деятельности. Па сегодняшний день нет иного нормативного правового акта, определяющего ту область общественных отношений, в которой полномочны осуществлять контроль фискальные органы. Положение о Федеральной налоговой службе является единственным документом, определяющим сферу деятельности налоговых органов, и неукоснительно используется последними в работе.

Вследствие чего указанное Положение косвенным образом влияет на взаимоотношения фискальных органов с налогоплательщиками.

Проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что постановления Правительства РФ, напрямую не затрагивающие права и свободы граждан, могут косвенно влиять на их соблюдение. Вследствие чего необходимо закрепить статус, компетенцию и функции налоговых органов отдельным законом. Па наш взгляд, это может быть и Закон РФ «О налоговых органах в Российской Федерации», но значительно переработанный и дополненный.

Осуществление налогового контроля возложено на налоговые органы.

Действующее законодательство оперирует понятием «налоговые органы» в узком (собственном) и широком смысле слова. В первом случае под ними понимается единая централизованная система, состоящая из Федеральной налоговой службы и его территориальных органов. Под налоговыми органами в широком смысле слова в соответствии с Налоговым кодексом следует нонимать ФНС России, его территориальные органы, а также государственные органы, наделяемые нолномочиями налоговых органов.

Нанример, к носледним Налоговый кодекс относит таможенные органы.

Федеральная налоговая служба (ФНС России) и его территориальные органы относятся к федеральным органам исполнительной власти. Согласно положениям, содержащимся в Указе Президента РФ № 314,^^^ федеральная служба - это федеральный орган исполнительной власти, выполняющий функции контроля и надзора в установленной сфере деятельности, а также специальные функции в области обороны, государственной безопасности, защиты и охраны государственной границы Российской Федерации, борьбы с преступностью, общественной безопасности.

ФНС России в лице центрального аппарата занимает верхнюю ступень в иерархической лестнице системы налоговых органов и является звеном федерального уровня, осуществляя возложенные на него функции и полномочия непосредственно, а также через свои территориальные органы.

Второй уровень - региональный (уровень субъектов РФ). Он представлен управлениями ФНС России по субъектам Российской Федерации и межрегиональными инспекциями ФНС России.

Третий уровень - уровень муниципальных образований внутри субъектов РФ. Он представлен инспекциями Службы по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекциями Службы межрайонного уровня.

Рассматривая структуру налоговых органов, следует отметить, что статус межрегиональных инспекций законодательно не закреплен.'^'*' Нсходя из положений нормативных правовых актов,^'^^ межрегиональные инспекции ^ ^^ Указ Президента Российской Федерации от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных •^ органов исполнительной власти» // СЗ РФ. - 2004. - № 11. - Ст. 945.

^ ' Положение о Федеральной налоговой службе, утвержденной постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 506, устанавливает, что Федеральная налоговая служба осуществляет свою деятельность непосредственно и через свои территориальные органы, не раскрывая понятие «территориальные органы».

^*^ См.: Приказ Минфина РФ от 09.08.2005 К» 101н «Об утверждении положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы» // Информационная правовая система «Консультант».

ФНС России являются ее территориальными органами и входят в единую централизованную систему налоговых органов. Вместе с тем Конституция РФ^'^2 предусматривает два вида государственных органов: федеральные и территориальные. Территориальные органы, в свою очередь, реализуют властную компетенцию в пределах одной или ряда административных „ территории, входящих в состав единого государства.

Межрегиональные инспекции, формально являясь территориальными органами налоговой службы, осуществляют значительные полномочия:

ставят на учет крупнейших налогоплательщиков вне зависимости от их места нахождения, проверяют их деятельность на предмет соблюдения налогового законодательства, координируют деятельность других налоговых органов, обеспечивают межведомственную координацию. Следовательно, деятельность межрегиональных инспекций не ограничена территорией определенного административного образования. Указанные органы, не являясь федеральными государственными органами, реализуют свои полномочия в рамках конкретных отраслей на территории всей России.

Кроме того. Налоговый кодекс^"^^ предусматривает четыре основания для постановки на учет налогоплательщиков: место его нахождения, место нахождения его имущества, обособленных подразделений и транспортных средств. Иных оснований постановки на учет законодательство не содержит.



Pages:     | 1 | 2 || 4 | 5 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.