авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 |

«ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ Миронова, Светлана Михайловна Механизм разрешения налоговых споров в Российской Федерации ...»

-- [ Страница 5 ] --

НК РФ не установлен критерий достаточности вышеуказанных основа ний, а следовательно должностное лицо, рассматривающее жалобу, опреде ляет его в каждом конкретном случае на основании анализа изложенных в жалобе доводов, рассмотрения запрошенных материалов и т.д.

Следует отметить, что п. 4 ст. 103.1 НК РФ устанавливает, что в случае обжалования решения о взыскании налоговой санкции в вышестоящий нало говый орган (вышестоящему должностному лицу) исполнение указанного решения приостанавливается. Как видно, приостановление решения о взы скании налоговых санкций осуществляется в обязательном порядке, в отли чие от обжалования иных актов и решений налоговых органов. То есть в по следнем случае права налогоплательш;

ика оказываются более зашищены.

Представляется, что подача жалобы в вышестоящий налоговый орган должна во всех случаях приостанавливать обжалуемое решение налогового органа.

Вторым этапом после принятия жалобы следует считать подготовку к рассмотрению жалобьЛ Согласно п. 6.1 Регламента, все поступаюш;

ие в со ответствующие налоговые органы жалобы направляются в юридические (правовые) подразделения, на которые возлагается обязанность по рассмот рению жалоб и подготовке решений.

Жалоба подлежит направлению в нижестоящий налоговый орган на за ключение. Таким образом, основным источником дополнительных данных при внесудебном порядке обжалования (а, по сути, источником правовой по зиции) являются запрашиваемые из нижестоящих органов заключения по жалобам. При этом юридические отделы вышестоящих налоговых органов указывают, какие именно документы необходимо приложить к жалобе и за ключению.

Возникает вопрос, кто должен давать заключение по запросу выше стоящего налогового органа: то должностное лицо, решения и действия ко торого обжалуются, либо это может быть иное должностное лицо, иное под разделение. Регламент не дает ответ на этот вопрос. Как представляется, заключение нижестоящего налогового органа должно быть подготовлено именно тем должностным лицом, действия, решения которого обжалуются. В то же время, данное заключение должно расцениваться в качестве опреде ленного доказательства и оцениваться при рассмотрении жалобы в совокуп ' в Регламенте данный этап называется «рассмотрение жалоб» и «подготовкой решений». На наш взгляд, «подготовка решений» не должна осушествляться на этапе подготовки к рассмотрению жалобы, так как вы несение решение является компетенцией Руководителя налогового органа.

ности с иными доказательствами. Это позволит проводить процедуру рас смотрения жалобы в соответствии с принципом состязательности сторон'.

В процессе рассмотрения и подготовки решений по жалобам налого плательщиков юридические (правовые) подразделения запрашивают мнение соответствующих методологических подразделений, которые в пятидневный срок представляют свои заключения. Как представляется, должностные лица методологических подразделений выступают в качестве специалистов, кото рые дают соответствующие заключения.

Юридическое (правовое) подразделение готовит рассмотрение жалобы на Комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков.

Комиссия по рассмотрению жалоб налогоплательщиков возглавляется руководителем или заместителем руководителя налогового органа, осущест вляющим оперативное руководство юридическим (правовым) подразделени ем. Комиссия по рассмотрению жалоб налогоплательщиков включает руко водство юридического (правового) подразделения, специалистов, принимающих непосредственное участие в подготовке рассмотрения жало бы, и иных специалистов юридических (правовых) подразделений, обладаю щих знаниями по вопросу рассматриваемой жалобы.

Все вышеуказанные полномочия по рассмотрению жалобы необходимо передать специальному отделу по работе с жалобами налогоплательщиков, который, как предлагалось, следует создать в вышестоящих налоговых орга нах.

Регламент устанавливает, что Комиссия рассматривает жалобы налого плательщиков в присутствии должностных лиц организации налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их предста вителей лишь при достаточных основаниях полагать, что обжалуемый акт.

' в настоящее время многие авторы приходят к выводу, что заключение, даваемое нижестоящим налоговым органом, является не объяснением причин принятия должностным лицом того или иного решения, а пред ставлением в вышестоящий налоговый орган набора аргументом для отказа в жалобе. См., например: Паш ков К.Ю. Досудебное рассмотрение налоговых споров // Налоговые споры: теория и практика. 2004. №11. С.

22-27;

Близнец ВТ. Способы обжалования незаконных актов и действий налоговых органов // Налоговые к\ споры: теория и практика. 2004. № 12. С. 46-49.

i действие или бездействие не соответствуют законодательству Российской Федерации.

При этом ни Регламент, ни иные ведомственные акты не устанавлива ют конкретных обстоятельств, позволяющих предположить такое несоответ ствие, они оцениваются и устанавливаются непосредственно решением уча стников комиссии.

Фактически предоставление налогоплательщику возможности участво вать в рассмотрении жалобы означает, что при вынесении ненормативного акта, совершении действий (бездействия) были допущены нарушения, а это является признанием плохой работы нижестоящих налоговых органов.

Необходимо отметить, что введение в Регламент рассматриваемого нормативного предписания является в определенной степени дискриминаци онным в отношении налогоплательщика, так как приглашение его представи телей для участия в заседании возможно только в случае признания факта, что действие или ненормативный акт противоречат законодательству.

В то же время, налогоплательщик, участвующий в рассмотрении жало f бы, может давать замечания по ходу заседания и представлять свидетельства, которые могут оказать существенное влияние на мнение руководителя выше стоящего налогового органа.

Представляется, что участие налогоплательщика в рассмотрении ко миссией жалобы должно быть обязательным в любом случае. Соответствен но, необходимо законодательно закрепить положение, согласно которому комиссия рассматривает жалобу в присутствии налогоплательщика. При этом ^ налогоплательщику должно быть предоставлено право давать необходимые пояснения и представлять необходимые документы.

Думается, что налогоплательщики вправе также привлекать специали стов, не являющихся работниками налоговых органов, для дачи разъяснений по сложившейся ситуации, В качестве примера работы таких специалистов можно привести работу Центра экспертиз и научных исследований финансо вого права, созданного при ГОУ ВПО «Саратовская государственная акаде мня права». Специалисты данного центра даю письменные консультации по вопросам налогового права, в том числе по разрешению налоговых споров и представляют интересы налогоплательщиков в налоговых органах и суде.

Достаточно проблемной является и процедура переноса по письменно му заявлению налогоплательщика сроков рассмотрения жалобы в случае его невозможности присутствовать на заседании комиссии. Отсутствие налого плательщика, как видно из вышеизложенного, является одним из косвенных подтверждений того, что обжалуемое действие или акт налогового органа со ответствуют действующему законодательству. Соответственно, при приня тии решения о переносе сроков не все члены комиссии могут быть заинтере сованы в положительном решении.

Согласно п, 2 ст, 140 Налогового кодекса, по итогам рассмотрения жа лобы на акт налогового органа вышестоящим налоговым органом может быть принято одно из следующих решений: ь 1) об оставлении жалобы без удовлетворения;

2) об отмене акта налогового органа' и назначении дополнительной проверки;

3) об отмене решения налогового органа и прекращении производства по делу о налоговом правонарушении^;

4) об изменении решения налогового органа или вынесении нового ре шения.

При этом необходимо учитывать, что решение налогового органа под лежит отмене вышестоящим налоговым органом в полном объеме, поскольку ' Под актом налогового органа в пп. 2 п. 2 ст. 140 Налогового кодекса понимается решение налогового орга на.

^ Как представляется, основанием для прекращения производства по делу о налоговом правонарушении яв ляются обстоятельства, исключаюшие привлечение лица к ответственности за совершение налогового пра tt, вонарушения (ст. 109 НК РФ).

I Налоговым кодексом не предусмотрена возможность отмены решения нало гового органа в какой-либо части'.

Как видно, НК РФ разделяет решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение и иные акты, применяя к ним разные правовые последствия. При этом ни Налоговым кодексом РФ, ни подзаконными нор мативными актами не установлено, может ли вышестояш;

ий налоговый орган просто отменить акт (решение) налогового органа без назначения дополни тельной проверки, а также в тех случаях, когда такое решение не связано с производством по делу о налоговом правонарушении. Анализ п. 2 ст. 140 НК РФ позволяет сделать вывод, что таким правомочием вышестоящий налого вый орган не наделен. Представляется, что вышестоящий налоговый орган должен быть наделен правом отмены решений и актов без каких-либо допол нительных правомочий.

При обжаловании действий или бездействия должностных лиц налого вых органов вышестоящее должностное лицо в соответствии с Налоговым 1^ кодексом вправе вынести решение по существу, то есть признать действия или бездействие неправомерным и обязать должностное лицо, чьи действия обжалуются, предпринять те или иные меры для восстановления нрав нало гоплательщика, либо отказать в удовлетворении жалобы.

Налоговый кодекс РФ ничего не говорит о том, может ли быть принято решение об изменении решения налогового органа в сторону ухудшения по ложения лица, привлеченного к налоговой ответственности, или новое реше ние, усиливающее ответственность лица. Такой вопрос должен решаться од ^ нозначно отрицательно.

В целом, как отмечается в литературе, основными причинами удовле творения поступивших жалоб являются: а) некачественное составление актов проверок вследствие недостаточно полного описания выявленных наруше ' Письмом м н е России от 24 августа 2000 года № ВП-6-18/691@ разъяснено, что в случае необходимости отмены решения нижестоящего налогового органа в какой-либо части вышестоящий налоговый орган мо жет применить пп. 4 п. 2 ст. 140 Налогового кодекса и изменить решение нижестоящего налогового органа путем его отмены в необходимой части.

Н И законодательства, отсутствие ссылок на законодательные акты, а также И несоблюдение формальных моментов по составлению актов выездных нало говых проверок в соответствии с требованиями ст. 101 НК РФ;

б) неисполь зование в полном объеме проверяющими прав, предоставленных 1Ж РФ;

в) предоставление налогоплательщиками обосновывающих документов после принятия решения по акту выездной налоговой проверки;

г) отсутствие чет ких формулировок, пробелы в нормативных документах;

д) повышение пра В В Й информированности и уровня знаний налогового законодательства ОО среди предпринимателей и представителей юридических лиц'.

Дополнительные проверки осуществляются на основании Письма МНС России «О порядке рассмотрения жалоб налогоплательщиков». В соответст вии с положениями данного Письма дополнительная проверка проводится в порядке, предусмотренном гл. 20 НК РФ, а не в рамках нормативных предпи саний гл. 14 «Налоговый контроль» НК РФ.

Некоторые авторы указывают на нецелесообразность проведения до полнительных проверок по решению вышестоящего налогового органа и вносят предложения по их отмене^. Данное предложение представляется обоснованным, поскольку отмена проверок, проводимыми вышестоящими налоговыми органами, позволит сократить время рассмотрения жалоб нало гоплательщиков.

Срок рассмотрения жалобы установлен в ст. 140 Налогового кодекса, согласно которой поданная жалоба на ненормативный акт налогового органа, действия, бездействие должностных лиц налогового органа рассматривается в срок не позднее одного месяца со дня ее получения. При этом в соответст ' Воробьева В.Н. Порядок рассмотрения споров налогоплательщиков с налоговыми органами // Налоговый вестник. 2001. №5.

^ См., например: Семушкин B.C. Предварительное налогово-юрисдикционное производство: проблемы и перспективы // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 7. С. 29;

Нелюбин Д.Е. Система налогового контроля в Российской Федерации: теория и практика правового регулирования, актуальные проблемы и направления реформирования: дис.... канд. юрид. наук: 12.00.14. М., 2003. С. 154. Как замечает В.Г. Близ нец, «небольшое (по сравнению с судебными делами) количество производств по жалобам в вышестоящих налоговых органах вызвано именно нежеланием налогоплательщика подвергаться дополнительной налого вой проверке». См.: Близнец В.Г. Способы обжалования незаконных актов и действий налоговых органов // Налоговые споры: теория и практика. 2004. № 14. С. 48-49.

В И с п. 3 ст. 140 НК РФ решение по жалобе принимается в течение месяца, И однако не установлено, с какого момента начинается данный срок: с момента получения жалобы либо с момента принятия ее к рассмотрению'? В Регла менте срок для вынесения решения по жалобе не оговаривается.

На практике ФНС России требует от нижестоящих налоговых органов рассмотрение жалобы и вынесение решения по ней в течение месяца со дня ее получения налоговым органом.

Необходимо отметить, что в последнее время появились предложения о введении обязательной досудебной процедуры разрешения налоговых спо ров^. Нри этом высказываются точки зрения о том, что обязательное досу дебное урегулирование спора в форме подачи жалобы в вышестоящий нало говый орган необходимо только в сложных правовых ситуациях, например, при оспаривании решений налоговых органов, вынесенных по результатам ^ выездных налоговых пpoвepoк^ Представляется, что на современном этапе нецелесообразно вводить обязательную досудебную процедуру обжалования &..

в вышестоящий налоговый орган. Добиться повышения эффективности вне судебного порядка разрешения налоговых споров можно с помощью улуч- « шения самой процедуры обжалования решений налоговых органов в выше стоящие налоговые органы.

Нодводя итоги рассмотрения порядка обжалования решений, действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц в вышестоящий на логовый орган (вышестоящему должностному лицу), делается вывод о том, что действующий порядок обжалования должен быть изменен и установлен Налоговым кодексом РФ.

' Если предположить, что данный срок исчисляется с момента принятия жалобы к рассмотрению (т.е. это срок отличен от момента получения жалобы), то принятие жалобы к рассмотрению должно оформляться каким-либо документом (например, определением), по которому точно можно было бы определить, когда жалоба принята к рассмотрению. Однако ни НК РФ, ни Регламент и иные подзаконные нормативные акты не содержат даже упоминания о документальном оформлении принятия жалобы к рассмотрению.

^ См, например: Семушкин B.C. Предварительное налогово-юрисдикционное производство: проблемы и пер спективы // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 7. Хотелось бы отметить, что подобные предло жения в первую очередь исходят от судей.

' Семушкин B.C. Указ. соч. С. 28;

Близнец В.Г. Способы обжалования незаконных актов и действий налого вых органов // Налоговые споры: теория и практика. 2004. № 14. С. 49.

Помимо внесения изменений в налоговое законодательство в части улучшения процедуры обжалования налогоплательщиком решений и дейст вий (бездействия) налоговых органов в вышестоящий налоговый орган, автор делает вывод о необходимости внедрения эффективных и широко исполь зуемых в зарубежной практике инструментов, позволяющих предотвратить налоговые нарушения и налоговые споры, обеспечить досудебное разреше ние таких споров и в целом усовершенствовать систему сдержек и противо весов в налоговых отношениях. К таким инструментам, в частности, можно отнести расширение альтернативных способов разрешения налоговых спо ров. Речь идет о законодательном закреплении таких альтернативных средств разрешения налоговых споров, как заключение мировых соглашений, ис пользование посреднических процедур.

В части установления примирительных процедур были попытки вклю чить в Налоговый кодекс РФ положения, устанавливающие обязательность таких процедур. Так, на стадии разработки Закона «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утра ^) тившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию админист ративных процедур по урегулированию споров», принятого Государственной Думой 4 ноября 2005 года, предлагались поправки в ст. 140 UK РФ в виде единственной, но весьма емкой фразы о том, что налоговые органы прини мают все необходимые меры, направленные на урегулирование возникшего спора, путем заключения соглашений или проведения иных примирительных процедур с налогоплательщиком. Однако при дальнейшем прохождении за конопроекта от этого пришлось отказаться, поскольку расплывчатость выше упомянутой фразы для института примирительных процедур в налоговых от ношениях была слишком очевидна.

Вместе с тем, как представляется, норма об использовании примири тельных процедур должна применяться не только при рассмотрении жалоб вышестоящими налоговыми органами, но и любым налоговым органом еще на стадии возникновения налогового спора.

Использование посреднических процедур возможно путем привлече ния к разрешению налогового спора квалифицированного специалиста, вы ступающего в роли беспристрастного профессионального посредника между налоговым органом и налогоплательщиком. В качестве таких посредников могут выступать лица, имеющие специальное образование, достаточный опыт работы в сфере налогообложения, а также безупречную репутацию, приглашаемые, например, из числа налоговых консультантов. При этом на время процедуры стороны обязуются не инициировать судебные или адми нистративные дела, связанные с разрешаемым делом. По окончании проце дуры составляется протокол, в котором указывается, по каким вопросам сто роны достигли соглашения.

Использование предложенных процедур разрешения налоговых споров возможно только в случае активного поиска решения сторонами и добро вольности их участия. Заинтересованность в этом должна быть не только у налогоплательщиков, но и у самих налоговых органов.

В заключение хотелось бы также отметить следующее. В литературе высказывается точка зрения, что эффективность внесудебного механизма от стаивания прав налогоплательщиков напрямую зависит от добросовестности исполнения ими тех формальных обязанностей, которые установлены дейст вующим законодательством о налогах и сборах'. С такой точкой зрения мож но согласиться лишь отчасти. Пеобходимо говорить о добросовестности не только налогоплательщиков, но также и налоговых органов при внесудебном разрешении налоговых споров. Именно фискальная направленность налого вых органов обеспечивает зачастую предвзятый и необъективный подход при рассмотрении жалобы налогоплательщика.

' Захаров А.С. Механизм внесудебной защиты прав налогоплательщиков по НК РФ // Налоговые споры: тео рия и практика. 2004. № 3. С. 16-18.

Подводя итоги иастоящего параграфа, можно сделать следующие вы воды.

Автор обосновывает необходимость внесения соответствующих изме нений в НК РФ о том, что налогоплательщики в случае несогласия с дейст виями инспекторов во время проверки могут направлять письменную жалобу в налоговую инспекцию. Указанная жалоба должна быть рассмотрена нало говым органом в течение пяти дней с момента получения. При этом до полу чения письменного ответа налогоплательщик вправе не выполнять требова ния налоговых органов, основанные на акте или действиях, в отношении которых налогоплательщиком выражено несогласие. Жалоба в этом случае должна рассматриваться руководителем налогового органа.

Делается вывод, что порядок рассмотрения налоговых споров во вне судебном порядке путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не получил должного законодательного закрепления.

Порядок подачи и рассмотрения жалоб налогоплательщиков выше стоящими налоговыми органами и должностными лицами должен быть за креплен на законодательном уровне, а именно в Налоговом кодексе РФ.

Автор высказывается о необходимости закрепления в Налоговом ко дексе РФ четкого перечня оснований для оставления жалобы без рассмотре ния. Предлагается исключить такое основание, как оставление жалобы без рассмотрения при наличии документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (долж ностным лицом). В этом случае, думается, должно быть вынесено определе ние о направлении жалобы по подведомственности.

Участие налогоплательщика при рассмотрении комиссией жалобы должно быть обязательным во всех случаях. При этом налогоплательщику должно быть предоставлено право давать необходимые пояснения и пред ставлять необходимые документы.

2.3. Роль судебных органов в разрешении налоговых споров в Российской Федерации В процессе разрешения налоговых споров большое значение имеют ак ты судебного толкования и судебно-арбитражная практика.

Судебная практика - это один из наиболее эффективных способов со вершенствования законодательства. При этом следует согласиться с пози циями, высказываемыми в литературе, что специфика судебной власти за ключается в том, что она выполняет не только правозащитную функцию, разрешает правовые конфликты в обществе и государстве, но и реализует функцию, которую принято называть нормоконтролем. Независимо от при знания судебной практики в качестве источника права, она реально порожда ет новые юридические нормы, создавая тем самым самостоятельный канал правообразования и являясь реакцией на возникновение новых обществен ных отношений'.

Общеизвестно, что действующее налоговое законодательство является достаточно запутанным и противоречивым, а несовершенная юридическая техника при составлении законов и подзаконных актов в налоговой сфере де лает применение права в области налогообложения крайне сложным. Именно судебная практика должна становиться приоритетным источником для фор мулировок новых законов. Практика разрешения спорных ситуаций дает не обходимую информацию о том, какие потребности испытывает общество в нормативном регулировании налогообложения. Таким образом, очевидно влияние судебной практики при разрешении налоговых споров на изменение налогового законодательства. В то же время, судебная практика играет большую роль и непосредственно при разрешении конкретного налогового ' См, например: Морозова Л.А. Еще раз о судебной практике как источнике права // Государство и право.

2004.№ I.e.20,23.

I снора. При этом бурное развитие налоговых правоотношений является при чиной того, что роль прецедентов в налоговой сфере усиливается.

Как отмечает А.В. Брызгалин, несмотря на достаточно четкую и пол ную регламентацию налоговых споров законодательством и несмотря на то, что право в России никогда не являлось нрецедентным, а решения судом ни когда не нризнавались источниками нрава, тот или иной судебный вердикт но-прежнему остается одним из важнейших аргументов нри разрешении тех или иных конфликтных ситуаций и фактически выстунает в ряде случаев са мым главным, авторитетным и относительно независимым источником при принятии налогоплательщиками и налоговыми органами конкретных реше НИИ, Постановления и решения Конституционного Суда РФ, Высшего Ар битражного Суда РФ и Верховного Суда РФ необходимо рассматривать как одну из правовых форм развития налогового законодательства, содержащих акты разъяснения норм налогового права и обладающих признаком обяза тельности для налоговых органов и налогоплательщиков. Разъяснения су $) дебных органов обеспечивают разрешение налоговых сноров, ноиск ответов на вонросы о смысле налоговых законов и их отдельных положений, а также развитие налоговой практики и новых подходов, развивающих нормы зако нодательства о налогах и сборах.

Рассмотрим, какое влияние на процесс разрешения налоговых споров оказывают акты Конституционного Суда РФ, акты Высшего Арбитражного Суда РФ и Верховного Суда РФ, постановления кассационных инстанций ар ^ битражных судов и конкретные решения по налоговым спорам^. Необходимо отметить, что Верховный Суд РФ, в отличие от Высшего Арбитражного Суда РФ, играет меньшую роль при формировании судебной практики по налого ' Брызгалин А.В. Значение и место современной судебно-арбитражной практики в правовом регулировании налоговых отношений // Налоги и финансовое право. 2002. №11.

^ Рассмотрение особенностей влияние именно судебно-арбитражной практики обусловлено тем, что боль шинство налоговых споров рассматривается именно в арбитражных судах, и судебно-арбитражная практика по налоговым спорам, как никакая другая, играет огромную роль в регулировании налоговых отношений.

вым спорам, а официально опубликованные решения Верховного Суда РФ но конкретным налоговым делам не могут быть обозначены понятием «преце дент».

В соответствии со ст. 1 Налогового кодекса РФ законодательство Рос сийской Федерации о налогах и сборах состоит из указанного кодекса и при нятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. То есть акты, издаваемые различными судебными органами, не относятся к налого 1;

вому законодательству.

Особая роль в развитии судебных правовых регуляторов налоговых от ношений принадлежит актам Конституционного Суда РФ, причем не только постановлениям, но и определениям. Решение Конституционного Суда РФ имеет общеобязательный характер, оно окончательно, не подлежит обжало ванию и вступает в силу немедленно носле его провозглашения, действует непосредственно и не требует нодтверждения другими органами и должно стными лицами.

I'' Принимая в 1990-е годы постановления, в которых присутствовали вы сказывания по ряду принципиальных вопросов, имеюш,их основополагающее значение для налогового нрава, в нроцессе судебного разбирательства, ис правляя «ошибки» законодателей. Конституционный Суд РФ заложил кон ституционные основы Налогового кодекса РФ'.

Значение актов Конституционного Суда РФ в разрешении налоговых споров и в регулировании налоговых отношений в последнее время все более увеличивается. Так, если в 2003 году Суд принял 4 постановления и 62 опре деления по налоговой тематике, что составило 12,5 % всех его решений - но становлений и определений^, то в настоящее время уже более трети посту пающих в КС РФ обращений нрямо связаны с налогами.

' Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правового регулирования: дис.... докт. юрид. наук:

12.00.14. М., 2003. С. 280.

^ Пепеляев С.Г. Налоговые решения Конституционного Суда РФ // Налоговед. 2004. № 7. С. 3.

На практике в сфере налогового законодательства нормы Конституции, несмотря на их прямое действие, бывают труднореализуемыми примени тельно к определенным правоотношениям или субъектам из-за отсутствия в федеральном законодательстве конкретизирующих их норм. Поэтому вопро сы, входящие в сферу налоговых отношений, в решениях Конституционного Суда имеют особое значение. Рещения КС РФ, несомненно, ориентируют участников налоговых правоотношений на определенное поведение.

Как отметил председатель Конституционного Суда РФ Валерий Зорь кин, «в отсутствие понятных и однозначных законов суды часто принимают противоречивые решения, и налогоплательщикам приходится отвечать за брак в работе законодателя»'. Несмотря на подобную позицию председателя КС РФ, сам Конституционный Суд зачастую принимает противоречивые ре щения.

Юридическая природа и место рещений Конституционного Суда РФ в системе источников налогового права РФ во многом определяется содержа щимися в них правовыми позициями. Закон «О Конституционном Суде Рос сийской Федерации» устанавливает, что его решения о толковании Консти туции РФ должны быть совместимы с другими решениями, не должны противоречить ранее принятым решениям о толковании или решениям по конкретным делам. Однако КС РФ неоднократно отступал от этого принци па^. При этом неоднократно изменялись правовые позиции Суда в отноше нии толкования конституционной обязанности налогоплательщика уплачи вать налог в законном порядке, а законодателя - устанавливать налог только посредством закона.

В связи с противоречивостью некоторых норм Налогового кодекса РФ указанные нормы можно толковать как в пользу налогоплательщика, так и наоборот. В этом случае можно говорить об определенной идеологии госу ' wM'w.kadis.spb.ru ^ Эбзеев Б.С. Толкование Конституции Конституционным Судом Российской Федерации: теоретические и практические проблемы //Государство и право. 1998. № 5. С. 5-12.

дарства в вопросах налогообложения, которой придерживается и Конститу ционный Суд РФ.

В последнее время складывается впечатление, что в практике КС РФ по ключевым вопросам налогового права нарастает доминирование публичного интереса над интересом частным и смещение баланса между этими интере сами в пользу публичного интереса.

Об этом говорят и сами судьи Конституционного Суда РФ. Так, по мнению судьи Конституционного Суда РФ А.Л. Кононова, в одном из своих последних постановлений от 14 июля 2005 года' КС РФ допустил беспреце дентное смещение ценностей в сторону публичных, и прежде всего государ ственных, интересов, в пользу репрессивного характера права^.

При этом растет число судебных актов Конституционного Суда РФ, которые подвергаются критике, как практикующими юристами, так и в науч ных кругах. Спорные и, по мнению многих, необоснованные позиции Кон ституционного Суда РФ принимаются по ключевым проблемам налогового права.

К числу основных решений Конституционного Суда РФ, вызвавших наибольший резонанс, можно отнести следующие.

- Конституционный Суд РФ в отступление от ранее высказанной пози ции признал, что фискальные сборы могут регулироваться не только зако ном, но и подзаконным актом (Определения КС РФ от 10 декабря 2002 года № 283-0^;

от 10 декабря 2002 года № 284-0"*).

• - В постановлении КС РФ от 16 июля 2004 года J » 14-П^ содержится V правовая позиция, согласно которой налоговые органы вправе приостанавли ' Данным Постановлением Конституционный Суд РФ признал, что срок давности привлечения к налоговой ответственности, установленный ст. 113 Налогового кодекса РФ, может быть восстановлен судом в случае его пропуска, когда имело место воспрепятствование налоговым проверкам со стороны налогоплательщи ков.

^ Особое мнение судьи Конституционного Суда РФ А.Л. Кононова в связи с принятием Постановления Кон ституционного Суда РФ от 14 июля 2005 года.

' Вестник Конституционного Суда РФ. 2003. № 2.

• Вестник Конституционного Суда РФ. 2003. № 3.

* ^ Вестник Конституционного Суда РФ. 2004. № 6.

вать выездную налоговую нроверку. Данная ситуация была разрешена нутем внесения в НК РФ поправок, более четко установивших указанные сроки.

- Определение КС РФ от 08 апреля 2004 года № 169-0' запретило при менять вычет по НДС при расчетах заемными средствами (до возврата дол га). Позиция, выраженная в данном определении, под давлением бизнеса, власти и юридического сообщества была скорректирована Определением от 04 ноября 2004 года № 324-О Как видно, позиции Конституционного Суда РФ, зачастую отражаются в определениях, а не в постановлениях.

Еще одна существенная проблема, с которой сталкиваются и налого нлательщики, и правоприменители, - это большое количество оценочных, субъективных понятий, используемых Конституционным Судом РФ. Так, принцип определенности налогового права, закрепленный в ст. 3 НК РФ, на практике получает несколько иную реализацию в связи с тем, что Конститу ционный Суд РФ практически ко всем спорным вопросам налогообложения применяет критерий добросовестности.

Конституционный Суд РФ в налоговой сфере фактически превращает ся в законотворца, активно вмешиваясь в налоговую реформу России, создает новые нормы права, что ставит под сомнение последовательность реализации в России принципа разделения властей. Нри этом не ясно, почему КС РФ ре шает проблемы, возникающие в ходе реализации налоговых правоотношений путем истолкования закона, а не путем законодательной инициативы, правом которой он обладает.

Таким образом. Конституционный Суд РФ в последнее время очень часто занимает позицию не беспристрастного арбитра, а становится на защи ту государственных интересов, что заведомо ставит налогоплательщиков в подчиненное и незащищенное положение. Выход из данной ситуации, как представляется, состоит в своевременном внесении соответствующих изме ' Вестник Конституционного Суда РФ. 2004. № 6.

^ Вестник Конституционного Суда РФ. 2004. № 6.

нений в налоговое законодательство, отвечающих современной ситуации в налоговых правоотношениях.

Еще одним действенным инструментом, обеспечивающим баланс ин тересов налогоплательщиков и государства, должно стать публичное обсуж дение решений, принимаемых КС РФ, а также другими высшими судебными инстанциями.

Роль арбитражных судов в разрешении налоговых споров в последнее время все более возрастает. Одна из причин этого заключается в том, что процессуально-судебное законодательство в настоящее время более совер шенно, чем процессуально-налоговые нормы. Действующие нормы Налого вого кодекса РФ, регламентирующие порядок разрешения налоговых споров, отличаются противоречивостью, несогласованностью, наличием пробелов, отсутствием единых процессуальных форм для осуществления одних и тех же властных актов. В связи с этим акты судебных органов вынуждены вос полнять указанные недостатки' налогового законодательства.

Акты Высшего Арбитражного Суда РФ по налоговым спорам не отно сятся к налоговому законодательству и, соответственно, не входят в систему нормативных актов по налогообложению. Вместе с тем, в условиях станов ления и развития отечественной налоговой системы они приобретают особое значение в правовом регулировании налоговых отношений.

Согласно ст. 13 Федерального конституционного закона от 28 апреля 1995 года № 1-ФКЗ «Об арбитражных судах в РФ»', Пленум Высшего Ар битражного Суда рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов и иных нормативных правовых актов арбитражными су дами и дает разьяснения по вопросам судебной практики, которые обяза тельны для арбитражных судов.

' Федеральный конституционный закон от 28 апреля 1995 года № 1-ФКЗ «Об арбитражных судах в Россий ской Федерации» (с изменениями и дополнениями на 25 марта 2004 года) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995. Ка 18. Ст. 1589;

2004. № 13. Ст. 1111.

Кроме того, в соответствии со ст. 16 указанного закона Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ рассматривает отдельные вопросы судеб ной практики и о результатах рассмотрения информирует арбитражные суды в Российской Федерации, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ и обзоры арбитражной практики, направляемые Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ в информационных письмах, содержат толкование норм и не явля ются источниками права. В то же время, выводы, содержащиеся в постанов лениях Пленума, обязательны для исполнения всеми арбитражными судами.

Для принятия постановления Пленума необходимы два условия: 1) многочисленная практика;

2) ее разнообразие в смысле принятия различных решений по одинаковым делам.

Одним из результатов деятельности по формированию единообразной судебной арбитражной практики являются принимаемые Президиумом ВАС РФ в форме информационных писем обзоры по применению налогового за конодательства, которые способствуют созданию единообразной правопри менительной практики при разрешении налоговых споров.

Особо необходимо отметить Постановления Президиума Высшего Ар битражного Суда РФ и Постановления Федеральных Арбитражных Судов по конкретным делам.

Как указывает Д.А. Фурсов, долгое время в профессиональном право сознании преобладало мнение о том, что каждый судебный спор индивидуа лен, неповторим, а потому оценка всех правовых вопросов может быть дана только применительно к тому или иному заявленному спору. Однако в дей ствительности оценка юридических фактов и применение правовых норм в заявленном споре представляет собой не более чем частное проявление об щих правил в деятельности по отправлению правосудия'.

' Фурсов Д.А. Подготовка дела к судебному разбирательству. Налоги: пособие для судей арбитражных су дов. М. 1997. С. 5.

Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, а также постановления Федеральных Арбитражных Судов по конкретным делам рас сматриваются как акты казуального толкования, которые даются судебным органом по поводу конкретного дела и формально обязательны лишь при его рассмотрении.

Однако в силу ст. 7 Закона «Об арбитражных судах в РФ» судебные ак ты являются обязательными для всех государственных органов, органов ме стного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.

Кроме того, авторитет Высшего Арбитражного Суда РФ и судов касса ционной инстанции, а также угроза отмены принятого решения вышестоя ш;

ей судебной структурой в сложных ситуациях являются решающим факто ром при вынесении того или иного судебного решения. Поэтому при рассмотрении принципиальных моментов налогообложения и применения мер налоговой ответственности значительное место уделяется мнению имен но судебной практике. В силу данного обстоятельства постановления Прези диума Высшего Арбитражного Суда РФ, а также постановления Федераль ных Арбитражных Судов, выражающие их точку зрения, оказывают существенное влияние на правоприменительную практику на местах. При этом ошибка кассационного суда, допущенная им при толковании и приме нении закона, может принести значительный ущерб, как спорящим сторонам, так и авторитету конкретного суда, что в свою очередь будет способствовать формированию нигилистических настроений в предпринимательской сфере'.

В качестве особенностей рассмотрения налоговых споров в судах апел ляционной и кассационной инстанции называют следующие^:

- суды вправе в судебных актах ссылаться на обзоры судебной практи ки, принимаемые Президиумом ВАС РФ;

' См.: Кондрашова ОТ. Ответственность арбитражных кассационных судов при формировании налоговой практики // Налоговые споры: теория и практика. 2004. № 3. С. 3.

^ См.: Нагорная Э.Н. Особенности рассмотрения налоговых споров в судах апелляционной и кассационной инстанции // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 10. С. 3-11.

- суды вправе в судебных актах ссылаться на правовую позицию ВАС РФ, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ по конкретному де лу;

- игнорирование правовой позиции, изложенной в постановлении Пре зидиума ВАС РФ, влечет отмену судом кассационной инстанции судебных актов первой и апелляционной инстанции;

- суд кассационной инстанции при принятии постановления учитывает как собственную арбитражную практику, так и практику других округов.

Последний пункт вызывает наибольшее число вопросов на практике, В последнее время все чаще в литературе обсуждается вопрос о значении по становлений Федеральных Арбитражных Судов и возможности их использо вания в разрешении конкретных налоговых споров.

Формируемые ФАС округов РФ налоговые прецеденты воспринима ются именно как таковые нижестоящими судами и иными правопримените лями на территории округа, так как крайне незначительное количество при нимаемых к рассмотрению Президиумом ВАС РФ заявлений делают кассационную инстанцию фактически высшей для того или иного округа. В то же время, в отличие от ВАС РФ окружные суды при разрешении налого вых споров не стремятся к единообразию практики. Проблема заключается в том, что зачастую ФАС разных округов выносят диаметрально противопо ложные решения по схожим делам. Такие ситуации возможны и в пределах одного округа'.

' Подобная ситуация, например, складывается по вопросу признания обязанности по уплате налога испол ненной. Так, ФАС Северо-Западного округа Постановлением от 17 января 2003 года по делу № А56 36388/01 Решение от 31 июля 2002 года и Постановление апелляционной инстанции от 08 октября 2002 года Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области, в соответствии с которыми были удовлетворены требования истца о признании исполненной обязанности по уплате налогов, а также об обя зании ИМНС отразить уплату названных налогов в карточках лицевого счета истца, оставил без изменения.

При этом ФАС указал, что Общество не имеет другой возможности восстановить свое нарушенное право, поскольку за ним числится недоимка по налогам. Таким образом, предмет данного спора подведомствен арбитражному суду, вследствие чего оснований для прекращения производства по делу не имеется // СПС «КонсультантПлюс».

Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 01 декабря 2003 года по делу № А56-13558/03 оставлено без изменения решение. Решением от 15 июля 2003 года заявленные требования удовлетворены в части при знания исполненной обязанности общества по уплате 22876,37 руб. налогов. В части признания неправо мерным бездействия инспекции в удовлетворении заявленного требования отказано. В части обязания ин Таким образом, возникает вопрос: на что следует ориентироваться уча стнику налогового спора, если имеется ряд судебных актов, в том числе су дов кассационных инстанций, которые занимают единую правовую позицию, либо существуют противоположные подходы к толкованию и применению норм права, а позиция ВАС РФ официально еще не выражена? При этом можно говорить о наличии практики, имеющейся в отдельно взятом или в нескольких судах.

В некоторых случаях, когда два арбитражных судах кассационной ин станции по-разному толкуют и применяют одну и ту же норму закона, сторо ны по делу нередко ссылаются на положения п. 7 ст, 3 ПК РФ. Между тем, как справедливо указывает А.И. Бабкин, это норма не действует в отношении правоприменительной практики'.

Представляется, что при разрешении конкретного налогового спора на логоплательщик, равно как и суд, в первую очередь должен обратиться к су дебной практике по схожим делам своего округа и лишь в отсутствие подоб ной практике в данном регионе обращаться к постановлениям иных ФАС.

Указанную позицию, на наш взгляд, следует закрепить в Законе «Об арбит ражных судах в РФ».

Очевидно, что не только высшие судебные инстанции вырабатывают прецеденты. По нашему мнению, все признаки нормативности, имеющиеся у правовых позиций ФАС округов по налоговым спорам, позволяют говорить о спекции отразить 22876,37 руб. в карточке лицевого счета общества производство по делу прекращено (в связи с неподведомственностью). Таким образом, требования об обязании налогового органа произвести определенные действия в одном случае были удовлетворены, а в другом случае дело прекращено.

к В других округах практика в основном идет по пути прекращения производства по делам о признании ис полненной обязанности по уплате налога и обязании налогового органа соверщить действия об отражении сумм налогов в лицевом счете налогоплательщика. См., например: Постановление ФАС Западно Сибирского округа от 05 сентября 2001 года по делу № Ф04/2637-785/А46-2001 // СПС «КонсультантПлюс».

В некоторых случаях суды удовлетворяют требования налогоплательщика, указывая на следующее: на ли цевых счетах налогоплательщика нащло отражение незаконное действие должностных лиц налогового ор гана по возложению на истца несуществующей обязанности по уплате пени и по изъятию в бюджет части средств истца, его собственности, в виде уменьщения объема обязательства бюджета перед ним. Имущест венные права истца были нарущены таким образом реально и непосредственно, вследствие чего судом пра вильно удовлетворен иск. См, например: Постановление ФАС Московского округа от 11 июля 2002 года по делу № КА-А40/4370-02 // СПС «КонсультантПлюс».

' Бабкин А.И. Арбитражная практика оценки рещений налоговых органов и реализации прав налогопла к. тельщиков // Налоговые споры: теория и практика. 2004. № 12. С. 17.

наличии региональных прецедентов как регуляторов налоговых правоотно шений. Общеобязательность для неопределенного круга лиц на территории округа при этом опосредуется через судебное воздействие, в результате чего судебным прецедентом руководствуются все субъекты как потенциальные участники судебного разбирательства.

Таким образом, судебные постановления выступают не только основой для непосредственного регулирования налоговых отношений, но также и ос новой для толкования правовых норм налогового права, являются инстру ментом для устранения правовых пробелов в регулировании налоговых от ношений и ликвидации противоречий в налоговом законодательстве.

Важный вопрос, который возникает в связи с участием судебных орга нов в разрешении налоговых споров, связан с пределами рассмотрения ар битражным судом дел, возникающих из налоговых правоотношений. В по следнее время сформировалась устойчивая судебно-арбитражная практика, которая исходит из обязательности исследования всех обстоятельств, влияющих на содержание спорного налогового правоотношения, то есть на объем прав и обязанностей его участников.

Необходимо в краткой форме рассмотреть и значение актов Верховно го Суда РФ для разрешения налоговых споров. Это обусловлено тем, что в последнее время количество дел в судах общей юрисдикции, вытекающих из налоговых правоотношений, постепенно увеличивается, что связано, в пер вую очередь, с возрастающей активностью граждан по защите своих прав.

Следует отметить, что большую часть таких дел рассматривают мировые су дьй.

Верховный Суд РФ является высшим судебным органом по делам, подсудным судам общей юрисдикции, осуществляет судебный надзор за дея тельностью нижестоящих судов, а также дает разъяснения по вопросам су дебной практики (ст. 126 Конституции, ст. 19 Федерального конституцион ного закона «О судебной системе РФ»).

В соответствии со ст. ст. 56, 58 Закона РСФСР «О судоустройстве РСФСР» от 08 июля 1981 года', действующем в части, не противоречащей Конституции РФ и указанному Федеральному конституционному закону разъяснения Пленума Верховного Суда РФ по вопросам применения законо дательства обязательны для судов, других органов и должностных лиц, при меняющих закон, по которому дано разъяснение.

Несомненно, что достаточно часто Верховный Суд РФ не ограничива ется разъяснением (толкованием) норм материального и процессуального права, в том числе в части применения аналогии закона и права, но и воспол няет пробелы и разрешает противоречия в законодательстве, что ненормаль но. Восполнять пробелы и устранять противоречия в законодательстве долж ны те, кто творит право.

Несмотря на то, что Высший Арбитражный Суд РФ более активно, чем Верховный Суд РФ, принимает участие в разъяснении налогового законода тельства, можно привести примеры, когда ВС РФ опережает ВАС РФ в неко торых позициях.

Так, Определением кассационной коллегии Верховного Суда Россий ской Федерации от 1 мая 2005 года № КАС05-068^ по вопросу об оплате гос пошлины указано, что Налоговый кодекс РФ закрепил льготу по уплате гос пошлины только в тех случаях, когда государственные органы участвуют в деле в порядке части 1 статьи 46 ГПК РФ с заявлением в защиту прав, свобод и законных интересов других лиц или неопределенного круга лиц и высту пают в качестве процессуальных истцов (заявителей). Если же государствен ный орган выступает в качестве ответчика по делу, то при подаче кассацион ной жалобы на решение суда он должен уплачивать госпошлину на общих основаниях и ссылка на подпункт 19 пункта 1 статьи 333.36 несостоятельна^ Закон РСФСР от 8 июля 1981 года «О судоустройстве РСФСР» (с изменениями и дополнениями на 20 ав густа 2004 года) // Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР. 1981. № 28. Ст. 976;

Собрание законода тельства Российской Федерации. 2004. № 34. Ст. 3528.

^ СПС «КонсультантПлюс»

Налоговые органы понимают эту норму так, что они свободны от уплаты госпошлины во всех случаях об ращения в суды.

Из Определения Верховного Суда РФ следует еще один важный вывод:

судебные расходы, понесенные налогоплательщиком — заявителем иска, в пользу которого принят судебный акт, подлежат взысканию арбитражным судом с налогового органа, а не возврату налогоплательщику из бюджета.

Этот подход соответствует положениям пункта 1 статьи 110 АПК РФ, при меняемым с учетом позиции Верховного Суда РФ об отсутствии права на льготу по уплате пошлины.

Представляется что положения, закрепленные в Определении ВС РФ, должны быть распространены и на порядок рассмотрения дел в арбитражных судах, в связи с чем ВАС РФ должен также издать соответствующие разъяс нения'.

Необходимо также отметить, что существует практика принятия совме стных постановлений ВАС РФ и ВС РФ. В области налоговых правоотноше ний к таким актам можно отнести Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 года J T 41/ N»

«О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Па логового кодекса Российской Федерации»^ и Постановление Пленума Вер ховного Суда РФ и Пленума Высщего Арбитражного Суда РФ от 01 июля 1996 года № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».^ Таким образом, можно сделать вывод, о целесообразности взаимодей ствия между высшими судебными инстанциями России по вопросам приме нения налогового законодательства.

В целом представляется правильным мнение В.М. Лебедева, что в бу дущем судебное творчество, то есть судебная практика, в том числе судебные ' Необходимо отметить, что Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 25.05.2005 № 91 «О некото рых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации» не содержит никаких разъяснений по этому поводу.


^ Российская газета. 1999. Лк 128.

' Вестник ВАС РФ. 1996. Ki 9.

прецеденты по конкретным делам, станет все более активно использоваться для создания новых законов и правовых норм'.

Завершая исследование по данному вопросу, можно сделать следую щие выводы.

Роль судебной практики в правовом обеспечении механизма разреше ния налоговых споров в настоящее время сводится как к выявлению смысла большинства налоговых законов, так и к выработке новых подходов, разви вающих нормы налогового законодательства.

Процесс реализации судебными органами законодательства о налогах и сборах должен служить своеобразным ориентиром для деятельности органов, наделенных правом законодательной инициативы, и законодателя.

При разрешении конкретного налогового спора налогоплательщик, равно как и суд, в первую очередь должен обратиться к судебной практике по ^ схожим делам своего округа, и лишь в отсутствие подобной практики в дан ном регионе, обращаться к постановлениям иных ФАС. Указанную позицию, л на наш взгляд, следует закрепить в Законе «Об арбитражных судах в РФ».

В то же время, в условиях расширения области судебного усмотрения и., большой роли судебных органов в разрешении налоговых споров необходи мо повышать уровень экономических знаний судей и специалистов судов, а также усилить общественный контроль за деятельностью судов, обеспечить прозрачность их работы.

' Лебедев В.М. Судебная практика и развитие законодательства. Законодательство России в XXI веке: мате риалы научно-практической конференции. М., 2002. С. 48.

2.4. Обеспечение баланса интересов налогонлательщиков и налоговых ор ганов как способ минимизации налоговых споров В последние годы наблюдается тенденция роста количества налоговых споров, рассматриваемых в арбитражных судах. На основании отчетов, опуб ликованных в «Вестнике Высшего Арбитражного Суда Российской Федера ции» за ряд предшествующих лет', можно проследить, как менялась динами ка разрешения налоговых споров в судебном порядке.

Необходимо отметить, что рост числа споров о налогообложении про исходит на фоне увеличения общего числа обращения в арбитражные суды и увеличения числа споров в сфере управления, то есть споров представителей бизнеса с государственными органами^. Если в 1999 году споры в сфере управления составляли 41 % от общего числа рассмотренных обращений в арбитражные суды, то в 2005 году их доля возросла до 71,9 %.

Увеличение числа дел в сфере административных и иных публичных правоотношений вызвано, прежде всего, продолжающимся ростом дел, свя занных с применением налогового законодательства. Таких дел за 2005 год рассмотрено 425 тысяч 236 дел против 207 тысяч 485 дел в 2002 году. Таким образом, рост числа налоговых споров, за период с 2002 по 2005 год составил 205%.

Структура налоговых споров в 2005 году выглядела следующим обра зом'':

' Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 3 С. 6-12;

Вестник Высшего Арбитражного Суда. РФ.

2001..№ 4. С. 12-18;

Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2002. N« 4. С. 20-29;

Вестник Высшего Ар битражного Суда РФ. 2003. N° 4. С. 21-32;

Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2004. Ns 4. С. 21-36;

Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2005. № 2. С. 36-45;

Аналитическая записка к статистическому отчету о работе арбитражных судов Российской Федерации в 2005 году // Официальный сайт Высшего Ар битражного Суда РФ http://www.arbitr.ru.

^ См.: Пепеляев С.Г. Тенденции практики разрешения налоговых споров. // Налоговые споры: теория и прак тика. 2004. № 12. С. 12. При этом, как отмечает С.Г. Пепеляев, резкий рост числа споров, в первую очередь, обусловлен вступлением в силу ч. 1 Налогового кодекса РФ, а также закрепленной в ней ст. 114, устанавли вающей порядок судебного взыскания налоговых санкций.

' Сведения о рассмотренных спорах с участием налоговых органов в 2002 - 2005 гг. // Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда РФ http://www.arbitr.ru.

о признании недействительными актов налоговых органов - 48414 дел или 12,4%.

о взыскании обязательных платежей и санкций - 369865 дел или 87%.

о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа налоговых органов - 909 дел или 0,2%, о возврате из бюджета денежных средств, списанных налоговыми ор ганами - 1677 дел или 0,4%.

Большинство налоговых споров инициируется самими налоговыми ор ганами - это споры о взыскании обязательных платежей и санкций. Следует согласиться с С.Г. Пепеляевым в том, что большинство таких споров имеет формальный характер'. Около 87 % таких споров решаются в пользу налого вых органов.

В то же время соотношение споров, инициируемых налоговыми орга нами и налогоплательщиками, не должно порождать мнение, что налогопла тельщики не активны в защите своих прав и интересов. Их активность воз растает. Если в 1999 году налогоплательщики обжаловали в суд решений налоговых инспекций, то в 2005 году - 33756 решений. Показатель вырос почти в четыре раза. При этом высока доля судебных решений по ис кам налогоплательщиков, принимаемых в их пользу. Если в 1999 году суды удовлетворили 60 % исков налогоплательщиков, то в 2005 году -72,6 %.

Приведенные данные говорят об актуальности решения проблемы ми нимизирования налоговых споров.

Способы минимизации споров в налоговой сфере могут быть различ ными. Но в первую очередь, это должны быть меры, направленные на улуч шение действующего налогового законодательства. Помимо необходимости уточнения принципов налогообложения, непосредственно касающихся фор мирования у граждан России психологии налогоплательщика, а значит и по вышения налоговой культуры в обществе, при корректировке ПК РФ необ ' Пепеляев С.Г. Тенденции практики разрешения налоговых споров // Налоговые споры: теория и практика.

2004. №12. С. 13.

ш ходимо также уточнение законодательства о налогах и сборах по вопросу прав и обязанностей основных субъектов налоговых правоотношений нало гоплательщиков и налоговых органов.

Совершенствование правового статуса налогоплательщика и полномо чий налоговых органов может оказать влияние на снижение количества нало говых споров.

В соответствии со ст. 17 и 18 Конституции РФ права и свободы челове ка и гражданина определяют смысл, содержание и применение законов, и осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц. Поэтому в НК РФ, с одной стороны, устанавли ваются рамки дозволенного поведения налогоплательщиков и определенные гарантии защиты их прав в отношениях, связанных с выполнением конститу ционной обязанности уплачивать налоги, с другой — устанавливаются рамки правомочий для контролирующего органа. Проблема установления баланса интересов и возможностей основных участников налоговых правоотношений 1? хотя и была в центре внимания при разработке НК РФ, но не решена в доста точной мере.

Как представляется, задача НК РФ состоит в обеспечении разумного баланса интересов и прав налогоплательщиков и полномочий налоговых ор ганов'. Это, в свою очередь, является главной предпосылкой эффективного и справедливого функционирования фискальной системы государства. Более того, справедливость налогового законодательства должна сыграть решаю щую роль в преодолении негативного отношения налогоплательщиков к ^, фискальной системе.

Данная точка зрения поддерживается и экономистами. Как отмечает д.э.н. А.П. Балакина, «сфера налоговых отношений является областью тесно го соприкосновения и взаимодействия частных и публичных субъектов. В ' Необходимо отметить, что совокупность принципов А. Смита и А. Вагнера, отражающих общественный и частный интерес, положена в основу современных налоговых систем многих государств с развитой рыноч ной экономикой.

I демократическом социальном государстве, каковым провозглашена Россия, публичные субъекты при установлении нормативных требований, адресо ванных частным субъектам, должны учитывать и соблюдать их интересы»\ В налоговом праве взаимоотношения между частными и публичными субъектами основываются на началах неравенства участников налоговых правоотношений, их субординационном характере. В то же время, не следует противопоставлять частных и публичных субъектов. Более конструктивным • представляется нахождение оптимального сочетания их интересов, выработ ка эффективных моделей их взаимодействия. Государство через механизм налогообложения обеспечивает свои фискальные интересы по аккумулиро ванию денежных средств в целях реализации собственных задач и функций.

Установление налогового бремени способствует реализации общего блага, выполнению публичных функций государством, поскольку реализует пуб личный интерес всех членов общества.

Таким образом, на сегодняшний момент одной из основных задач по 1? минимизации налоговых споров должна быть разработка концептуальных основ реформирования налоговых отношений в целях достижения макси мального баланса интересов участвующих в процессе налогообложения сто рон.

Поиск разумного баланса прав налогоплательщиков и полномочий на логовых органов означает необходимость ограничения применяемых к нало гоплательщику мер принуждения в тех пределах, в каких это необходимо для обеспечения выполнения государством своих функций. Данный принцип должен стать главным при последующей доработке положений НК РФ.

В связи с этим одним из главных вопросов, на котором необходимо ак центировать внимание в части правомочий налоговых органов, является воз можность использования бесспорного порядка по решению отдельных во ' Балакина А.П. Частные и публичные субъекты в налоговом праве: вопросы взаимодействия // Проблемы финансового права в условиях рынка в XXI веке: сб. материалов международной научно-практшеской кон ^1 ференции / отв. ред. О.Н. Горбунова. М.: ТК Велби, 2005. С. 126.


7' i просов налогового администрирования (в частности, о нрименении налого вых санкций, о досрочном расторжении договоров о налоговом кредите, о взыскании налога в определенных случаях). Особенно это становится акту альным в последнее время в связи с изменением порядка взыскания налого вых санкций.

Налоговый кодекс РФ в ст. 31 устанавливает следующие права налого вых органов в данной области:

- взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени и штрафы в порядке, установленном настоящим Кодексом;

- предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски, в том числе о взыскании налоговых санкций с лиц, допустивщих нарушения законодательства о налогах и сборах.

Закон о налоговых органах дополнительно указывает на такое право налоговых органов, как право выносить решения о привлечении органов, ор ганизаций и граждан к ответственности за совершение налоговых правона |i) рушений в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Феде рации.

Нроблему минимизации налоговых споров, в первую очередь рассмат риваемых в судебном порядке, государство пытается решить с помощью принятия Федерального закона от 04 ноября 2005 года № 137-ФЗ «О внесе нии изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур по урегулированию споров»^ вступившего в силу с 1 января 2006 года.

Одним из наиболее существенных моментов данного закона, безуслов но, является право взыскивать налоговые санкции с организаций и индивиду, ' Собрание законодательства Российской Федерации. 2005. № 45. Ст. 4585.

альных предпринимателей в бесспорном порядке, в случае если размер нала гаемого штрафа превышает установленный размер.

Необходимо отметить, что мнения по поводу введения бесспорного по рядка взыскания налоговых санкций не являются однозначными.

По мнению ряда авторов, пока в России не создана система судов, спе циализируюш,ихся на рассмотрении налоговых споров, право налагать штрафные санкции за налоговые правонарушения следует предоставить на логовым органам без последуюш,его обраш;

ения в суд, Как отмечает О.В. Бойков, использование так называемого предвари тельного судебного контроля над законностью административных актов не зависимо от наличия или отсутствия спора «превращает суд в силовой при даток администрации»^.

Другие авторы обосновывают положение о том, что разрешение нало говых споров должно осуществляться не иначе как в порядке судебной юрисдикции. Например, И,В, Нанова полагает, что налоговые органы долж ны лишь возбуждать административное производство и в установленные за коном сроки предъявлять в судебные органы исковое заявление о привлече нии к административной ответственности^, С.А, Герасименко полагает, что бесспорный порядок взыскания недо имки является следствием того, что законодатель исходит из презумпции не добросовестности и некомпетентности налогоплательщиков. При этом, на оборот, законодатель идеализирует уровень компетентности, добросовестности и беспристрастности работников налоговых органов, Дискуссия по поводу того, в каком порядке должны взыскиваться санкции за нарушения законодательства о налогах и сборах, приобрела осо ' См., например: Карпова Г.А. Проблемы применения Налогового кодекса РФ арбитражными судами // За конодательство. 2001. № 8. С. 31;

Бродский Г.М. Право и экономика налогообложения. СПб., 2000. С. 104 105.

^ Бойков О.В. Становление правосудия в административных отношениях экономической сферы. // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2002. № 5. С. 46.

^ Панова И.В. Административное производство нуждается в скорейшей юридизации // Журнал российского права. 2000..№ 2. С. 74.

* Герасименко С.А.

Защита прав налогоплательщиков в арбитражном суде. М., 1994. С. 10.

бый характер после принятия Конституционным Судом РФ Постановления от 17 декабря 1996 года № 20 «По делу о проверке конституционности пунк тов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции»'. Конституционный Суд РФ признал, что взыскание с юридических лиц сумм штрафов без их со гласия не соответствует Конституции РФ.

По смыслу п. 5 Постановления следует, что согласие на взимание штрафа может быть выражено как в форме действия (самостоятельная уплата штрафа), так и в форме бездействия (непринятие мер по обжалованию реше ния налогового органа). В то же время, С.Г. Пепеляев, Г.А. Гаджиев выска зывают точку зрения, что согласие налогоплательщика на взыскание штрафа может быть выражено только его действием^.

Имеется и другая точка зрения. Д.М. Щекин высказывает мнение о том, что законодатель мог бы установить презумпцию согласия налогоплатель щика на бесспорное взыскание штр'афа, в случае если налогоплательщик в установленный срок (например, в течение 3 месяцев) не обжаловал решение о наложении штрафа. В случае не подачи жалобы налоговый орган может взыскать штраф в бесспорном порядке^.

Учитывая изложенные мнения, хотелось бы отметить, что, безусловно, нецелесообразно перекладывать на судебные органы полный контроль над работой налоговых органов. Однако при введении процедуры бесспорного взыскания налоговых санкций, на наш взгляд, такая процедура должна быть четко регламентирована налоговым законодательством, с тем чтобы избе жать противоречивых ситуаций на практике. Совершая подобные действия, налоговые органы вторгаются в сферу интересов налогоплательщика. Поэто му особую важность приобретают способы защиты налогоплательщиком ' Собрание законодательства Российской Федерации. 1997. № 1. Ст. 197.

^ Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель - налогоплательщик - государство. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: учеб. пособие. М.: ФБК-Пресс, 1998. С. 328- ^ Z / /K Д М Юридические презумпции в налоговом праве: дис.... канд. юрид. наук: 12.00.14. М., 2001.

Z^c H С. 168.

своих прав при взыскании с него налогов и налоговых санкций в бесспорном порядке.

Налогоплательщикам должна быть предоставлена возможность обжа лования решения налогового органа о взыскании с него санкций в случае его несогласия с таким решением, причем сроки должны быть достаточными для реализации этого права.

Следует отметить, что установленный с 1 января 2006 года бесспорный порядок взыскания налоговых санкции, по нашему мнению, нарушает право налогоплательщика на обжалование. Срок для обжалования решения о взы скании налоговой санкции в случае несогласия с ним налогоплательщика ра вен сроку, установленному в требовании. Этот вывод можно сделать из п. ст. 103.1 НК РФ, который устанавливает, что решение о взыскании налоговой санкции вступает в законную силу и обращается к принудительному испол нению в случае, если налогоплательщик (иное лицо) - организация или инди видуальный предприниматель добровольно не уплатили сумму налоговой санкции в срок, указанный в требовании о ее уплате.

Как представляется, налогоплательщику должен быть предоставлен более длительный срок для обжалования решения налоговых органов. На практике очень часто налогоплательщик поздно получает требование об уп лате налога, до истечения установленного в нем срока остается всего лишь 1 2 дня, что, в конечном итоге, делает невозможным исполнение требования в добровольном порядке в указанный срок. Таким образом, налогоплательщик фактически лишается возможности обжаловать незаконное, по его мнению, решение налогового органа до того, как оно вступит в законную силу.

Оптимальным, кажется, будет установление следующего срока для об жалования решения о взыскании налоговых санкций: один месяц со дня ис течения срока, установленного в требовании. При этом решение должно вступать в законную силу только лишь по истечении срока, предоставляемо го на обжалование. Необжалование налогоплательшиком решения налогово го органа в установленный срок будет свидетельствовать об отсутствии спо ра.

Следует согласиться с мнением Э.М. Цыганкова, что «совмещение практических и правовых позиций может быть достигнуто в том случае, ко гда налоговые доначисления, пени, а также налоговые санкции будут взы скиваться в бесспорном порядке только при условии отсутствия обоснован ных возражений налогоплательщика, представленных в установленные законом сроки, то есть при отсутствии спора о праве»'.

В этом случае ограничения права собственности и права на судебную защиту будут соответствовать требованиям необходимости и достаточности, действующим на данный период времени и обеспечивающим баланс публич ного и частного интересов.

В то же время пока налоговые органы не будут заинтересованы в уре-* гулировании споров в мирном порядке, путем взаимных соглашений, до су да, ситуация не изменится, а лишь произойдут изменения в структуре нало-ft говых споров, решаемых в судебном порядке - вместо исков налоговых органов о взыскании налоговых санкций появится большое количество исков!« налогоплательщиков об обжаловании таких решений.

Таким образом, поиск разумного баланса прав налогоплательщиков и полномочий налоговых органов в последнее время выходит на первый план при изменении налогового законодательства. Речь идет о необходимости гармонизации налоговых отношений, под которой понимается максимальное сближение, как правило, не совпадающих, а то и прямо противоположных интересов и точек зрения на налоговую реформу всех участвующих в про цессе налогообложения сторон (государства в лице налоговой администра ции, с одной стороны, и налогоплательщиков, с другой стороны). Гармониза ция налоговых отношений является одним из главных условий успешного осуществления любой налоговой реформы.

' Цыганков Э.М. Налоговые споры в процессе перезагрузки // Налоговые споры. 2006. № 1. С. 30.

Государство, соответственно, должно разрабатывать комплекс специ альных мероприятий и работ по адаптации налогоплательщиков и работни ков самих налоговых служб к новому налоговому законодательству, по соот ветствующему изменению их менталитета, по улучшению делового сотрудничества и взаимопонимания между ними, по повышению их ответст венности за выполнение своих налоговых обязанностей перед государством и реализацию предусмотренных законом прав.

Налогоплательщик должен видеть в налоговых служащих не против ников, а партнеров в налоговом процессе. Именно этим любая налоговая служба должна неуклонно руководствоваться и ориентироваться не только на проведение периодических информационных кампаний, приуроченных, в ос новном, к очередным изменениям налогового законодательства, приёму от четов и деклараций и поэтому имеющих сугубо спорадический, ситуацион ный характер, а на создание всеохватывающей, гибкой и мобильной системы качественного информационного сервиса, оказание нуждающимся требуемой i^ методической и консультационной помощи.

Активное использование налогоплательщиком своих прав на получе ние информации от налоговых органов, например, в связи с налогообложени ем доходов от тех или иных заключаемых в будущем сделок, позволит ре шить проблему еще до ее появления, что исключит необходимость спора с налоговым органом. В этом случае целесообразно использовать опыт зару бежных стран в данной области.

Так, в зарубежном налоговом праве существуют специальные меха низмы, позволяющие добросовестному налогоплательщику защитить себя от притязаний налоговых органов.

Например, для реализации права на получение информации, необходи мой для исполнения налоговых обязанностей. Министерство экономики, фи нансов и промышленности Франции организовало 11 центров информацион ного обслуживания налогоплательщиков. В этих центрах в I' экспериментальном порядке предусматривается оказание услуг по информи рованию налогоплательщиков и предоставлению им необходимых инструк ций по налоговым и финансовым услугам'.

Кроме того, существует процедура так называемого фискального реск рипта (rescrit fiscal), которая предоставляет всякому налогоплательщику воз можность направить администрации запрос о правомерности операции, ко торую он намеревается осуществить в будущем^. То есть любой налогоплательщик может получить письменную консультацию в налоговой администрации до заключения контракта или соглашения, предоставив ей все необходимые документы. Администрация в ответе должна указать, ус матриваются ли в операции, по ее мнению, признаки злоупотребления пра вом. Срок для ответа, которым располагает администрация, составляет шесть месяцев. Если в указанный срок ответ налогоплательщику не дан, то он име- ет основания полагать, что соответствующее соглащение правомерно. Если администрация не высказала никаких возражений или если не ответила в срок, она лишается возможности в дальнейшем настаивать на квалификации соответствующей операции как действия, направленного на злоупотребление правом.

В США имеется процедура аналогичного характера (ruling), которая проявляет себя в двух аспектах: 1) толковании налоговых нормативных ак тов, которые публикуются администрацией (revenue ruling) и которые сходны с административными инструкциями;

2) письменном ответе администрации налогоплательщику (private ruling), предварительно обратившемуся с запро сом о сделке, которую он намеревался заключить. Рекомендации, высказан ные в письменных ответах администрации, фактически применяются в от ношении всех аналогичных ситуаций^.

Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс лекций. М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2003. С. 198.

^ Там же.

^ См. подробнее: Толстопятенко ГЛ., Федотова КГ. Налоговое право СЩА. Терминология. М., 1996. С.

40- В Германии процедура рескрипта ограничена консультированием на логоплательщиков по вопросам налога на зарплату, таможенных сборов или оценки фактических ситуаций в связи с осуществлением фискального кон троля. Будучи опубликованными, высказанные администрацией позиции «связывают» ее, не «связывая» между тем судью'.

В Швеции фискальный рескрипт представляет собой выдачу Комисси ей по налоговому праву предварительного заключения о налоговых послед ствиях той или иной сделки, которое может быть запрошено как налогопла тельщиком, так и налоговой администрацией^. Предварительное заключение является обязательным для налоговых органов и применяется при налогооб ложении при условии, что соответствующий налогоплательщик пожелает этого.

Аналогичные процедуры имеются в налоговом законодательстве и многих других стран.

Таким образом, разъяснительная и информационная работа может по служить основой для внедрения такого подхода и в России. Предварительные заключения позволят организациям упростить оценку налоговых издержек при планировании инвестиционных проектов. Можно предложить следую щую процедуру получения таких заключений от налоговых органов.

Налогоплательщик подает запрос о налоговых последствиях планируе мых сделок и операций. Затем налоговый орган в течение трех месяцев гото вит и выдает заключение. В дальнейшем оно не может быть пересмотрено налоговым ведомством и действует в течение нескольких лет. Одновременно следует установить государственную пошлину за рассмотрение подобных запросов, а также обеспечить защиту от служебных злоупотреблений. При этом выдача заключений должна осуществляться на уровне не ниже регио нальных управлений, что станет гарантией от злоупотреблений со стороны налоговых органов. В то же время, налоговому органу необходимо предоста ' Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс лекций. М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2003. С. 262.

^ Там же. С. 262.

JL 19S ВИТЬ возможность пересмотреть свое заключение в определенных случаях.

Например, если в судебном порядке был доказан сговор или если сотрудники налоговых органов были введены в заблуждение относительно фактических обстоятельств.

Эти предложения направлены на достижение разумного баланса между интересами налогоплательщиков и налоговых органов, В настоящее время в России аналогом данной процедуры являются нормы пп, 2 п, 1 ст, 21 и пп, 3 п. 1 ст, 111 НК РФ, которые закрепляют право налогоплательщика получать от налоговых органов и других уполномочен ных государственных органов письменные разъяснения по вопросам приме нения законодательства о налогах и сборах.

Однако, согласно действующему законодательству, однажды выска занная налоговым органом позиция, например в письменном разъяснении, данном налогоплательщику, не препятствует указанному органу в дальней шем отступить от нее и настаивать на ином толковании соответствующих ^ правовых норм. Таким образом, добросовестный налогоплательщик, дейст вующий в соответствии с разъяснениями налогового органа, не застрахован от изменения правоприменительной практики и изменения налоговых по следствий, совершенных в соответствии с разъяснениями налогового органа сделок, В соответствии с п, 1 ст, 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплат ную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетно сти и разъяснения о порядке их заполнения. Порядок предоставления пись менных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах предусмотрен в Регламенте организации работы с налогоплательщи ками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами, утвержденном Приказом ФНС России от 09 сентября 2005 года № САЭ-3-01/444'.

• Указанному праву налогоплательщиков корреспондирует установлен ная пп. 4 п. 1 ст, 32 Налогового кодекса РФ обязанность налоговых органов предоставлять такую информацию. Таким образом, в конкретных хозяйст венных ситуациях по вопросам о порядке исчисления и уплаты налогов нало гоплательщику следует обратиться в налоговый орган по месту своего учета.

Для получения разъяснения налогоплательщику необходимо направить письменный запрос. Ответ на запрос налоговые органы должны дать не позднее 30 календарных дней от даты его регистрации. Этот срок может быть продлен заместителем руководителя (руководителем), но не более чем на дней. Нри этом о продлении информируют заявителя с указанием причин пролонгации.

Письменная информация, исходящая в этом случае от налогового ор гана, предоставляется бесплатно и может иметь форму как письменного разъяснения по вопросам налогов и сборов, так и телефонограммы или иного сообщения, передаваемого с использованием подобных видов связи. Ответ налогового органа должен быть подписан компетентным должностным ли цом. Для территориального налогового органа это, как правило, его руково дитель или заместитель руководителя, в противном случае органы ФНС РФ не несут за него ответственности.

Как представляется, необходимо определить максимальные сроки для ответа на запросы налогоплательщиков в Налоговом кодексе, а не во внут ренних приказах Министерства финансов и Федеральной налоговой службы.

В соответствии со ст. 34.2 Налогового кодекса РФ Министерство фи нансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам ' Документы и комментарии. 2005. № 19.

200.



Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.