авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:   || 2 | 3 | 4 | 5 |   ...   | 6 |
-- [ Страница 1 ] --

ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ

Будников, Дмитрий Борисович

Проблемы привлечения к налоговой

ответственности в России и пути её

совершенствования

Москва

Российская государственная библиотека

diss.rsl.ru

2007

Будников, Дмитрий Борисович.

   Проблемы привлечения к налоговой ответственности в

России и пути её совершенствования  [Электронный ресурс] : дис. ... канд. юрид. наук

 : 12.00.14. ­ СПб.: РГБ, 2007. ­ (Из фондов Российской Государственной Библиотеки).

Административное право, финансовое право, информационное право Полный текст:

http://diss.rsl.ru/diss/07/0269/070269005.pdf Текст воспроизводится по экземпляру, находящемуся в фонде РГБ:

Будников, Дмитрий Борисович Проблемы привлечения к налоговой ответственности в России и пути её совершенствования СПб.  Российская государственная библиотека, 2007 (электронный текст) 61:07-12/ Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет

На правах рукописи

БУДРМКОВ Дмитрий Борисович НРОБЛЕМЫ НРИВЛЕЧЕНИЯ К НАЛОГОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В РОССИИ И ПУТИ ЕЁ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ Диссертация На соискание ученой степени кандидата юридических наук Специальность 12.00.14 - Административное право, финансовое право, информационное право

Научный руководитель:

кандидат юридических наук, доцент В.И. Твердов Санкт-Петербург СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНР1Е 3• ГЛАВА- 1 Организационно-правовые основания налоговой поли тики России: опыт ретроспективного анализа §1 Исторические этапы развития налогового права России §2 Эволюция налоговой ответственности в России §3 Актуальные проблемы налоговых преобразований в России ГЛАВА-2 Определение юридической ответственности в налого вом праве и её место в системе юридической ответст венности России §1 Понятие и признаки юридической ответственности в теории права §2 Понятие и признаки юридической ответственности в налоговом праве §3 Основные направления отграничения налоговой ответ ственности от других видов юридической ответственно- сти.

§4 Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение ГЛАВА-3 Проблемы привлечения к ответственности фискально обязанных лиц и пути оптимизации налоговых правоот ношений в России §1 Проблемы привлечения к ответственности за соверше ние налогового правонарушения §2 Проблемы правового обеспечения налогового планиро вания и методы борьбы с неуплатой налогов ЗАКЛЮЧЕПИЕ СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ И ИСТОЧНИКОВ ПРИЛОЖЕНИЯ ВВЕДЕНИЕ Актуальность исследуемой проблемы заключается в том, что в усло виях проводимой в Российской Федерации широкомасштабной экономиче ской реформы, приобретают особую актуальность проблемы связанные с формированием и осуществлением высокоэффективной государственной финансовой политики в сфере налогообложения, а именно в привлечении к юридической ответственности фискальнообязанных лиц за налоговые право нарушения.

В последние десятилетия достаточно бурно развивается наука финан сового права. Ее понятийный аппарат пока еще полностью не сложился. Хо тя, как и в любой науке, наличие именно этого прочного основания делает возможным дальнейшее развитие всей отрасли права в целом. На сегодняш ний день отсутствуют, например, определения таких базовых категорий, как налоговая обязанность, финансовая обязанность, ведутся многочисленные споры о правовой природе тех или иных институтов, например объекта нало га, финансовой и налоговой ответственности. Все это не может не сказывать ся на эффективности правового регулирования финансовой деятельности го сударства в целом.

Налоговое право являются важнейшим элементом, регламентирующим процесс формирования государственных фондов денежных средств. Уровень налоговых платежей определяется размером государственных расходов и уровнем социально-экономического развития общества. Налоговые нормы в значительной степени влияют на прибыль хозяйствующих субъектов. Они снижают покупательскую способность налогоплательщиков и тем самым влияют на уровень жизни каждого индивидуума. Поэтому изменение налого вого законодательства стимулирует рост общественного интереса к налого вым отношениям. Недостатки налогового права, прежде всего, сказываются на прибыли хозяйствуюших субъектов и доходах граждан, а так же на ис нользовании механизмов налогового планирования, который осуществляется в рамках закона и снижает доходы бюджетов всех уровней.

Активные поиски законодателями и экономистами работающей модели налоговой системы все больше выявляют связанные с нею новые проблемы законодательства. Этому способствует и прямая зависимость государствен ного бюджета от налоговых поступлений, которая сделала налоговый метод государственного управления одним из главных в системе управления рын ком и социально-экономическим развитием общества.

Налоговое право, базируясь на конституционных положениях, служит механизмом реализации одной из важнейших конституционных обязанно стей по уплате налогов и сборов, обеспечивая финансовую основу государст венной и муниципальной деятельности но предоставлению услуг публичного характера.

Формирование в России предпринимательских отношений, разнообра зие форм собственности, становление общепризнанных принципов защиты прав человека — все это требует от налогового регулирования таких путей и подходов, которые диктуются не только потребностями государства и бюд жета, но и законами рыночной экономики, основанными на борьбе за выжи вание хозяйствующих субъектов, условиях конкуренции и приумножения ча стной собственности.

В связи с постоянно возрастающей социальной значимостью налогово го права, когда проблемы правового регулирования взаимоотношений нало гоплательщиков и налоговых органов охватывают всё больше граждан Рос сии, одной из наиболее важных задач является создание такой системы нало гового законодательства, при которой налогонлательщику было бы как мож но труднее уклониться от уплаты налоговых платежей, что требует рациона лизации каждого вида налога и создания ему эффективного правового обес печения.

Без налаженной системы юридической ответственности право стано вится бессильным и ненадежным, не онравдывающим возлагаемых на него социальных ожиданий. Правовые нормы, порождающие права и обязанности субъектов правоотношений, превращаются в благие пожелания, если власть не способна организовать восстановление нарушенных прав, принуждение к исполнению обязанностей, наказание нарушителей правовых запретов. Од нако и на настоящий момент юридическая ответственность действует недос таточно эффективно, что можно объяснить слабой теоретической разработ кой проблем данного института в отдельных правовых науках (особенно в финансовом и налоговом праве);

отсутствием в отдельных случаях соответ ствующих норм права, которые однозначно определили бы ответственность и правонарушение применительно к данным наукам;

правовой безграмотно стью органов финансового и налогового контроля.

В связи с этим правильно отмечается, что мало иметь систему юриди ческой ответственности и систему правовых норм об ответственности, необ ходимо еще существенно улучшить практику использования права и кон троль за своевременностью его применения в целях обеспечения неотврати мости ответственности. Все сказанное в полной мере относится к проблемам ответственности за нарушение финансово-правовых и налогово-правовых норм.

Поспешность и недостаточная продуманность проводимых социальных реформ привели к подрыву правовой основы общественных отношений в Российской Федерации. Громоздкость, частые изменения и дополнения дей ствующего законодательства о налогах и сборах делают сложным примене ние его на практике. С этим связаны многие проблемы и конфликтные ситуа ции, возникающие между налогоплательщиками и налоговыми органами при рассмотрении вопроса о привлечении к ответственности налогоплательщи ков за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В связи с этим как никогда актуальными становятся проблемы выра ботки научно обоснованной концепции ответственности в налоговом праве, ее закрепления в законодательстве и реализации в правоприменительной дея тельности, обеспечения неотвратимости наказания за налоговые правонару шения.

Актуальность рассмотрения института юридической ответственности в налоговом праве обусловлена прежде всего тем, что налог, являясь принуди тельным изъятием денежных средств в форме обязательных, безвозмездных и безвозвратных платежей в бюджет соответствующего уровня, взимаемых с юридических и физических лиц в строго определенных размерах и в уста новленные сроки на основании федеральных законов в области налогообло жения и актов законодательных органов власти субъектов Российской Феде рации, а также по решениям органов местного самоуправления в соответст вии с их компетенцией, на современном этапе реформирования экономиче ских отношений выступает одним из важных методов внеэкономического ре гулирования экономики государства, что и обусловило выбор настоящей те мы в качестве диссертационного исследования.

Степень разработанности темы. Проблемы, предопределившие вы бор темы диссертации, неоднократно выступали в качестве предмета иссле дования, как в общетеоретической и отраслевой литературе.

В дореволюционном отечественном правоведении, экономической, ис торической науке вопросы налогообложения, налоговой политики, налоговой ответственности исследовались такими учеными как: М. М. Алексеенко, Н. X. Бунге, А. А. Буковецкий, С. Ю. Витте, В. М. Гессен, Н. А. Демидов, A. И. Елистратов, И. А. Ильин, И. И. Кауфман, С. А. Котляревский, B. А. Лебедев, В. И. Ленин, П. Н. Милюков, С. А. Муромцев, И. X. Озеров, C. М. Соловьев, М. М. Сперанский, П. Б. Струве, С. Г. Струмилин, Е. Н. Тарновский, В. А. Татаринов, Н. И. Тургенев, Н. Д. Чичулин, И. И, Янжул и др.

При подготовке диссертации широко использовалась современная оте чественная литература по налоговой политике, налоговому праву и налого вой ответственности, теории права и государства. Это работы Л. И. Антоновой, В. И. Балабина, М. И. Балакиревой, М.Н. Бротского, Л. А. Баталовой, Е. Ю. Грачёвой, Ю. И. Гревцова, В. И. Гуреева, A. В. Дёмина, Б. Д. Завидова, С. В. Игнатьевой, Л, А. Калининой, B, П. Казимирчука, М. В. Карасёвой, В. П. Карташова, В. Н. Кудрявцева, Э. в. Кузнецова, М. В. Кустовой, Д. Г. Лаврова, Е. А. Лукащевой, Д. И. Луковской, Г. В, Мальцева, А. Н. Медведева, Л. А. Николаевой, О. А. Ногиной, С. Г. Пепеляева, Г. В. Петровой, В. И. Слома, Р. М. Смакова, А. В. Смирнова, В, Б. Романовской, И. Е, Тарханова, Л. Б. Тиуновой, Б. Н. Топорнина, Р. В, Украинского, Н. В. Фроловой, Н. А. Шевелёвой, В.М.

Чибинёва, Т. Ф. Юткиной и других.

В процессе исследования позитивного опыта, накопленного в ходе формирования и осуществления налоговой политики стран Запада, соискате лем использовалась зарубежная экономическая и юридическая литература, в которой разрабатывались вопросы проведения налоговой реформы, интегра ции налогового законодательства европейских государства, проблемы повы щения роли стимулирующей функции налогообложения. Наиболее полно выполнить задачи исследования позволило изучение трудов зарубежных спе циалистов, к числу которых относятся Дж. Берман, П. А. Гольбах, Г, Кауфман, Д. Кейнс, X. Киндлебергер, А. Клаус, Д. Кэмпбелл, Ш. Монтескье, Ф. Нитти, Ч. Ноулсен, Р. Риммера, Э. Сакс, Н. Самуэльсон, А. Смит, Ж. Сямонд де Сисмонди, Л. Фридмэн, Э. Фромм, Ф. Хайек, Э. Хона, Р. Эслер и другие.

Отмечая разработанность отдельных аспектов диссертационной про блематики, вместе с тем, приходится констатировать, что в отечественной юридической литературе вплоть до настоящего времени отсутствуют научно исследовательские работы, в рамках которых осуществлялось бы комплекс ное исследования проблем привлечения к налоговой ответственности и пути её соверщенствования в налоговой системе России. Представленная диссер тация в определенной степени восполняет имеющийся пробел.

Объект и предмет исследования. В качестве объекта диссерта ционного исследования выступают урегулированные правовыми нор мами общественные отнощения, возникающие в финансовой сфере, а именно при привлечении к налоговой ответственности налогоплатель щиков, плательщиков сборов.

Предмет исследования составляют основные закономерности и факторы, обусловливающие становление и развития института налого вой ответственности в Российской Федерации, В предмет диссертаци онного исследования включены также структурные и функциональные параметры налоговой ответственности в качестве комплексной межот раслевой законодательной группы, объединяющей нормативно правовые, интерпретационные и правоприменительные акты, регламен тирующие общественные отношения в сфере привлечения фискально обязанных лиц к налоговой ответственности и исследовании правового обеспечения налогового планирования.

Цель диссертационного исследования заключается прежде всего в исследовании сущности и содержания института налоговой ответст венности в Российской Федерации.

Реализация поставленной цели предполагает решение следую щих задач:

- изучить и обобщить имеющиеся научные материалы, определить степень и уровень теоретической разработанности темы;

- выявить социально-экономические и политико-правовые предпо сылки формирования и развития института налоговой ответственности в Российской Федерации;

- исследовать проблемы отграничения налоговой ответственности от других видов юридической ответственности;

- исследовать виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение;

- проанализировать проблемы привлечения к ответственности за со вершение налогового правонарушения;

- провести анализ проблем правового обеспечения налогового планиро вания и методов борьбы с неуплатой налогов.

Методологическая основа диссертации. В диссертации рассматрива ются проблемы, находящиеся на стыке правовой, политической и экономиче ской науки. Вместе с тем, исследование проводится во взаимосвязи, взаимообусловленности, с точки зрения теории и практики, истории и современности. Это потребовало применения широкого спектра различных методов познания общественных явлений. В ходе научного поиска применя лись логический, сравнительный, системный, а также такие частнонаучные методы, как социологический, статистический, кибернетический, методы правового, государственного, экономического моделирования и др.

Важное значение диссертантом в ходе исследования придавалось функциональному и системно-структурному подходу к объекту иссле дования. В процессе работы использовались методы историко правового и сравнительно-юридического анализа.

Исследование правоотношений, возникающих в финансовой дея тельности российского государства связанных с обеспечением эконо мической безопасности и привлечением к налоговой ответственности налогоплательщиков, предполагает использование комплексного меж дисциплинарного подхода, в рамках которого осуществляется интегри рование специальных методов теоретической и отраслевой юриспру денции.

Научная новизна исследования определяется выбором темы и подхо дом к ее раскрытию с учетом степени разработанности различных аспектов соответствующей проблематики. Диссертация представляет собой комплекс ное, логически завершенное исследование института налоговой ответствен ности: проблем привлечения к налоговой ответственности фискальнообязан ных лиц, выработки конкретных методов борьбы с неуплатой налогов, как в рамках закона, так и за его пределами, отграничения налоговой ответствен ности от других видов юридической ответственности и др.

На защиту выносятся следующие основные ноло:жения и выводы:

1. Существует мнение, что налоговая реформа близится к завершению.

Вряд ли с этим можно согласиться. Во-первых, налоговое законодательство по-прежнему претерпевает серьезные изменения (НК РФ является одним из самых часто меняющихся кодексов). Несовершенство, нестабильность, неяс ность налогового законодательства отнюдь не сопутствуют эффективному проведению налоговой реформы. Во-вторых, реформирование налоговой системы должно проводиться комплексно, параллельно с проведением дру гих реформ, таких, как судебная, административная, пенсионная, жилищно коммунальная, и др.

Налоговая реформа должна затрагивать два аспекта: правовой и эконо мический. Именно их сочетание должно лежать в основе проведения налого вой реформы.

2. Способствовать оптимизации юридической конструкции налога должна методика конструирования налога, включающая, предположительно, следующие этапы, основанные на учете соотношения юридического и эко номического содержания налога: 1) определение источника и объекта нало гообложения;

2) выделение предмета налогообложения;

3) определение пе речня налогоплательщиков, имеющих отношение к источнику налога;

4) оп ределение порядка формирования налоговой базы;

5) выбор масштаба налога и единицы налогообложения;

6) установление ставки (ставок) налога;

7) вы деление сроков внесения налогового платежа в бюджет;

8) выбор способа внесения налогового платежа в бюджет;

9) выяснение необходимости приме нения льгот (их разработка);

10) введение налоговой ответственности за на рушение установленного порядка расчета и внесения налогового платежа в бюджет. Несомненно, норма ст. 17 и иные нормы Налогового кодекса РФ, в которых определяются элементы налога, требуют значительной доработки с указанием всех общих и дополнительных элементов юридической конструк ции налога, составляющих модель для каждого законодательно оформленно го конкретного налога. Полагаем, что в особенной части налогового права уже сформировался сложный институт юридической конструкции налога, со стоящий из подинститутов юридических конструкций конкретных видов на логов. Дальнейшая унификация структуры всех действующих налогов позво лит совершенствовать налоговую систему путем оптимизации их юридиче ских конструкций, что несомненно приведёт к сокращению числа налоговых правонарушений.

3. в содержании ответственности присутствует диалектическое един ство объективного и субъективного — объективные требования к должному поведению субъекта (в налоговых отношениях экономическая необходи мость распределения валового национального продукта) и непосредственно определяемые этим субъектом возможности и формы этого поведения, т.е.

субъективное отношение лица к объективным требованиям, предъявляемым к его поведению. Следовательно, ответственность возникает при наличии со циального требования, предъявляемого субъекту (объективный момент со держания ответственности) и личного осознанного отношения субъекта к этому требованию (субъективный момент содержания ответственности), причем это отношение проявляется вовне через конкретное поведение.

4. В научной литературе высказано мнение, что обращение налогового органа с иском в суд с целью судебной защиты интересов государства явля ется этапом исполнения вынесенного налоговым органом решения о привле чении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение на логового правонарушения. Согласно этой точки зрения получается, что юри дическим актом признания лица виновным в совершении налогового право нарушения и привлечения его к ответственности выступает решение налого вого органа. Суд выступает лишь в качестве органа, осуществляющего ис полнение этого акта. Между тем, решение налогового органа, хотя оно и именуется в Налоговом кодексе «решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», таковым вовсе не является, и на основании этого решения никого ни к какой ответственности привлечь не возможно. Привлечь к ответственности за совершение налогового правона рушения в виде наложения налоговых санкций может только суд. Кстати, об этом же говорит, запутавшись в собственных конструкциях, и сам Налоговый кодекс. Так, в пункте 7 статьи 114 устанавливается (и в данном случае со вершенно правильно), что «налоговые санкции взыскиваются с налогопла тельщиков только в судебном порядке». И исполняться будет не решение на логового органа, а решение суда, по поводу чего в Налоговом кодексе сказа но: «исполнение вступивших в законную силу решений судов о взыскании налоговых санкций производится в порядке, установленном законодательст вом об исполнительном производстве Российской Федерации» (п. 3 ст. НК).

5. Хотя налоговая ответственность и определяется как реакция на на рушение налогового законодательства, однако все ее острие направлено про тив налогоплательщиков и иных обязанных лиц. Между тем, нарушения ука занного законодательства могут совершить (и фактически совершают) и на логовые органы государства - вторая сторона налогового правоотношения (например, необоснованное взыскание налога). Тем не менее, какой-либо от ветственности этих органов Налоговый кодекс не предусматривает. Получа ется, что если налогоплательщик не уплатит налог, то это формирует состав налогового правонарушения, а если налоговый орган незаконно, т.е. с нару шением налогового законодательства, взыщет этот налог, то и налогового правонарушения никакого нет. Все это свидетельствует о явно односторон нем и предвзятом характере данного вида юридической ответственности, в том виде, в каком его сконструировало государство, приняв Налоговый ко декс.

6. Каждая отрасль права имеет собственную систему санкций и соот ветственно порождает свой вид юридической ответственности. Сама природа юридической ответственности определяется характером обшественных от ношений, ненадлежащее поведение субъектов которых карается государст вом путем привлечения к юридической ответственности. Нет отраслей права, нарушение норм которых не влекло бы ту или иную ответственность. Поэто му в своей значительной части юридическая ответственность представляет собой ответственность, которая является отраслевой. Данное положение еще не вполне осознано юридической наукой, но, тем не менее, нашло свое под тверждение в таких уже общепризнанных видах юридической ответственно сти, как гражданско-правовая ответственность, свойственная гражданскому праву, экологическая ответственность, свойственная экологическому праву (хотя некоторые и считают ее разновидностью административной ответст венности), дисциплинарная и материальная ответственность, присущая тру довому нраву, и т.д.

Исключение не составляет и финансовое право, имеющее свой предмет правового регулирования в виде общественных отношений, являющихся фи нансовыми, и устанавливающее свою систему защиты этих отношений в ви де юридической ответственности, носящей характер финансово-правовой от ветственности. В настоящее время финансово-правовая ответственность бла годаря наличию Налогового и Бюджетного кодексов получила свое наиболее четкое выражение в виде соответственно налогово-правовой ответственно сти, именуемой «ответственность за налоговые правонарушения», и бюд жетно-правовой ответственности, именуемой «ответственность за нарушение бюджетного законодательства».

7. В целях усиления противодействия налоговым преступлениям необ ходимо использовать накопленный в США положительный опыт в использо вании некоторых видов наказаний, назначаемых за преступления, совершае мые в сфере экономической деятельности (лишение права пользоваться пра вами, полученными в результате публичных выборов;

лишение права пуб лично избирать или голосовать;

лишение быть избранным и права голоса). В частности, автор предлагает внести в ст. 44 УК РФ следующий вид наказа ний: лишение права быть избранным.

8. Большинство принимаемых мер по борьбе с неуплатой налогов ха рактеризуются тем, что они направлены не на причины, порождающие неуп лату налогов. Кроме того, в налоговом законодательстве содержатся положе ния, которые налогоплательщик, часто не имея на то законных оснований, может использовать с целью уплаты налога в меньшем размере, чем он дол жен быть уплачен, или же неуплаты его вовсе. Поэтому особое внимание следует уделить методам борьбы с неуплатой налогов, носящих общий ха рактер, которые должны быть направлены на устранение причин, порож дающих неуплату налогов. К таким методам можно отнести средства поли тического характера, суть которых заключается в использовании налогов только в финансовых, а не политических целях;

средства экономического ха рактера, направленные на избежание установления слишком тяжелого нало гового давления в условиях неблагоприятной экономической конъюнктуры, но ведущее место отводится средствам морального порядка, главным среди которых выделяют развитие налоговой пропаганды. В процессе совершенст вования налогового контроля предпочтительнее прибегать к таким методам обложения, которые исключали бы возможность обмана. В этом плане боль шие преимущества имеет метод обложения по внешним признакам. По сути, речь идет о проверке налоговой декларации исходя из внешних признаков богатства в отношении подоходного налога, при которой за основу берутся определенные элементы образа жизни для определения реальной налоговой способности плательщика.

Теоретическая и практическая значимость исследования заключа ется в том, что основные положения диссертационного исследования могут найти применение: в общетеоретических и отраслевых научных исследова ниях;

в процессе преподавания финансового и налогового права, теории пра ва и государства и т. п.;

при разработке курсов, подготовке учебных про грамм, учебников, учебно-методических пособий по финансовому праву, на логовому праву, теории права и государства для юридических вузов.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выво ды диссертации прошли апробацию на научных и научно-практических кон ференциях проводимых в Санкт-Петербургском государственном инженер но-экономическом университете на факультете права и экономической безо пасности, отражены в публикациях автора по данной проблематике.

Структура диссертации. Поставленная проблема, объект, предмет и цели диссертации определили внутреннюю логику и структуру данной рабо ты. Диссертация состоит из введения, трёх глав содержащих девять парагра фов, заключения, списка литературы и приложения.

ГЛАВА-1.

ОРГАНИЗАЦИОННО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ НОЛИТИКИ РОССИИ:

ОНЫТ РЕТРОСПЕКТИВНОГО АНАЛИЗА §1. Исторические этапы развития иалогового права России Истоки процесса формирования понятия «налог» уходит своими кор нями в глубь веков. На заре человеческой цивилизации философы трактовали налог как общественно необходимое и полезное явление, несмотря на то, что известные им налоговые формы были варварскими: военные трофеи, исполь зование труда рабов, жертвоприношения и др. По мере общественного разви тия налоговые форм ы постепенно менялись, приближаясь к их современно му содержанию.

Финансовая система Древней Руси складывается с конца IX в. в период объединения древнерусских племен и земель. Основной формой налогооб ложения выступают "поборы в княжескую казну"', которые именуются "дань". Первоначально дань носит нерегулярный характер в виде контрибу ции с побежденных народов. Со временем дань выступила систематическим прямым налогом, который уплачивался деньгами, продуктами питания и из делиями ремесла. Дань взимается повозом, когда она привозилась в Киеве, а также полюдьем, когда князья или его дружины сами ездили за нею. Едини цей обложения данью в Киевском государстве служит "дым", определявший ся числом печей и труб в каждом хозяйстве.

Косвенные налоги взимаются в форме торговых и судебных пошлин.

Особое распространение получил так называемый "мыт" - пошлина, взимае мая при провозе товаров через заставы у городов и крупных селений.

См.: Брызгалип А.В., Берник В.Р. Налоги и налоговое право в схемах. - М.: 2000. ^ См.: История России. Под ред. Федосова И.А.- М.: 1997. с. в нериод феодальной раздробленности Руси большое значение нриоб ретают пошлины за провоз товаров по территории владельца земли, причем пошлины взимались за каждую повозку.

В XIII в. после завоевания Руси Золотой Ордой иноземная дань высту пила формой регулярной эксплуатации русских земель. Единицами обложе ния были: в городах - двор, в сельской местности - хозяйство. Известно видов "ордынских тяготей", из которых главными были: "выход" (царева дань), налог непосредственно на монгольского хана;

орговые сборы ("мыт", "тамка");

инвозные повинности ("ям", "подводы");

взносы на содержание монгольских послов ("корм") и др. Поборы истощали экономику Руси, ме шали развитию товарно-денежных отношений.

Уплата сборов первоначально контролируется чиновниками хана на местах - баскаками, в конце 50 - начале 60-х гг. XIII в. дань собирают упол номоченные ханом купцы - "басурманы", откупавшие у него этого право.

Однако из-за народных восстаний "басурманы" изгоняются из всех русских городов и функции по сбору дани переходят русским князьям.

В конце первой четверти XIV в. неоднократные выступления русских городов привели к ликвидации системы баскачества, а политическое объеди нение Руси вокруг Москвы создало все условия для ликвидации иноземной зависимости. Великий Московский князь Иван III Васильевич (1462-1505 гг.) в 1476 г. отказался от уплаты дани. После свержения монголо-татарской за висимости налоговая система была реформирована Иваном III, который от менив выход, ввел первые русские прямые и косвенные налоги. Основным прямым налогом выступил подушный налог, взимаемый в основном с кре стьян и посадских людей. Особое значение при Иване III приобретают целе вые налоговые сборы, которые финансировали становление молодого Мос ковского государства. Их введение обуславливалось необходимостью осуш;

е ствления определенных государственных расходов: пищальные (для литья пушек), полоняничные (для выкупа ратных людей), засечные (для строитель ства засек-укреплений на южных границах), стрелецкая подать (на создание регулярной армии) и т.д. Ведущее место в налоговой системе продолжали занимать акцизы и пошлины.

В царствование Ивана III закладываются первые основы налоговой отчетности. К этому времени относится и введение первой налоговой декла рации - "сошного письма". Площадь земельных площадей переводилась в ус ловные податные единицы "сохи", на основании которых осуществлялось взимание прямых налогов.

Несмотря на политическое объединение русских земель, финансовая система России в XV-XVII вв. была чрезвычайно сложна и запутана. Каждый приказ (ведомство) Российского государства отвечал за взимание какого-то одного налогового платежа. В царствование царя Алексея Михайловича (1629-1676 гг.) система налогообложения России была упорядочена. В 1655 г.

был создан специальный орган - Счетная палата, в компетенцию которого входил контроль за фискальной деятельностью приказов, а также исполнение доходной части российского бюджета.

В связи с постоянными войнами, которые вела Россия в XVII в., нало говое бремя было огромно. Введение новых прямых и косвенных налогов, а также повышение в 1646 г, акциза на соль в четыре раза приводят к серьез ным народным волнениям и соляным бунтам.

Эпоха времен Петра I характеризовалась постоянной нехваткой финан совых ресурсов на ведение войн и строительство новых городов и крепостей.

К уже традиционным налогам и акцизам добавляются все новые и новые, вплоть до знаменитого налога на бороды. В 1724 году взамен подворного об ложения Петр I вводит подушный налог, которым облагалось все мужское население податных сословий (крестьяне, посадские люди и купцы). Налог шел на содержание армии и был равен 80 коп. в год с одной души. Расколь ники платили налог в двойном размере. Подушный налог составлял около % всех доходов в бюджете государства.

В связи с учреждением специальной государственной должности при быльщиков, которые были обязаны "сидеть и чинить государю прибыль", количество налогов регулярно увеличивается. Были введены гербовый сбор.

подушный сбор с ИЗВОЗЧИКОВ, налоги с постоялых дворов и т.д. с церковных верований также взимался соответствующий налог.

В результате реформы системы органов государственного управления из двенадцати коллегий-министерств четыре отвечали за финансовые и нало говые вопросы.

Система финансового управления продолжает совершенствоваться. В 1780 г. были созданы специальные государственные органы: экспедиция го сударственных доходов, экспедиция ревизий, экспедиция взыскания недои мок. Для купечества было введена гильдейская подать - процентный сбор с объявленного капитала, причем размер капитала записывается " по совести каждого".

Основной чертой налоговой системы XVIII в. является большое значе ние косвенных налогов по сравнению с налогами прямыми. Косвенные на логи дают 42 % государственных доходов, причем почти половину этой суммы приносили питейные налоги.

Начало XIX в. характеризуется развитием российской финансовой нау ки. В 1810 г. Государственным Советом России была утверждена программа финансовых преобразований государства - знаменитый "План финансов", создателем которого выступает выдающийся русский экономист и государ ственный деятель М.М. Сперанский (1772-1839 гг.). В 1818 г. в России поя вилась первая большая работа в области налогообложения - "Опыт теории налогов", автором которого выступил русский экономист, участник движе ния декабристов Н.И. Тургенев (1789-1871 гг.).

Большое значение приобретают прямые налоги. Основным налогом выступала подушная подать, которая с 1863 г. стала заменяться налогом с городских строений. Полная отмена подушной подати началась в 1882 г.

Вторым по значению налогом выступал оброк - плата казенных крестьян за пользование земель.

Особую роль начинают играть специальные налоги: сборы за проезд по шоссейным дорогам, налог на доходы с ценных бумаг, квартирный налог.

паспортный сбор, налог на страховой пожарный полис, сбор с железнодо рожных грузов, перевозимых большой скоростью, и т.д.

Основными налогами конца XIX - начала XX вв. явились акцизы на соль, керосин, спички, табак, сахар;

таможенные пошлины;

промысловый налог;

алкогольные акцизы и др.

В 1898 г. Николай II ввел промысловый налог, игравший большую роль в экономике государства. Большое значение имеет налог с недвижимого имущества. В это время отмечается рост налогов, которые отражают разви тие новых экономических отношений в России: сбор с аукционных продаж, сбор с векселей и заемных писем, налоги на право торговой деятельности, налог с капитала для акционерных обществ, процентный сбор с прибыли, на лог на автоматический экипаж, городской налог за прописку и т.д.

Существовало множество положений и инструкций, касавшихся сбо ров налогов, функционирования государственных финансовых органов.

Основные источники были сосредоточены в Своде законов Российской империи. Свод Законов не являлся кодифицированным изданием. Он пред ставлял собой тематически систематизированный сборник нормативных ак тов, издававшихся в разные периоды. В России не существовало кодекса или иного кодифицированного источника по налоговому и финансовому праву. В Своде почти во всех его томах содержались финансовые и налоговые нормы.

Однако при изучении русского налогового права ограничиваться только их изучением невозможно.

В части первой первого тома Свода помещались государственные за коны, которые определяли сущность самодержавной власти, права монарха в области законодательства и управления, встречаются статьи о содержании членов императорской фамилии.

В части второй этого же тома содержались такие нормативные акты, как «Учреждение Государственного совета», «Правила о порядке рассмотре ния государственного бюджета», «Учреждение Комитета министров», «Учреждение Правительствующего Сената», «Общее учреждение мини стерств», «Учреждение Министерства финансов», «Учреждение Государст венного контроля». То есть здесь представлены законы, определяющие структуру, основные полномочия и порядок функционирования высших го сударственных органов, в том числе определены их финансовые полномочия.

Второй том Свода, посвященный местным государственным учрежде ниям, называется «Общие учреждения губернские». В нем были закреплены полномочия губернатора, губернского правления, казенной палаты, казна чейства, полиции, в том числе их права и обязанности по финансовому управлению.

Третий том содержал «Устав о государственной службе», который оп ределял некоторые расходные статьи бюджета, а именно жалование государ ственным чиновникам, назначение пенсий и пр.

Том четвертый Свода целиком относился к финансовому праву, так как содержал в себе «Устав о земских повинностях», их составе и порядке взи мания.

Важнейщее значение источника финансового права имел пятый том Свода, поскольку там находились Устав о прямых налогах. Уставы об акци зах (каждый вид акциза регламентировался конкретным уставом). Уставы о пошлинах.

Шестой том Свода был посвящен таможенным вопросам, седьмой и восьмой содержали Монетный устав. Горный устав. Устав о соли. Лесной ус тав. Устав о казенных оброчных статьях.

В девятом томе, который назывался «Законы о состояниях», давалось понятие о правах и обязанностях сословий в финансовом отношении, в деся том определялось понятие государственной собственности, регулирова лись казенные подряды и поставки. В одиннадцатом томе содержались нормативные акты о промышленности, торговле, государственном кре дите;

в двенадцатом - Уставы путей сообщения, железнодорожный, почтовый уставы;

в четырнадцатом - паспортный устав, где устанавливались паспорт ные пошлины, и, наконец, шестнадцатый том предусматривал правила и взи мании судебных пошлин.

Кроме Свода законов издавалось большое количество неофициальных изданий перечисленных выше законодательных актов. Такие издания выхо дили, как правило, с комментариями, обзором практики применения норм права, что оказывало существенную помощь участниками финансовых пра воотношений.

Для ознакомления с текущим законодательством и подзаконными ак тами служило издание - «Вестник финансов, промышленности и торговли».

Статистика русских финансов содержалась в публикуемом ежегодно госу дарственном бюджете, а кроме этого, с 1867 г. стал публиковаться «Отчет го сударственного контроля». Ознакомиться с государственным бюджетом, а также получить информацию о состоянии государственного долга можно было в Ежегоднике Министерства финансов - статистическом издании этого министерства.

Наконец, каждому русскому финансисту и специалисту по налоговому праву необходимо было знакомиться с «Трудами податной комиссии», кото рых к 1917 г. было издано более 40 томов. Там содержалось много научных статей, исторических исследований по разным видам государственных дохо дов.

После октябрьской революции 1917г. основным доходом молодого Со ветского государства выступили эмиссия денег, контрибуции и продразвер стка, поэтому первые советские налоги не имеет большого фискального зна чения и носят ярко выраженный характер классовой борьбы. Были введены единовременный сбор на обеспечение семей красноармейцев, который взи мался с владельцев частных торговых предприятий, имеющих наемных ра ботников, и единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революци онный налог, которым были обложены городская буржуазия и кулачество.

Во всех случаях, когда к этому представлялась возможность, проводил ся прогрессивный подоходный и поимущественный налоги. Финансы Совет ского государства строились на непосредственном обращении части доходов от различных государственных монополий на нужды государства.

Первые налоговые преобразования относятся к энохе НЭПа. Переход на новые экономические отношения в Советской России начался с доклада В.И. Ленина от 15 марта 1921 г., посвященного в первую очередь налоговым преобразованиям, "О замене продразверстки продовольственным налогом".

В этот же период закладываются основы налоговой системы Советского го сударства.

На развитие налогообложения в начале 20-х годов большое влияние оказало налоговое устройство дореволюционной России вплоть до воспроиз водства ряда ее черт. Среди прямых налогов выделяются промысловый на лог, которым облагались торговые и промышленные предприятия, а также подоходно-имущественный налог. Последний выполнял и политическую функцию - по мере роста капитала и имущества ставка налога увеличилась по прогрессии. Данному времени характерны двойное налогообложение и дестимулирующие налоги.

К концу 20-х годов в СССР сложилась сложная и громоздкая система бюджетных взаимоотношений - действовало 86 видов платежей в бюджет.

Начиная с 30-х годов роль и значение налогов в СССР резко уменьша ются, налоги выполняют не свойственные им функции. Налоги используются как орудие политической борьбы с кулаками и частными сельхозпроизводи телями. Постепенно, в связи с изменением и ужесточением внутренней по литики СССР, свертывания НЭПа, индустриализацией и коллективизацией, система налогообложения заменяется административными методами изъятия прибыли предприятий перераспределением финансовых ресурсов через бюджет страны. Фискальная функция налога практически утрачивает свое значение.

В 1930-32 гг. в СССР была проведена кардинальная налоговая рефор ма, в результате которой была полностью упразднена система акцизов, а все налоговые платежи предприятий (около 60) были унифицированы в двух основных платежах - налоге с оборота и отчисления от прибыли. Были объе См.: История государства и права. - М.: 2001 динены некоторые налоги с населения, и значительное их число отменено.

Вся прибыль промышленных и торговых предприятий, за исключением нормативных отчислений на формирование фондов, изымалась в доход госу дарства. Таким образом, доход государства формировался не за счет налогов, а за счет прямых изъятий валового национального продукта, производив шихся на основе государственной монополии.

Суш,ествование налогов в этой ситуации теряло свой смысл. Налоги с населения не имели большого значения для бюджета государства. Однако в связи с началом Великой Отечественной войны были введен военный налог (в последующем отмененный в 1946 г.) и налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан, который просуществовал вплоть до начала 90-х го дов.

Основным налоговым платежом того периода выступал налог с оборо та, своего рода акциз на товары народного потребления - хрусталь, мебель, кофе, автомобили, спиртное и т.д. В 1954 г. поступления от налога с оборота составляли 41 % в составе всей доходной части бюджета.

В мае 1960 г. отменяется налог с заработной платы рабочих и служа щих. В третьей Программе КПСС, принятой на XXII съезде КПСС 31 октяб ря 1961 г., предполагалась полная отмена налоговых платежей с населения.

К началу реформ середины 80-х годов более 90 % Государственного бюджета Советского Союза, как его отдельных республик, формировалось за счет поступлений от народного хозяйства. Палоги с населения (прямые) за нимают незначительный удельный вес, примерно 7-8 % всех поступлений бюджета.

Эпоха перестройки и постепенного перехода на новые условия хозяй ствования с середины 80-х годов объективно вызвала возражения отечест венного налогообложения. Уже в конце 80-х годов предпринимается серьез ная попытка повысить налоговые ставки на прибыль кооперативов. 14 июля 1990 г. был принят Закон СССР "О налогах с предприятий, объединений и организаций" - первый унифицированный акт, который урегулировал многие налоговые правоотношения в стране.

На территории России вводится особый "суверенный" режим налого обложения - Верховный Совет РСФСР принимает Закон "О порядке приме нения Закона СССР "О налогах с предприятий, объединений и организаций", согласно которому для предприятий, находящихся под российской, а не со юзной юрисдикцией устанавливался более благоприятный налоговый режим в виде снижения налоговых ставок и определенных налоговых льгот.

После августовских событий 1991 г. была осуществлена широкого масштаба комплексная налоговая реформа, подготовлены и приняты осново полагающие налоговые законы. В декабре 1991г. налоговая система России в основном была сформирована.

Отход от административно-командной модели развития экономики и переход к рыночным отношениям потребовали радикальных перемен не только в налоговом законодательстве. Возникла настоятельная необходи мость в реорганизации налоговых органов. В 1990 г. вместо управлений, от делов и инспекций государственных доходов были образованы Главная госу дарственная налоговая инспекция Министерства финансов СССР, госу дарственные налоговые инспекции министерств финансов союзных и авто номных республик и аналогичные подразделения в краевых, областных, ок ружных, городских и районных финансовых аппаратах.

Шагом вперед явилось принятие в июне 1990 г. Закона СССР «О нало гах с предприятий, объединений и организаций», а 1 декабря 1990 г. - закона РСФСР о его применении на территории России, положивших начало про цессу формирования новой налоговой системы российского государства. В качестве положительных моментов, имевших свое дальнейшее развитие в последующем налоговом законодательстве, можно выделить следующее: был разрушен постулат о невозможности использования налоговых форм взаимо отношений государства и предприятий как самостоятельно хозяйствующих субъектов;

был восстановлен в правах один из основополагающих принципов налоговой теории - принцип действия единой ставки обложения для всех предприятий вне зависимости от формы собственности;

установлена линей ная шкала налогообложения (в пределах, ограниченных уровнем рентабель ности): была предпринята попытка государственного регулирования средств, направляемых на потребление с помощью налоговых методов;

была законо дательно регламентирована система льгот, которыми предприятие могло са мостоятельно пользоваться в своей деятельности.

Однако надо признать, что введенное в 1991 г. налоговое за конодательство разрабатывалось еще в условиях действия командно административной системы хозяйствования. Практическое его применение носило скорее противоречивый характер, а попытки в одном законодательст ве регламентировать все общесоюзные налоги, вносимые в бюджет, сделало его крайне громоздким и неудобным к применению. Поэтому, начиная с г., пакетом документов, центральным звеном которого стал Закон «Об осно вах налоговой системы Российской Федерации», в налоговую систему были внесены существенные изменения. Структура налогового кодекса, вклю чающая «рамочный» и серию конкретных законов по отдельным видам нало гов значительно упростила процедуру возможного изменения путем простой замены отдельных блоков. В течение 1991-1992 гг. был в основном завершен и процесс создания единой централизованной системы налоговых органов Российской Федерации.

Завершающим этапом формирования налоговой системы в Российской Федерации является принятие первой и второй частей Налогового кодекса Российской Федерации (первая часть введена в действие с 1 января 1999 го да, а вторая часть - с 1 января 2000 года).

Принятие Налогового кодекса позволяет систематизировать дейст вующие нормы и положения, регулирующие процесс налогообложения, при водит в упорядоченную, единую, логически цельную и согласованную сис тему, устраняет такие недостатки существующей налоговой системы, как от сутствие единой законодательной и нормативной базы налогообложения, многочисленность и противоречивость нормативных документов и отсутст вие достаточных правовых гарантий для участников налоговых отношений.

Налоговая система современной России должна развиваться, она дале ка от совершенства. Этот процесс должен происходить как с ориентацией на исторические традиции России, так и с учетом богатого зарубежного опыта в области налогообложения.

§2. Эволюция налоговой ответственности в России Становление налоговой системы дореволюционной России происходи ло на протяжении последних лет XIX столетия, когда быстрый рост государ ственных потребностей и переход страны от прежнего натурального крепо стного хозяйства к денежному, сделал неизбежным широкое развитие нало гов и податей как средств пополнения государственной казны. В течение 1881-1885 гг. в стране была проведена реформа, в ходе которой отменены со ляной налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная служба.

После реформы основные суммы государственных доходов поступали в виде акцизов на продукты потребления и таможенных пошлин на ввозные товары. Косвенные налоги составляли почти половину всего государственно го бюджета. Главное место среди источников пополнения бюджета занимали доходы от государственной винной монополии и акцизы на алкогольную продукцию. Так, в 1906 г. по этим статьям поступило 394 млн. руб. Значи тельная сумма в том же году поступила в виде акцизов на сахар - 92 млн.руб., табак - 49млн.руб., керосин - 27 млн.руб. Эти данные свидетельствуют о том, что основная масса налогов выплачивалась населением в виде косвенных на логов и лишь небольшая доля бюджетных поступлений приходилась на нало ги с недвижимости и с торгово-промышленных капиталов. Современники характеризовали действовавшую в то время в России налоговую систему как одну из самых не совершенных в Европе.

Несправедливость действий налоговой системы, изымающей более по ловины дохода крестьян, вызвала острое противодействие со стороны сель ского населения, которое проявлялось в массовом отказе от уплаты налогов.


Уклонение крестьян от отбывания денежных повинностей замечалось в раз личных губерниях России. В этих случаях согласно циркулярам Министерст ва внутренних дел и Министерства финансов чины податного надзора были обязаны требовать от крестьян уплаты сборов, обращаясь в случае надобно сти за содействием к местным властям.

Ответственность, в том числе и уголовная, за нарушение правил о пи тейном и табачном сборах, об акцизе на сахар, осветительные и нефтяные масла и спички предусматривались в Уставе об акцизных сборах 1883 года, В Уставе содержалось большое количество статей, предусматриваю щих ответственность за различные акцизные нарушения. Например, согласно ст,1102 наказывалось "хранение или сбыт недоплаченных акцизов питей со знанием о сокрытии оных от уплаты акцизом",'* ст,1134 - " недопущение должностных лиц акцизного управления или полицейских чинов к иснолне нию их обязанностей по надзору за выделкою и продажей питей "^, Расследование фактов нарушений акцизных правил осуществлялось чинами податной службы, О сложностях с которыми сталкивались податные инспек тора при выявлении налоговых нарушений, свидетельствуют высказывания начальника Окладного отделения Киевской казенной палаты П,Г, Гаврика, В своей книге он указал, что в то время как пути и основы для выяснения мате риального положения сельских плательщиков в податной практике более или менее точно определены в области изучения экономической жизни город ских плательщиков, эти пути и свободы, к сожалению, ни где не отмечены, В период с октября 1927 года и до окончания военного коммунизма действие всех налогов в РСФСР было приостановлено, а податный аппарат полностью расформирован, С отменой права собственности на землю, с ан нулированием ценных бумаг, национализацией промышленности и запреще нием частной собственности были уничтожены почти все возможные легаль ные объекты налогообложения. Налоговая политика государства сводилась к принудительному натуральному сбору с крестьянства - продразверстке.

Согласно декрету от 30 октября 1918 года принудительно изымались все излишки сельскохозяйственной продукции сверх необходимого миниму Уставы об акцизных сборах - М.: 1956. С.49, Там же.

ма для собственного потребления. По сути это изъятие даже не носило харак тер налога. В это период налоги являлись орудием обезвреживания буржуа зии, одним из средств осуществления и закрепления диктатуры рабочего класса, а не источником доходов.

С поворотом к новой экономической политике, провозглашенной в марте-мае 1921 г. начался процесс поэтапного восстановления финансовой системы государства. Возникла необходимость возврата отмененных фис кальных институтов. Создание новой налоговой системы началось с предос тавлением крестьянству права реализации на рынке излишков сельскохозяй ственной продукции, оставшихся после уплаты продналога. И хотя полное восстановление прежней податной системы было невозможно, постоянно растущие нужды государства требовали использования всех возможных форм прямого и косвенного налогообложения.

В 1923 г. была проведена реформа обложения крестьянства и установ лен единый сельскохозяйственный налог, введены промысловый и подоход ный налоги, налог на сверхприбыль с наследств и дарений, гербовый сбор.

Пепосредственное взимание прямых налогов и осуществление контро ля за своевременность их уплаты согласно Положению о взимании налогов от 14 октября 1925 г. возлагалось на финансовых инспекторов, их помощни ков и финансовых агентов;

акцизов - на инспекторов косвенных налогов и их помощников, а сельскохозяйственного налога на волостные и районные ис полкомы. Руководство взиманием всех налогов возлагалось на наркоматы финансов СССР, союзных и автономных республик, на уполномоченные ко миссариаты финансов, а также на областные, губернские, окружные и уезд ные финансовые отделы.

В то время налоговые проверки осуществлялись на достаточно высо ком уровне. Например, в одной из статей, содержащей ряд рекомендаций финансовым инспекторам по изучению торговых книг в целях налогообло жения предприятия, они предостерегались от осуществления проверок, за ключающихся лишь в установлении совпадений записей в различных книгах, и указывалось на необходимость широкого охвата всего материала.

Для осуществления своих функций органы налогового контроля были наделены широкими полномочиями по проведению проверок. При принуди тельном взыскании налогов финансовые органы имели право производить опись, арест и продажу с публичного торга принадлежащих недоимщику имущества и строений, обращать взыскания на суммы, причитающиеся не доимщику от третьих лиц или находящиеся на текущих счетах в кредитных учреждениях.

Острые противоречия, возникавшие между финансовыми интересами государства и проводимой им экономической политикой, направленной на вытеснение частного сектора, выражались в непомерном увеличении налого вого пресса. Высокие налоговые ставки, действовавшие в это время, являлись одной из главных причин постепенного сокращения частной торговли, про мышленности, приводили к резкому неприятию частными налогоплательщи ками положений налогового законодательства, массовому уклонению от уп латы налогов. Стремление государства искоренить подобные проявления привело к резкому усилению мер уголовной репрессии, направленной против налоговых правонарушений. В Уголовном кодексе РСФСР в редакции 1922г., в разделе "Преступления против порядка управления" содержался целый ряд статей, предусматривающих ответственность за преступления против поряд ка налогообложения. Ответственность наступала за преступления: массовый отказ от внесения налогов, денежных или натуральных, или от выполнения повинностей;

неплатеж отдельными гражданами в срок или отказ от плате жей налогов, денежных или натуральных, от выполнения повинностей или производства работ, имеющих общегосударственное значение;

изготовление, продажа, скупка и хранение с целью сбыта, а равно пользование продуктами и изделиями, обложенными акцизным сбором, с нарушением установленных акцизных правил.

Уклонение от налоговых платежей рассматривалось как скрытое про тиводействие советской налоговой политике, направленной на срыв меро приятий советской власти.

Стремление защитить налоговую сферу уголовно-правовыми мерами привело к появлению в УК, кроме перечисленных, и других статей которые предусматривали наказания и за преступления против порядка налогообло жения. Так, например, статья предусматривала уголовную ответственность за агитацию и пропаганду всякого рода, заключающую призыв к совершению налоговых преступлений;

за изготовление, хранение с целью распростране ния и распространение литературных произведений, призывающих к совер шению налоговых преступлений;

за отказ плательщика от допущения к ос мотру квартиры или к оценке имущества и т.д.

С момента появления уголовной ответственности за налоговые престу пления их доля в общей преступности и среди преступлений против порядка управления становиться весьма значительной. В 1922г. в РСФСР из общего числа 107704 осужденных за преступления против порядка управления человека были осуждены за уклонение от государственных повинностей и налогов, в то время как за преступления против личности были осуждены всего 19476 человека, а должностные преступления -16241 человек. В 1924 г.

в СССР за уклонение от государственных повинностей и налогов были осуж дены уже 26152 человека.

Однако из-за несовершенства статей, предусматривающих ответствен ность за налоговые преступления их редакция подверглась существенному изменению. В УК РСФСР, введенном в действие с 1 января 1927г., постанов лением ВЦИК от 22 ноября 1926г. данные статьи были изменены и представ лены уже в следующем изложении: массовый отказ от внесения налогов, де нежных или натуральных, или от выполнения повинностей;

неплатеж в уста 1ювленный срок налогов или сборов по обязательному окладному страхова нию, несмотря на наличие к тому возможности, в случае применение мер взыскания в виде описи имущества или продажи описанного имущества с торгов, хотя бы один раз в предшествующем окладном году или дважды в текущем;

нарушение акцизных правил или правил об особом патентном сбо ре;

сообщение заведомо ложных сведений в заявлениях, подаваемых в госу дарственные учреждения или должностным лицам.

Налоговую преступность как обществепно-опасное явление нельзя на звать принципиально новым для России, хотя существовавшее долгое время господство государственной собственности в экономике позволяло осущест влять перераспределение доходов вне налоговой системы. В этот период (с начала 30-х до конца 80-х гг.) налоговые преступления носили эпизодиче ский характер и сводились главным образом к нарушению порядка уплаты налогов гражданами.

§3. Актуальные проблемы налоговых нреобразованнй в Росснн Реформирование российского налогового права (начало 90-х гг. XX ве ка) связано с объективными факторами, одним из которых является переход России на рыночные отношения. Н.И. Химичева отмечает, что в последние годы должно произойти развитие налоговой реформы с учетом накопленного опыта и состояния экономики страны^.

Налоговая реформа, являясь правовой категорией, представляет собой один из видов государственной реформы, проводимой в настоящее время в нашей стране.

Трудно не согласиться с мнением Т.М. Нряхиной, которая считает, что «любые государственные реформы, по сути, представляют собой социальный эксперимент^, последствия которого сказываются на судьбах нынешних и будущих поколений. Поэтому, так важно предвидеть не только ближайшие, но и отдаленные перспективы преобразовательной деятельности»^ Существует мнение, что налоговая реформа близится к завершению.

Вряд ли с этим можно согласиться. Во-первых, налоговое законодательство ^ Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. М.: Изд. БЕК. 1997. С. 27.

С.Г.Пепеляев также считает налоговую реформу экснериментом в сфере налогообложе ния. См.Ленеляев С.Г. Понятие и роль налогов. Финансовое право: Учебник О.Н. Горбу нова, Е.Ю. Грачева и др.: Отв. ред. Е.Ю.Грачева, Г.П.Тостопятенко. М.: ТК Велби. Изд-во Проспект. 2004. С. 155.


Пряхина Т.М. Проблемы конституционного прогнозирования //Закон и право. 2004. 18.

С. 17.

по-прежнему претерпевает серьезные изменения (НК РФ является одним из самых часто меняющихся кодексов). Несовершенство, нестабильность, неяс ность налогового законодательства отнюдь не сопутствуют эффективному проведению налоговой реформы. Необходимо признать, что по мере приня тия Налогового кодекса Российской Федерации все более убеждаешься в за путанности его отдельных пoлoжeний^. Поэтому, в Государственную Думу был внесен законопроект «О внесении дополнений в статью 5-ю части пер вой ик РФ». В соответствии с которым федеральные законы, устанавливаю щие новые налоги или повышающие ставки уже существующих и опублико ванные после 1 января 2004 г., должны вступать в силу не ранее 1 января 2008 г. Таким образом, предлагалось ввести налоговый мораторий уже с г.'^ Аналогичного мнения придерживается И.Ю. Динес, который высказывает предложение о введении моратория на изменения налогового законодатель ства в ближайшие четыре года. К сожалению, о стабильности налогового за конодательства говорить рано. По словам С.Д. Шаталова, «налоговая система Российской Федерации к 2006 году будет сформирована, а далее начнется неизбежный процесс ее совершенствования»^^ Президент РФ называет нало говую реформу «нескончаемой» и одним из инструментов борьбы с бедно стью, по его мнению, «именно через изменение налогов можно добиться и повышения заработной платы, и ухода от «серой зарплаты»'^.

Проведение налоговой реформы должно быть основано на научных концепциях, должна быть четко установлена цель реформы, и самое главное — ее проведение не может ухудшать положение налогоплательщиков. На фоне лозунгов о завершении налоговой реформы, о сокращении налогов'^ Черных Г.В., Пальцев Е.Л. О трудностях, встречаемых при практическом применении статьи 76 Налогового Кодекса РФ // Налоговый вестник. 2001. № 9. С. 23.

'° Четыре года без новых налогов? //Российский налоговый курьер. 2002. 117. С. 5.

" Динес И.Ю. Налоговая реформа: проблемы остаются //Финансы. 2003.11. С. 33.

'^ С.Г.Непеляев также считает налоговую реформу экспериментом в сфере налогообложе ния. См.:Непеляев С.Г. Нонятие и роль налогов. Финансовое право: Учебник О.И. Горбу нова, Е.Ю. Грачева и др.: Отв. ред. Е.Ю.Грачева, Г.П.Тостопятенко. М.: ТК Велби. Изд-во Проспект, 2004. С. 155.

Мытарев В. Таким нутем Президент сформулировал стратегические задачи для нового состава Правительства //Российская газета. 2004 20 март.

возрастают ставки налогов. Однако, во многих развитых странах в настоящее время проводятся налоговые реформы, но какой-либо тенденции к снижению налоговых поступлений в государственные бюджеты не прослеживается.

Во-вторых, реформирование налоговой системы должно проводиться комплексно, параллельно с проведением других реформ, таких, как судебная, административная, пенсионная, жилищно-коммунальная, и др. Г. Греф отме тил, что «у России есть уникальная возможность реализовать задачи, постав ленные президентом, на нас лежит ответственность за системное проведение реформ и обеспечение стабильности общества»''*. Пока «системность» про ведения реформ не прослеживается.

Налоговая реформа должна затрагивать два аспекта: правовой и эконо мический. Именно их сочетание должно лежать в основе проведения налого вой реформы.

По мнению П.П. Панченко, в складывающихся сегодня условиях воз действия права на экономику трудно назвать эффективным, в связи с чем на повестку дня встает вопрос о необходимости повышения роли правовых средств в решении экономических проблем, так как связь экономики и права общеизвестна: экономика порождает право и вместе с тем испытывает с его стороны обратное воздействие, которое может быть как положительным, так и отрицательным.

Основные принципы налоговой реформы должны заключаются в сле дующем: выравнивании условий налогообложения, снижении общего нало гового давления, упрощении налоговой системы, формировании налогового законодательства с целью его ясности, понятности для всех субьектов нало говых правоотношений, улучшении налогового администрирования'^.

'''Выступление Г. Грефа на совместном расширенном заседании коллегий Минфина и Минэкономразвития России. Нужно ставить более амбициозные задачи // Налоги. 2004.

№ 1 3. С. 1.

Панченко П.Н. Экономика и уголовное нраво: векторы взаимообусловленности //Правовая политика и правовая культура. 2002. XQI 1. С. 116.

При этом должны быть обеспечены: стабильность налоговой системы, ее определенность и предсказуемость'^. К сожалению, современный этап проведения налоговой реформы характеризуется непродуманностью многих ее положений, отсутствием четкой научной концепции, а также отсутствием комплексности с другими реформами, осуществляемыми в нашей стране.

Налоговое право является объектом не только экономических, но и правовых реформ, так как оно представляет собой правовую основу цивили зованного общества. Роль налогового права как крупной подотрасли финан сового права постоянно возрастает потому, что в российском обществе дале ка еще от совершенства правовая культура, и в том числе один из ее видов — культура в сфере налогообложения.

Любая' налоговая реформа должна быть связана с совершенствованием налоговых правовых институтов. В настоящее время ученые уделяют при стальное внимание проблемам понятийного аппарата, так как стремительное развитие налогообложения и реформирование налогового законодательства повлекли за собой «не просто переосмысления имеющихся научных концеп ций и законов, а разработки новых подходов в изучении процессов, склады вающихся в сфере законного отчуждения государством части имущества на логоплательщика»'^.

Проведение налоговых реформ должно основываться на богатом исто рическом отечественном опыте их проведения, а также «осуществляться с учетом мирового теоретического и практического опыта, сложившихся меж дународных связей, поскольку налоги представляют для предпринимателей «специфические издержки производства», в значительной степени влияющие на формирование отпускных цен на продукцию и услуги и, соответственно, их конкурентоспособность»'^ Шевченко Н. Налоговая реформа в России будет завершена в ближайшие два го да.//Налоги. 2004. № 13. С. 8.

Шевченко Н. Налоговая реформа в России будет завершена в ближайшие два го да.//Налоги. 2004. № 13. С. 8.

1S Налоги и налогообложение: Учебник/ Под ред. Романовского, М.В., Врублевской О.В.

СПб., 2000. С. 28.

Черник Д.Г. указывает на необходимость научной и методологической проработки проектов налоговых законов и иных директивных актов и доку ментов, касающихся налогообложения^^. Ю. Чайка отмечает, что «в условиях экономических реформ ежегодно растет количество рассматриваемых зако нопроектов в сфере бюджетного, налогового, банковского, таможенного, ва лютного законодательства...»^".

Работа по осуществлению налоговой реформы должна проводиться системно, с привлечением не только законодательных, исполнительных и су дебных органов, но и ученых, общественных организаций, предпринимате лей. Законодателю необходимо более продуманно, взвешенно подходить к принятию нормативно-правовых актов в сфере налогообложения, так как они затрагивают материальные интересы практически всех налогоплательщиков.

Безусловно, положительную роль призван сыграть и российский союз налогоплательщиков. Трудно не согласиться с мнением Уполномоченного по правам человека в России В. Лукиным, который считает, что «путь реформ должен идти параллельно с правовым просвещением масс, личным примеров верхов в подчинении Закону. Без этого не возможны правовое государство и 'У гражданское общество в России». Совершенно прав С.Г. Пепеляев, который указывает, что «необходимость налоговой реформы диктуется не только происходяшими экономическими преобразованиями, но и ломкой политиче ских отношений, становлением демократического общества»^^.

Налоговая реформа предполагает решение ряда как теоретических, так и практических проблем. Необходимо проводить комплексный научный ана лиз принятых нормативно-правовых актов в сфере налогообложения на предмет ухудшения положения налогоплательщиков, так как практически '^ Черпик Д.Г. Налоговая реформа в посткризиспый период // Налоговый вестник. 2001.

№ 7. С. 14.

^° Чайка Ю. Министерство юстиции в системе российской государственности //Российская юстиция. 2002. №9. С. 4.

^' Лукин В. Триумф и трагедия великой реформы. 140 лет назад в России начались судеб ные преобразования //Российская газета. 2004 17 декабря. С. 9.

^^ Пепеляев С.Г. Понятие и роль налогов. Финансовое право: Учебник /О.Н.Горбунова, Е.Ю.Грачева и др.;

Отв. ред. Е.Ю. Грачева, Г.П. Толстопятенко. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004. С. 155.

большинство из них влечет за собой ненредсказуемые негативные последст вия. Налоговая реформа предполагает решение кардинальных проблем, свя занных с эффективностью налоговой системы, разработкой четкого механиз ма защиты прав и законных интересов налогоплательшиков, совершенство ванием способов их защиты (как внесудебного, так и судебного), созданием целостной системы правового регулирования налоговых отношений.

Введение действующей налоговой системы в Российской Федерации породило множество проблем, связанных со структурой самой налоговой системы, правовым обеспечением ее подсистем и элементов. Во-первых, встал вопрос о составе самой налоговой системы. Какие элементы составля ют это сложное правовое, социально-экономическое и политическое явление общественной жизни? Во-вторых, какие общественные и правовые отноше ния должно развивать, чтобы налоговая система превратилась в мощный ры чаг стимулирования экономических процессов и повышения благосостояния населения? Для научной разработки этих проблем следует определиться с пониманием структуры и состояния как самой налоговой системы, так и ее составляющих.

Анализируя те взгляды и предложения, которые сложились в научной среде, представляется возможным выделить такие элементы налоговой сис темы, как:

1) юридическая конструкция налога, как первооснова формирования налоговой системы;

2) система налогообложения государства, формирующаяся на основе объединения юридических конструкций всех установленных и введенных налогов;

3) нормотворческая деятельность представительных органов власти в сфере налогообложения;

4) система налоговых органов;

5) налоговый контроль;

6) налоговая политика государства;

7) налоговая культура населения.

Выделенные элементы имеют не равнозначное влияние на функцио нальные особенности налоговой системы, но без любого из них нарушается ее целостность и степень воздействия на экономическую и социальную сис темы общества. Между всеми элементами налоговой системы нроявляется взаимосвязь и взаимозависимость. Так, от нормотворческой деятельности представительных органов власти зависит установление юридических конст рукций налогов, той или иной структуры системы налогообложения, законо дательное определение системы налоговых органов и круга их полномочий.

В свою очередь, нормотворческая деятельность определяется складываю щейся налоговой политикой государства. Юридическая конструкция налога выступает как системообразующий элемент налоговой системы, в зависимо сти от состояния которого складываются системные связи иных элементов.

Мы исходим из того, что юридическая конструкция налога представляет со бой реализованные в нормах закона элементы модели налога, выработанные практикой развития налогообложения и приведенные в определенную систе му научной мыслью.

Особая роль в организации системных связей в налоговой системе, принадлежащая юридическим конструкциям налогов, заключается в том, что вся система включается в работу только при их наличии. При рассмотрении юридической конструкции налога следует исходить из системности внутрен ней организации этой конструкции, где каждый ее элемент имеет свое особое назначение. Повторяемость их при конструировании конкретных налогов по зволяет выработать единые критерии нормативного оформления различных налогов. При этом в юридическую конструкцию налога следует включить лишь те элементы, которые оптимально и в то же время достаточно полно отражают основные характеристики налога и создают предпосылки полного и своевременного исполнения налогового обязательства. Полагаем, что из всего многообразия существующих характеристик элементного состава нало га можно выбрать две группы: общие и дополнительные. Без общих элемен тов юридическая конструкция не будет нести достаточной информации о на логе и в полной мере определять налоговое обязательство. Эти элементы не однородны, в их числе можно выделить основные элементы, каждый из ко торых прописыватся четко в отдельной норме закона, и вспомогательные, ко торые определяются в тех же нормах, в которых определены основные. К ос новным элементам относятся: налогоплательщик, объект налогообложения, предмет налогообложения, налоговая база, ставка налога, налоговый период, порядок исчисления налога, порядок уплаты налога, сроки уплаты налога, способы уплаты налога. Вспомогательные элементы — это источник налога, масштаб налога, единица налогообложения, носитель налогового бремени.

Последний элемент в прямых налогах совпадает с налогоплательщиком и са мостоятельно выделяется в косвенных налогах.

В дополнительную группу элементов юридической конструкции налога входят: налоговые льготы, отчетный период и ответственность налогопла тельщика. Без их нормативного оформления налоговый платеж может состо яться и они лишь определяют особенности налогового обязательства.

Р1мея в руках набор элементов юридической конструкции налога, изу чив их вариации, особенности соединения и оптимизации их различных ком бинаций, законодатель может построить любую модель налогообложения и налоговой системы в целом сообразно проводимой в государстве налоговой и социально-экономической политике.

Определяющая и системообразующая роль юридической конструкции налога требует ее оптимизации и гармоничного соединения элементов каж дого налога при определении основных параметров и состава системы нало гов. В этом случае оптимизация имеет методологическое значение, заклю чающееся в возможности интегрировать исследование многих проблем су ществования юридической конструкции налога, ее воздействия на системные связи в налоговой системе. В свою очередь, юридическая конструкция налога является системным множеством, оптимальность существования элементов которого, будет достижима при наличии определенных условий. Ряд из них предложен О.С. Разумовским^^. Представляется, что такими условиями для Разумовский О.С, Закономерности онтимизации в науке и нрактике. Новосибирск:

«Наука», Сиб. отделение, 1990. С. 71-73.

осуществления оптимизации элементов юридических конструкций налогов могут быть:

1) возможность выбора одного состояния из вариантов множества, на пример, выбор значения ставки налога, объекта и предмета налогообложе ния, длительности налогового периода, сроков и способов внесения платежа в бюджет. Полагаем, что необходимо иметь банк данных возможных вариа ций элементов при конструировании конкретного налога;

2) свобода выбора значений элементов с учетом экономических и со циальных последствий применения именно этого значения;

3) критерии оптимальности каждого элемента юридической конструк ции налога, так как именно по отношению к оптимальному варианту опреде ляется качественная характеристика оптимизации какого-либо количествен ного однородного множества. В качестве критерия оптимальности можно из брать соотношение экономических и социальных последствий использования того или иного значения конкретного элемента;

4) параметры выбора оптимального варианта элемента должны быть сравнимы между собой. Одним из условий этого, является четкое определе ние видов элементов в составе юридической конструкции налога, их видовых характеристик, а также особенностей иерархической взаимосвязи и взаимо зависимости.

Юридические конструкции действующих налогов сформированы без учета рассмотренных условий, более того, нет четкого определения видов элементов, зачастую один элемент содержит характеристики другого. Так, признанным фактом является определение объекта налогообложения как юридического факта, а предмета налогообложения — как объектов, явлений материального мира. Однако в ст. 38 Налогового кодекса РФ под объектом понимаются виды объектов гражданских прав, т.е. предмет налогообложения а наличие имущественных прав, представляющих собой юридические факты, отрицается. Предмет налогообложения вообще не нашел законодательного оформления. Исходя из смысла ст. 38, не представляется возможным гово рить об оптимизации объекта и предмета налогообложения. Несомненно, в этой части законодательство требует полного изменения.

Наиболее полно процесс оптимизации проявляется при установлении налоговых ставок и налогового периода. Законодатель выбирает наиболее оптимальные, по его мнению, параметры этих элементов юридической кон струкции налога. Вместе с тем не всегда учитываются социальные последст вия выбора. Так, замена множественности ставок подоходного налога на единую в 13% реально снизила доходы основной массы населения, так как при наличии доходов до 120 тыс. рублей ранее они уплачивали бы налог по ставке 12%. Социально несправедливо установление ставки в 6% по доходам акционеров и 30% по доходам иностранных граждан. В данном случае нару шается конституционный принцип равенства всех перед законом, установ ленный ст. 19 Конституции РФ.

Говорить об оптимизации юридических конструкций налогов можно лишь в том случае, если в каждом законе о налоге будут четко прописывать ся все элементы конструкции. Не указывается, о чем сказано выше, предмет налогообложения, способы уплаты налога, за исключением уплаты их по декларации, в этом случае называется срок подачи декларации. Как правило, лишь подразумеваются масштаб налога, единица налогообложения, источник налога, носитель налогового давления.

Способствовать оптимизации юридической конструкции налога долж на методика конструирования налога, включающая, предположительно, сле дующие этапы, основанные на учете соотношения юридического и экономи ческого содержания налога:

1) определение источника и объекта налогообложения;

2) выделение предмета налогообложения;

3) определение перечня налогоплательщиков, имеющих отношение к источнику налога;

4) определение порядка формирования налоговой базы;

5) выбор масштаба налога и единицы налогообложения;

6) установление ставки (ставок) налога;

7) выделение сроков внесения налогового платежа в бюджет;

8) выбор способа внесения налогового платежа в бюджет;

9) выяснение необходимости применения льгот (их разработка);

10) введение налоговой ответственности за нарушение установленного порядка расчета и внесения налогового платежа в бюджет.

Несомненно, норма ст. 17 и иные нормы Налогового кодекса РФ, в ко торых определяются элементы налога, требуют значительной доработки с указанием всех общих и дополнительных элементов юридической конструк ции налога, составляющих модель для каждого законодательно оформленно го конкретного налога. Полагаем, что в особенной части налогового права уже сформировался сложный институт юридической конструкции налога, со стоящий из подинститутов юридических конструкций конкретных видов на логов. Дальнейшая унификация структуры всех действующих налогов позво лит совершенствовать налоговую систему путем оптимизации их юридиче ских конструкций.



Pages:   || 2 | 3 | 4 | 5 |   ...   | 6 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.