авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 | 2 || 4 |

«Министерство образования и науки Российской Федерации Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального ...»

-- [ Страница 3 ] --

Других принципиальных методологических изменений, внесенных в систему бухгалтерского (бюджетного) учета, в рассматриваемый пе риод было немного. Одной из решенных задач данного периода явля ется перевод всех бюджетополучателей на бюджетный план счетов, установленный Инструкцией. Данная задача была поставлена в посла нии Президента РФ Правительству РФ еще в 1997 г., но почти до кон ца указанного периода такие бюджетополучатели, как подразделения Министерства обороны Российской Федерации, учреждения культуры, руководствовались планом счетов бухгалтерского учета в коммерче ских организациях или вели учет на основании иных правил.

Прогресс в развитии бухгалтерского (бюджетного) учета в 1990– 2004 гг. не наблюдался. И это при том, что бюджетный учет, как и бюджетный процесс в целом, требовал срочных реформ. Так, в нача ле 90-х гг. сложилась практика погашения крупными организациями налоговых задолженностей перед местными бюджетами путем «нату рального обмена» – в счет налоговых платежей предприятия поставля ли муниципалитету товар.

Поскольку по правилам бухгалтерского (бюджетного) учета нало говые доходы бюджета исчислялись методом «по оплате», в отчете об исполнении бюджета фактически отсутствовала информация о налого вых поступлениях. Отсутствие надлежащего бюджетного учета приво дило к масштабным злоупотреблениям со стороны как налогопла тельщиков, так и чиновников.

Другой красноречивый пример. Правительство РФ, стремясь со кратить неэффективные расходы путем сокращения количества бюд жетных учреждений, попыталось проанализировать рентабельность деятельности бюджетных школ, больниц вузов и др., оказывающих платные услуги (исследование, осуществленное НП «Центр фискаль ной политики» по заданию Правительства РФ). Оказалось, что сопос тавить деятельность бюджетных учреждений и небюджетных органи заций аналогичного профиля (в тот момент уже появились частные школы, больницы, вузы) фактически невозможно. Это было следстви ем разных учетных принципов: бюджетные учреждения, как известно, ранее по основным средствам начисляли износ, который не перено сился на расходы учреждений в виде амортизационных отчислений.

Небюджетные же организации, руководствуясь планом счетов ком мерческих организаций, начисляли амортизацию в общем порядке.

В результате финансовая отчетность указанных организаций оказалась несопоставимой. Это явилось одной из причин того, что реорганизация сети бюджетных учреждений была отложена на десятилетие.

Более того, в рассматриваемый период многие правила бухгалтер ского (бюджетного) учета попросту перестали соответствовать обще признанным правилам бухгалтерского учета. Необходимо отметить, что до 2005 г. в бухгалтерском учете бюджетных учреждений аморти зация не рассчитывалась, а износ, который можно было принять в ка честве амортизации, исчислялся один раз в конце года. Приведенные факты говорят о том, в анализируемый период бухгалтерский (бюд жетный) учет предоставляет недостаточно качественную информацию.

V. 2005–2008 гг. – начало реформы бухгалтерского (бюджетного) учета. Провозглашалось, что ядром нового бюджетного процесса должна стать широко применяемая в мире концепция «бюджетирова ния, ориентированного на результаты в рамках среднесрочного финан сового планирования». Ее суть – распределение бюджетных ресурсов между администраторами бюджетных средств и (или) реализуемыми ими бюджетными программами с учетом либо в прямой зависимости от достижения конкретных результатов (предоставления услуг) в соот ветствии со среднесрочными приоритетами социально-экономической политики и в пределах прогнозируемых на долгосрочную перспективу объемов бюджетных ресурсов.

Бюджетные средства должны выделяться не на функционирова ние, к примеру, общеобразовательной школы, а на обучение детей. Это значит, что объем бюджетного финансирования должен зависеть не от количества учителей, площадей помещений или иных факторов, а от качества обучения и количества школьников.

Неэффективные учреждения должны быть выведены за рамки бюд жетного процесса, например, приватизированы. Другие учреждения под лежат реорганизации и укрупнению. Конечно же, реформа сети бюджет ных учреждений не должна ухудшить доступность бюджетных услуг.

Данный этап развития бухгалтерского (бюджетного) учета харак теризуется началом масштабной реформы бюджетного процесса, в частности, реформой бюджетного учета. Начало реформы сопровож далось организационными проблемами;

многие из них возникали в силу непонимания учетными работниками новых принципов бюд жетного учета. Бухгалтерскому сообществу не были разъяснены цели и задачи реформы. Было неясно, в чем заключается улучшение качест ва бюджетной отчетности.

Причины реформирования бухгалтерского (бюджетного) учета:

отсутствие интеграции системы учета с бюджетной классифика цией, вследствие чего было невозможно анализировать состоя ние активов и обязательств бюджетной системы. Экономическая классификация должна соответствовать сущности счета в бух галтерском (бюджетном) учете;

бухгалтерский (бюджетный) учет единиц бюджетной системы Российской Федерации в зависимости от возложенных на них функций в ходе исполнения бюджета делился на две области ве дения учета: учет по операциям кассового обслуживания бюд жета и учет по операциям исполнения бюджета бюджетным уч реждением. Должна существовать единая система ведения учета для всех единиц бюджетной системы Российской Федерации;

необходимость формирования отчетности на основании между народных стандартов дает возможность собирать всеобъемлю щую информацию о секторе государственного управления. За дача отчетности во взаимоотношениях с кредиторами и инве сторами состоит в том, что Российская Федерация, а также от дельные крупные субъекты Российской Федерации и муници пальные образования являются заемщиками на международных рынках капитала. Данная отчетность позволяет сопоставить эко номическое развитие разных государств и выявить наиболее перспективные для инвестирования экономики. Для того чтобы обеспечить стабильное и эффективное развитие государства, не обходимо иметь инструмент для принятия стратегических реше ний в области экономики.

В 2005 г. приказом Минфина России от 26.08.2004 № 70н принята Инструкция по бюджетному учету (далее – инструкция № 70н), переход на которую был осуществлен с 01.01.2005. В ней не были раскрыты це ли, задачи, важнейшие элементы и принципы бюджетного учета. Был утвержден лишь план счетов и инструкция по его применению, т. е. оп ределена, за редким исключением, лишь корреспонденция счетов. Важ нейшие элементы учета – метод первоначальной оценки имущества и обязательств, правила переоценки, момент принятия к учету и списа ния с баланса – для многих объектов учета остались неурегулированны ми. Отсутствие внятного документа с изложением целей реформы и но вых принципов учета привело не только к организационным проблемам внедрения новой Инструкции, но и к формированию некачественной отчетности об исполнении бюджета на начальном этапе.

Нововведения в систему бухгалтерского (бюджетного) учета вне дрялись крайне тяжело и отвергались профессиональным сообщест вом. Переход на новый план счетов осуществлялся в обязательном порядке и под административным давлением.

Существенные характеристики новой системы учета следующие:

1. Предусматривается единый план счетов для всех участников бюджетного процесса: учреждений, финансовых органов, органов, осу ществляющих кассовое обслуживание бюджета. Единый план счетов позволил объединить учет бюджетных средств на каждом этапе их по ступления и расходования. Напомним, что требование о едином плане счетов было заложено еще в 2000 г. в БК РФ. Единый план счетов пред полагает учет не только имущества, находящегося у учреждений, но и имущества казны (что ранее бухгалтерский (бюджетный) учет не обеспечивал) и, являясь элементом техники учета, по сути, принципи альным образом изменил идеологию учета: субъектом учета сейчас яв ляется не бюджетный процесс как таковой и даже не бюджетное учреж дение, а публично-правовое образование – Российская Федерация, субъ ект Российской Федерации, муниципальное образование.

2. Новый план счетов интегрирован с бюджетной классификаци ей, в том числе с классификацией операций сектора государственного управления, которая включает в себя экономическую классификацию доходов и расходов. В результате любая хозяйственная операция с бюджетным имуществом и обязательствами подлежит классифика ции. Таким образом, обеспечивается более глубокий аналитический учет, а сама доработанная бюджетная классификация позволяет пред ставить качественную информацию. В результате интеграции бухгал терского счета с кодом бюджетной классификации план счетов полу чился крайне громоздким: номер счета содержит 26 знаков, а количе ство счетов приблизилось к двум тысячам. В связи с этим бухгалтеры столкнулись со значительными трудностями при переходе на новый план счетов.

На основе данных аналитического учета должна прослеживаться, например, взаимосвязь показателя налоговой нагрузки на налогопла тельщика с показателем собираемости налогов для определения эф фективной системы налогов и сборов. Уровень доходов от сдачи госу дарственного имущества в аренду должен соотноситься со стоимостью сдаваемого в аренду имущества для принятия решения по распоряже нию этим имуществом. Такие аналитические показатели, необходимые для управления государством, должны обеспечиваться учетными дан ными на основании бюджетной классификации.

Налоги, уплаченные предприятиями, образуют доходную часть бюджета, которая затем перераспределяется между сферами деятель ности, финансируемыми государством. Участниками бюджетных от ношений являются, с одной стороны, налогоплательщики, а с другой – исполнители бюджета и получатели бюджетных средств. Фактически между ними движутся одни и те же средства. Чтобы систематизиро вать их учет, используются коды бюджетной классификации. Внедре ние кодов бюджетной классификации в систему бюджетного учета позволяет объединять учет у «исполнителей» бюджета и у бюджетных учреждений, а также наладить контроль за движением бюджетных средств по всей цепочке: от источника доходов до конечного получа теля. Благодаря интеграции с бюджетной классификацией в соответст вии с Планом счетов бюджетного учета на основе кодов система учета дает возможность полностью анализировать последствия конкретных экономических событий в секторе государственного управления.

Бюджетная классификация является аналитической основой бухгал терского (бюджетного) учета. Она по соответствующим кодам детали зирует объекты бюджетного учета, учитываемые на соответствующих балансовых счетах, и выполняет организующую функцию, поскольку позволяет учитывать доходы и расходы бюджета, составлять отчет ность об исполнении бюджета, осуществлять контроль и анализ по каждому виду доходов и расходов. В ней учтены практически все виды расходов, которые встречаются в хозяйственной деятельности бюд жетных учреждений.

В основу бюджетной классификации положено два принципа:

принцип влияния операций на секторы экономики. Операции классифицируются в зависимости от возмездности и осуществ ляются на взаимовыгодных условиях (покупка-продажа услуг, активов, принятие обязательств), в рамках публичного права – на односторонних условиях (налоги и другие обязательные пла тежи, безвозмездные трансферты);

принцип раздельного учета операций между подсекторами сек тора государственного управления. Разделение на подсекторы соответствует бюджетному законодательству и делению бюд жетной системы по уровням, которые определены в БК РФ.

Важным является выделение операций между подсекторами, т. к. при условии четкого распределения полномочий и обязан ностей каждого из этих подсекторов появляется возможность четко отслеживать все взаимные потоки.

Большое значение в части разработки бюджетной классификации имеют стандарты статистики государственных финансов (СГФ) – до кумент, разработанный Международным валютным фондом и являю щийся образцом международного опыта классификации бюджетных операций.

3. Применение метода начисления при учете доходов и расходов.

Данный метод считается наиболее прогрессивным в бюджетном учете и позволяет отражать активы и обязательства субъекта учета макси мально точно. Ранее в бюджетном учете в полном объеме этот метод не применялся – расходы бюджетных учреждений и расходы бюджета считались по сумме выплаченных денежных средств. Но еще более важно то, что метод начисления является единственным возможным методом учета доходов и расходов в коммерческих организациях. Это значит, что такие финансовые показатели, как доходы и расходы, мо гут быть сопоставлены в разрезе бюджетных и коммерческих органи заций. Такой анализ позволяет определять эффективность деятельно сти бюджетных учреждений в сравнении с деятельностью коммерче ских организаций.

4. Новый план счетов ввел множество ранее неизвестных для об щественного сектора объектов бюджетного учета: например, малоцен ные предметы в учете отсутствовали, а учитывались в составе основ ных средств либо материальных запасов. Это было сделано в соответ ствии с международной практикой учета. Учету стали подлежать не производственные активы (земля, недра и проч.), что объясняется по явлением частной собственности на землю, ряд иных подобных акти вов, а также имущество казны.

5. Принципиально новым для бухгалтерского (бюджетного) учета было определение субъекта учета – не бюджетное учреждение или иной участник процесса, а публично-правовое образование (государст во, регион, муниципалитет).

6. В основу инструкции № 70н по бюджетному учету положено принятое в Руководстве по статистике государственных финансов, разработанном Международным валютным фондом, разделение эко номики любого государства на пять секторов (причем каждый из них состоит из ряда схожих институциональных единиц):

первый – сектор нефинансовых корпораций. Его цель – произ водство товаров и оказание нефинансовых услуг, т. е. таких ус луг, которые не связаны с распределением денежных средств (небанковских услуг);

второй – сектор финансовых корпораций, которые занимаются на рынке оказанием финансовых услуг (кредитные организации, негосударственные пенсионные фонды или обычные инвести ционные фонды);

третий – сектор так называемых домашних хозяйств, включаю щий все население страны;

четвертый – сектор некоммерческих организаций, оказывающий услуги домохозяйствам и включающий политические партии, ре лигиозные объединения и другие общественные организации. Их деятельность нельзя назвать производством услуг, тем не менее их необходимо выделить в отдельный блок, т. к. они, не являясь субъектами учета сектора государственного управления, имеют определенные отношения с другими секторами экономики;

пятый – сектор государственного управления, который объеди няет все структуры, занимающиеся выполнением государствен ных функций в качестве основного вида своей деятельности.

Каждый из названных пяти секторов представляет собой объеди нение институциональных единиц. При этом «институциональная еди ница» – основополагающее понятие, которое необходимо учитывать при разработке нормативных документов в сфере бухгалтерского учета вообще и в бюджетном секторе в частности. Без точного определения институциональной единицы сектора государственного управления сложно определить субъект бухгалтерского (бюджетного) учета, а также роль и место всех участников бюджетного процесса.

Институциональная единица – это экономическая структура (ре зидент данной страны), которая может от своего имени владеть акти вами, принимать обязательства и осуществлять экономическую дея тельность и операции с другими структурами.

Инструкция по бюджетному учету должна применяться всеми ин ституциональными единицами сектора государственного управления.

С одной стороны, с точки зрения гражданского законодательства институциональная единица сектора государственного управления представляет собой совокупность бюджетных учреждений. С другой стороны, бюджетное законодательство определяет сектор государст венного управления как совокупность главных распорядителей, распо рядителей, получателей бюджетных средств всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, финансовых органов, а также орга нов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ.

Понятие «сектор государственного управления» необходимо от делять от более широкого понятия «государственный сектор». К госу дарственному сектору, наряду с субъектами сектора государственного управления, относятся также иные субъекты, в той или иной степени контролируемые государством. Ведь государство может выступать в роли собственника и в секторе нефинансовых корпораций, и в секто ре финансовых корпораций, и в секторе некоммерческих организаций.

Вести бюджетный учет по новой Инструкции должны только субъекты сектора государственного управления. Учреждение обязано по клас сификации операций сектора государственного управления (далее – КОСГУ) раздельно отражать в бюджетном учете увеличение и умень шение активов и обязательств. Само бюджетное учреждение не явля ется сектором государственного управления. К данному сектору отно сятся органы государственной власти (органы местного самоуправле ния) и государственные (муниципальные) учреждения. КОСГУ явля ется группировкой операций, осуществляемых в секторе государст венного управления, в зависимости от их экономического содержания.

Удивляет количество принятых приказов, касающихся примене ния бюджетной классификации:

приказ Минфина России от 21.12.2005 № 152н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации», утративший силу 01.01.2007;

приказ Минфина России от 08.12.2006 № 168н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации», утративший силу 01.01.2008;

приказ Минфина России от 24.08.2007 № 74н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации», утративший силу 01.01.2009.

Все документы имели достаточно схожую структуру: общую часть, подробные указания по применению каждой классификации, а также соответствующие приложения. Приложения к Указаниям сформированы Минфином РФ на базе положений гл. 4 БК РФ «Бюд жетная классификация Российской Федерации».

Старая система бухгалтерского (бюджетного) учета не позволяла сформировать бюджетную отчетность, пригодную для анализа резуль татов хозяйственной деятельности бюджетных учреждений, оценить финансовый потенциал государства или муниципалитета, представить инвестору информацию в привычном для него виде. Таким образом, необходимость в реформировании учета бюджетного процесса назре ла давно. Но на протяжении последних двух десятилетий изменения в бухгалтерском (бюджетном) учете носили бессистемный, а подчас просто технический («косметический») характер. Будучи относительно самостоятельным компонентом бухгалтерского учета, бюджетный учет в Российской Федерации развивался изолированно и до настоя щего момента не воспринял многие эволюционные изменения, про изошедшие в бухгалтерском учете организаций [34].

VI. 2008–2010 гг. Принят приказ Минфина РФ от 30.12. № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету» (далее – инструкция № 148н). Инструкция № 148н объединила три документа:

инструкцию по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов;

инструк цию по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях;

бюджетную классификацию Российской Федерации в части классификации дохо дов, экономической классификации расходов и классификации источ ников финансирования дефицитов бюджетов. Смысл объединения бухгалтерского учета исполнения бюджета и бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях состоит в том, что каждая институциональ ная единица (РФ, субъект РФ или муниципалитет) должна иметь пол ный баланс активов и обязательств. Все активы и обязательства долж ны быть закреплены в балансах соответствующих органов власти. Не возможно отделить учет исполнения бюджета от учета в бюджетных учреждениях, т. к. они являются частью институциональной единицы.

В инструкции № 148н добавлены счета для учета сметных назна чений и обязательств по приносящей доход деятельности, предусмот рено использование 22 разряда номера счета для отражения номера финансового года в целях обеспечения возможности трехлетнего пла нирования, добавлены счета для учета имущества казны.

Бюджетный План счетов включает около 2000 счетов, большинст во из которых представляют собой аналитические счета. Терминоло гическое сокращение первых семнадцати разрядов номера счета не только стало полностью соответствовать терминологии, установлен ной БК РФ, но и показывать суть операций, отражаемых на соответст вующих счетах.

О единстве Плана счетов бюджетного учета говорят его структура и правовая сторона:

1. Исходя из ст. 29 «Принцип единства бюджетной системы Рос сийской Федерации» БК РФ, закрепляющей принцип единства бюд жетной системы РФ, План счетов должен быть единым в смысле при менения при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета бюджетов всех уровней.

2. В Плане счетов систематизированы балансовые счета по всем объектам бухгалтерского (бюджетного) учета.

Номер счета Плана счетов бухгалтерского (бюджетного) учета со стоит из 26 разрядов:

1–17 разряд – разряды кода классификации доходов бюджета, классификации расходов бюджета, классификации источников финан сирования дефицита бюджета (без кода классификации операций сек тора государственного управления), 18 разряд – код вида деятельности: бюджетная деятельность – 1, приносящая доход деятельность – 2, деятельность со средствами, на ходящимися во временном распоряжении, – 3;

19–21 разряд – код синтетического счета Плана счетов бюджетно го учета;

22–23 разряд – код аналитического счета Плана счетов бюджетно го учета;

24–26 разряд – код классификации операций сектора государст венного управления.

Разряды 18–26 образуют код счета бюджетного учета.

Такое построение счета создает аналитическую основу, необхо димую для бюджетирования, ориентированного на результат.

Подробнее остановимся на КОСГУ – классификации операций сектора государственного управления. КОСГУ структурирована по принципу влияния на стоимость активов и обязательств или на чистую стоимость. Эта классификация имеет следующую структуру:

доходы – операции, увеличивающие чистую стоимость (налого вые доходы, доходы от собственности и т. д.);

расходы – текущие операции, уменьшающие чистую стоимость;

операции с нефинансовыми активами – увеличение и уменьше ние стоимости основных средств, нематериальных активов, ма териальных запасов;

операции с финансовыми активами – увеличение и уменьшение остатков денежных средств, кредитов и ссуд, финансовых вло жений, дебиторской задолженности;

операции с обязательствами – привлечение и погашение задол женности в виде государственного и муниципального долга, прочей кредиторской задолженности.

Необходимо обратить внимание на смещение акцентов в функ циональной нагрузке КОСГУ при ее применении в структуре бюджет ной классификации и в структуре счетов бюджетного учета. Если в случае применения КОСГУ в структуре бюджетной классификации основной задачей КОСГУ является отражение преобразования изме нения стоимости государственных и муниципальных активов по цене реализации (приобретения) в кассовые поступления в бюджет (выбы тия из бюджета), то в случае применения КОСГУ в структуре бюджет ного учета – индикация изменений балансовой стоимости государст венных и муниципальных активов (обязательств и (или) кредиторской задолженности) при осуществлении администраторами финансовых операций в ходе деятельности, предусмотренной законодательством.

Другая важная задача КОСГУ при ее применении в структуре счетов бюджетного учета – отражение момента начисления суммы поступле ния в бюджет (выбытия из бюджета) и момента кассового поступления в бюджет (выбытия из бюджета) начисленной суммы.

Высшее профессиональное образование является подсектором СГУ, центральный структурный элемент которого – высшее учебное заведение (вуз), т. е. институциональная единица системы государст венного управления, которая производит образовательные услуги для общественного сектора. Роль государства по отношению к вузу здесь многоаспектна: оно является собственником вуза, заказчиком и потребителем образовательных услуг. Для повышения эффективно сти управления, оптимизации размера и структуры системы государст венного образования Минобрнауки РФ подготовило проект концепции участия РФ в управлении государственными организациями, осущест вляющими деятельность в сфере образования, издало приказ Минфина России от 25.12.2008 № 145н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ».

Созданная система бухгалтерского учета в бюджетном процессе является информационной основой для качественно новой отчетности, на основании которой должны приниматься осознанные решения в налогово-бюджетной сфере и вырабатываться наиболее эффективные способы выполнения задач и функций государства. Гармонизация сис темы бухгалтерского (бюджетного) учета с использованием междуна родных статистических стандартов создает аналитическую основу для оценки влияния сектора государственного управления на экономику страны с точки зрения системы национальных счетов, для сопоставле ния показателей деятельности сектора государственного управления РФ с аналогичными показателями других стран в рамках статистики государства.

VII. С 2010 г. по настоящее время. Начало данного этапа можно охарактеризовать вступлением в силу большого числа нормативных актов, касающихся бюджетного учета:

1. Приказ Минфина РФ от 28.12.2010 № 190н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ» (да лее – приказ № 190н).

2. Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государствен ной власти (государственных органов), органов местного самоуправ ления, органов управления государственными внебюджетными фон дами, государственных академий наук, государственных (муници пальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее – приказ № 157н).

3. Приказ Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению»

(далее – приказ № 162н).

4. Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными акаде миями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению» (далее – приказ № 173н).

5. Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инст рукции по его применению» (далее – приказ № 174н).

6. Приказ Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инст рукции по его применению» (далее – приказ № 183н).

7. Приказ Минфина РФ от 28.12.2010 № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квар тальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов системы РФ» (далее – приказ № 191н).

8. Приказ Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, кварталь ной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» (далее – приказ № 33н).

С 01.01.2011 бюджетные учреждения ведут учет в порядке, преду смотренном приказом № 157н. Бюджетным учреждениям до принятия в отношении их соответствующими органами решения о предоставле нии им субсидии из бюджета согласно п. 1 ст. 78.1 БК РФ необходимо руководствоваться также приказом № 162н. В 2011 г. бюджетные сме ты обязаны составлять казенные учреждения, а также бюджетные уч реждения, в отношении которых не принято решение о предоставле нии им субсидий из соответствующего бюджета (п. 1 ст. 78.1 БК РФ).

Сегодня нормативно-правовая система как институциональная основа бухгалтерского (бюджетного) учета представлена органами власти и нормативно-правовыми актами, определяющими общие на правления бюджетной политики и устанавливающими правила взаи модействия различных институтов.

В настоящее время создано четыре уровня регулирования бухгал терского учета в бюджетном секторе в России:

1. Законодательный.

2. Нормативный.

3. Методический.

4. Организационный.

Аналогичная система правового регулирования существует и для бухгалтерского учета в коммерческих организациях, но на деятель ность коммерческих организаций напрямую не распространяется дей ствие БК РФ, а на бюджетные учреждения не распространяются поло жения по бухгалтерскому учету. Различны также и инструкции, опре деляющие методологию учета для коммерческих организаций и участ ников бюджетного процесса.

Наиболее существенные трансформации в системе бухгалтерского (бюджетного) учета происходили при изменении модели организации народного хозяйства, бюджетного процесса, гражданского законода тельства. Развитие учета в бюджетном процессе в целом осуществля лось поступательно, на каждом этапе развития решались определен ные задачи. Вместе с тем исторический анализ показывает, что ряд изменений в системе бухгалтерского (бюджетного) учета происходили и в силу развития учетной науки. Одновременно с этим в ряде случаев видно и движение назад. Несмотря на наличие отдельных недостатков в правилах учета необходимо констатировать, что на протяжении по следнего столетия основные элементы бюджетного учета соответство вали задачам управления бюджетным процессом.

В заключение остановимся на опыте регулирования бухгалтерского (бюджетного) учета в международной практике. В большинстве разви тых стран разработаны и действуют стандарты финансовой отчетности для сектора государственного управления, определяющие не столько пра вила, сколько принципы бюджетного учета и формирования отчетности.

В ряде случаев стандарты финансовой отчетности для сектора государст венного управления устанавливаются саморегулируемыми организация ми, в других странах – государственными органами власти.

В международной практике финансовая отчетность публично правового образования публична. К информации, представляемой в финансовой отчетности, предъявляется следующее требование: воз можность использовать информацию для прогноза финансового поло жения публично-правового образования. Одними из главных потреби телей финансовой информации являются сами органы власти публич ных образований. Для данной группы пользователей необходим более широкий круг информационных показателей, нежели для внешних пользователей. Информация требуется более точная, аналитический учет – более глубокий.

Система регулирования бухгалтерского (бюджетного) учета, как правило, включает в себя:

закон о реформировании системы бухгалтерского (бюджетного) учета, который является основанием для реформирования;

стандарты бухгалтерского (бюджетного) учета;

инструкции по бухгалтерскому (бюджетному) учету.

Система бухгалтерского (бюджетного) учета чаще всего учитыва ет требования международных стандартов финансовой отчетности.

Стандарты учета включают в себя концепцию государственного учета.

В концепции излагается необходимость стандартов, основные подходы к регулированию учета, приводится словарь основных терминов, ис пользуемых в стандартах [27].

Правила учета в государственном секторе отличаются от правил бухгалтерского учета в коммерческих организациях только в силу спе цифики деятельности государства. В международной практике учет доходов и расходов ведется как методом начисления, так и кассовым методом, а в ряде случаев – смешанным методом.

В результате исторического анализа были сделаны следующие выводы. Без реформирования системы бухгалтерского (бюджетного) учета невозможно добиться повышения эффективности расходования бюджетных средств, открытия в полной мере экономики России для иностранных инвестиций, налаживания конструктивного диалога в отношении вопросов местного самоуправления между органами вла сти и общественностью. Очевидно, что система бухгалтерского учета в бюджетном секторе не может существовать изолированно, т. е. вне рамок современной ей системы государственных финансов. Изменение структуры доходов и расходов государственного бюджета, правовых оснований и экономических условий использования государственного имущества – все это влечет за собой необходимость пересмотра мно гих учетных принципов. В итоге система бухгалтерского (бюджетно го) учета должна обеспечивать эффективное решение задач, стоящих перед государством на том или ином этапе экономического развития.

4.2. К понятию учета в бюджетных учреждениях В учебной литературе достаточно часто можно встретить слово сочетания «бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях», «бюд жетный учет в бюджетных учреждениях». Возникает вопрос о равно значности данных понятий. Синонимичны ли они?

Базисным словом в обоих случаях является «учет». Обратимся к экономическому словарю, согласно которому учет – это отражение хозяйственной или иной деятельности предприятия на основании до кументов в различных измерителях (количественных и (или) качест венных). Учет является составной частью управления экономическими процессами и объектами. Сущность учета состоит в фиксации их со стояния и параметров, сборе и накоплении сведений об экономических объектах и процессах, отражении этих сведений в учетных ведомостях.

Изначально необходимо провести сравнительный анализ словосоче таний «бухгалтерский учет» и «бюджетный учет» без привязки к бюд жетным учреждениям. Для рассмотрения бухгалтерского учета восполь зуемся законом № 129-ФЗ. При изучении понятия бюджетного учета об ратимся к приказу Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н и БК РФ.

Какова же сущность определений?

Бухгалтерский учет – это упорядоченная система сбора, регистра ции и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непре рывного и документального учета всех хозяйственных операций. Бюд жетный учет – это упорядоченная система сбора, регистрации и обоб щения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъек тов Российской Федерации и муниципальных образований, а также об операциях, изменяющих указанные активы и обязательства (ст. 264. «Основы бюджетного учета и бюджетной отчетности» гл. 25.1 БК РФ).

Бюджетный учет осуществляется в соответствии с законом № 129-ФЗ, нормы которого являются обязательными, однако он не раскрывает по нятие бюджетного учета и особенности его ведения.

Поскольку предложенное в БК РФ определение не учитывает принцип непрерывности, предлагаем следующую интерпретацию.

Бюджетный учет – это непрерывная, упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о со стоянии и хозяйственных операциях с финансовыми и нефинансовыми активами, с обязательствами, о санкционировании расходов и финан совых результатов от деятельности, осуществляемой участниками бюджетного процесса.

Бюджетный учет ведется не только бюджетными учреждениями, но и органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государст венными внебюджетными и территориальными государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) ка зенными учреждениями, государственными академиями наук, иными юридическими лицами, осуществляющими согласно законодательству РФ бюджетные полномочия получателя бюджетных средств. Количе ство бюджетных учреждений и органов власти в Пермском крае в раз резе видов деятельности представлено в приложении 4.

Инструкция № 162н устанавливает План счетов бюджетного уче та. Бюджетный учет осуществляется в соответствии с Планом счетов, включающим в себя бюджетную классификацию Российской Федера ции (ст. 264.1 БК РФ). Средства от внебюджетной деятельности учи тываются обособленно от бюджетного финансирования. В остальном ведение бюджетного учета основывается на принципах бухгалтерского учета: двойная запись на взаимосвязанных счетах бюджетного учета, данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и ос таткам по счетам синтетического учета, принцип непрерывности и т. д.

Система синтетических и аналитических счетов бюджетного уче та, закрепленная в инструкции № 162н, представлена на рисунке 7.

Синтетические счета бюджетного учета позволяют формировать информацию таким образом, чтобы заинтересованные пользователи могли составить представление об общем количестве, структуре и движении активов в зависимости от их ликвидности и периода ис пользования в производстве (оборотные или внеоборотные);

о струк туре и движении пассивов. Для целей оперативного учета и для орга низации действенного внутрихозяйственного контроля необходима более точная детализация данных. Для этих целей вводятся счета ана литического учета. Фактически разработана пятиразрядная структура счетов, в которой предусмотрено три разряда для синтетического счета и два разряда для аналитического счета. Синтетические и аналитиче ские счета берут свое начало из теории бухгалтерского учета.

Синтетические счета (СС) по I разряду СС по II разряду счет 1 СС по II разряду счет 2 СС по II разряду счет 010300000 и т. д.

Аналитические счета (АС) группа и вид по II разряду АС 010101(000- АС 010201(000- АС 010301(000 КОСГУ) КОСГУ) КОСГУ) и т. д.

Рис. 7. Структура счета бюджетного учета (приказ № 162н) [9] В определениях бухгалтерского и бюджетного учета объекты учета частично схожи. В бухгалтерском учете это имущество организаций, обя зательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. Объектами бюджетного учета являются нефи нансовые и финансовые активы, обязательства РФ, субъектов РФ и муни ципальных образований, бюджетных учреждений, финансовый результат и санкционирование расходов хозяйственных субъектов.

Основное отличие бюджетного учета от бухгалтерского заключа ется в масштабах его распространения. В бухгалтерском учете задачи замыкаются на уровне организации. Задачи бюджетного учета в дейст вующем законодательстве четко не сформулированы. Ранее в приказе Минфина РФ от 17.02.1999 № 15н «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов» (утр. силу) определя лись следующие задачи бюджетного учета:

формирование полной и достоверной информации об исполне нии федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов;

обеспечение контроля за соблюдением законодательства по ис полнению средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов;

обеспечение составления необходимой отчетности для исполни тельных и представительных законодательных органов власти соответствующего уровня;

обеспечение информацией, необходимой иным внутренним и внешним пользователям.

Неоспоримой (классической) задачей для бюджетного учета оста ется формирование полной, достоверной (целесообразно добавить свое временной) информации и отражение ее в отчетности об исполнении федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов.

Данная задача весьма масштабна, поскольку ориентирована на контроль исполнения одного из главных документов страны – бюджета.

Единый учетный процесс при исполнении бюджета характеризует ся с разных сторон, осуществляют его участники бюджетного процесса (например, органы, организующие исполнение бюджета, осуществляю щие кассовое обслуживание, бюджетные учреждения) – и у каждого из них свои задачи. Целью учетной системы органов, исполняющих бюд жет, является планирование бюджета и контроль его исполнения, рас пределение бюджетного финансирования между главными распоряди телями и анализ эффективности бюджетных средств. Для главных рас порядителей и распорядителей средств бюджета актуальны задачи рас пределения и учета средств по нижестоящим бюджетополучателям, формирование сводной отчетности по различным бюджетным обяза тельствам в разрезе функциональной и экономической классификации расходов бюджетов. Учетная система казначейских органов должна предусматривать контроль кассового исполнения бюджета: учет кассо вых поступлений и выбытий, ведение лицевых счетов бюджетов и бюд жетных учреждений, механизм доведения лимитов бюджетных обяза тельств и объемов финансирования до распорядителей и получателей бюджетных средств, учет и контроль принятых ими бюджетных обяза тельств. Для бюджетного учреждения одна из актуальных задач бюд жетного учета – это формирование полной, достоверной и своевремен ной информации о деятельности учреждения (о движении бюджетных средств, средств, полученных от предпринимательской деятельности, и средств целевого финансирования) и его имущественном положении.

Нет единого документа, в котором были бы сформулированы чет кие требования к бюджетному учету. Разработаны и обязательны для применения бюджетный план счетов с бюджетной классификацией. До 2011 г. бюджетным учреждениям целесообразно было формировать рабочий план счетов, поскольку в инструкции № 148н был представ лен полный перечень счетов, который используется всеми участника ми бюджетного процесса. С 01.01.2011 инструкция № 148н утратила силу и в действие вступили сразу пять приказов Минфина РФ (о ново введениях говорилось в предыдущей главе).

Проанализируем инструкции по бюджетному учету на наличие словосочетания «бюджетный учет» за период 1993–2011 гг. (табл. 16).

Таблица Сущность бюджетного учета в законодательстве РФ за период 1993–2011 гг.

Наименование инструкции Сущность определения по бюджетному учету «бюджетный учет»

Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 Определение отсутствует № 174н «Об утверждении Плана сче тов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его при менению»

Приказ Минфина РФ от 06.12.2010 Определение отсутствует № 162н «Об утверждении Плана сче тов бюджетного учета и Инструкции по его применению»

Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 Определение отсутствует № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (го сударственных органов), органов ме стного самоуправления, органов управления государственными вне бюджетными фондами, государствен ных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инст рукции по его применению»

Приказ Минфина РФ от 30.12.2008 Определение отсутствует.

№ 148н «Об утверждении Инструкции Одновременно в Инструкции фигури по бюджетному учету» (утр. силу руют два термина: «бюджетный учет»

с 01.01.2011, действовала с 2009 г.) и «бухгалтерский учет».

Определены субъекты бюджетного учета, элементы реализации государ ственной учетной политики. Установ лен единый порядок ведения бюджет ного учета (план счетов, корреспон денция и т. д.) Окончание табл. Наименование инструкции Сущность определения по бюджетному учету «бюджетный учет»

Приказ Минфина РФ от 10.02.2006 Представляет собой упорядоченную № 25н «Об утверждении Инструкции систему сбора, регистрации и обобщения по бюджетному учету» (утр. силу, информации в денежном выражении о действовала в 2006–2008 гг.) состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Фе дерации, субъектов Российской Федера ции и муниципальных образований (ор ганов государственной власти, органов управления государственных внебюд жетных фондов, органов управления территориальных государственных вне бюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюд жетных учреждений) и операциях, при водящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств Приказ Минфина РФ от 26.08.2004 Представляет собой упорядоченную № 70н «Об утверждении Инструкции систему сбора, регистрации и обобще по бюджетному учету» (утр. силу, ния информации в денежном выраже действовала в 2005 г.) нии о состоянии финансовых и нефи нансовых активов и обязательств ор ганов государственной власти, органов управления государственных внебюд жетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений и операциях, приводящих к изменению вышеука занных активов и обязательств Приказ Минфина РФ от 17.02.1999 Определение отсутствует.

№ 15н «Об утверждении Инструкции Устанавливала ведение бухгалтерского по бухгалтерскому учету исполнения учета в бюджетных учреждениях.

бюджетов» (утр. силу с 01.10.2005) Устанавливала задачи бухгалтерского учета исполнения бюджета, объекты, организацию бухгалтерского учета Приказ Минфина РФ от 30.12.1999 Определение отсутствует.

№ 107н «Об утверждении Инструкции Устанавливала ведение бухгалтерского по бухгалтерскому учету в бюджетных учета в бюджетных учреждениях учреждениях» (утр. силу с 01.10.2005, действовала в 1999–2005 гг.) Приказ Минфина РФ от 03.11.1993 Определение отсутствует.

№ 122 «Об утверждении Инструкции по Устанавливала организацию бухгал бухгалтерскому учету в учреждениях и терского учета в учреждениях и орга организациях, состоящих на бюджете» низациях, состоящих на бюджете (утр. силу, действовала в 1994–1999 гг.) В научных кругах бюджетный учет определяют в широком смыс ле слова как упорядоченную систему сбора, регистрации и группиров ки по заданному признаку информации в денежном выражении о со стоянии финансовых и нефинансовых активов, обязательств и опера ций, приводящих к изменению указанных активов и обязательств [21].

Таким образом, словосочетание «бухгалтерский учет в бюджетном учреждении» подразумевает ведение бюджетного учета, т. к. если учреж дение имеет статус бюджетного, то оно автоматически обязано вести учет в соответствии с бюджетным планом счетов, кодами бюджетной класси фикации (КБК), кодами операций сектора государственного управления (КОСГУ), применять формы первичной учетной документации, разрабо танные для участников бюджетного процесса, и формировать бюджетную отчетность. Бюджетный учет основывается на принципах бухгалтерского учета: двойная запись, инвентаризация, оценка, но с собственными прави лами признания в учете активов и пассивов.

Отметим, что специфика ведения бухгалтерского учета существу ет не только в бюджетных учреждениях, но и в кредитных, страховых и в ряде других (табл. 17).

Таблица Нормативные акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета в различных организациях Вид I уровень. План счетов Состав отчетности организации Базовый норма тивный документ Коммерче- Закон № 129-ФЗ Приказ Минфина Приказ Минфина РФ ские органи- РФ от 31.10.2000 от 22.07.2010 № 66н зации (про- № 94н «Об ут- «О формах бухгалтер изводствен- верждении Плана ской отчетности орга ные, торго- счетов финансово- низаций»

вые и т. д.) хозяйственной дея тельности организа ций и Инструкции по его применению»

(ред. от 18.09.2006) Кредитные Закон № 129-ФЗ Положение о прави- Указание ЦБ РФ от организации лах ведения бухгал- 12.11.2009 № 2332-У терского учета в кре- «О перечне, формах и дитных организаци- порядке составления ях, расположенных и представления форм на территории Рос- отчетности кредитных сийской Федерации организаций в Цен (утв. ЦБ РФ 26.03.07 тральный банк Рос № ред. сийской Федерации»

302-П, 08.11.2010 с изм. (ред. 13.12.2010 с изм.

29.12.2010) 01.04.2011) Окончание табл. Вид I уровень. План счетов Состав отчетности организации Базовый норма тивный документ Страховые Закон № 129-ФЗ Приказ Минфина Приказ Минфина РФ организации РФ от 04.09.2001 от 11.05.2010 № 41н № 69н «Об особен- «О формах бухгалтер ностях применения ской отчетности стра страховыми органи- ховых организаций и зациями Плана сче- отчетности, представ тов бухгалтерского ляемой в порядке учета финансово- надзора»

хозяйственной дея тельности организа ций и Инструкции по его применению»


(ред. 16.12.2010) Бюджетные Закон № 129-ФЗ Приказ № 174н Приказ № 33н учреждения Как правило, при ведении учета в кредитных и страховых органи зациях говорят о бухгалтерском учете в банках или о бухгалтерском учете в страховых организациях. Не используются словосочетания «банковский учет» или «страховой учет», в отличие от распространен ного «бюджетный учет».

Для большей убедительности обратимся к истокам бухгалтерско го учета:

1. Правило Э. Дегранжа (1763–1818 гг.): тот, кто получает, – де бетуется;

тот, кто выдает, – кредитуется.

2. Методологический прием – деконструкция, согласно которой каждое научное утверждение имеет как минимум две трактовки. Од нако каждая из них приводит к разным практическим последствиям.

Сегодня в бухгалтерском учете отражают все требования и обязатель ства, которые вытекают из договоров, в соответствии с требованиями действующего закона № 129-ФЗ. В сущности, бухгалтер фиксирует постоянно возникающие в организации факты хозяйственной жизни.

И в каждом из них отражаются как юридические, так и экономические процессы.

3. Благодаря трудам Ф. Гюгли (1833–1902 гг.), И. Ф. Шера (1846–1924 гг.), Н. С. Лунского (1867–1956 гг.) и Н. А. Бахчисарайцева (1875–1926 гг.) возникла балансовая теория двух рядов счетов.

Немаловажны и «заповеди-заветы» бухгалтерского учета Луки Пачоли:

1. Процедура. Должен быть четкий порядок записи фактов хо зяйственной жизни.

2. Ясность. То, что пишет бухгалтер, должны понимать пользо ватели бухгалтерской отчетности.

3. Нераздельность. Предполагает, что имущество предприятия и личное имущество его собственника представляют единый и нераз дельный комплекс. Со временем под влиянием распространения ак ционерных обществ от данного завета Пачоли отказались.

4. Двойственность. Каждый факт хозяйственной жизни должен быть зарегистрирован дважды: по дебету одного счета и по кредиту другого счета.

5. Предмет. Бухгалтерский учет имеет своим предметом выпол нение хозяйственных договоров.

6. Адекватность. Расходы, понесенные собственником, соотно сятся по времени с доходами, полученными благодаря этим расходам.

7. Относительность. Данные бухгалтерского учета представляют только относительную, но не абсолютную ценность.

8. Мораль. Бухгалтером может работать только абсолютно чест ный человек [25].

Для бюджетного учета не подходит заповедь «нераздельность», а также не схож «предмет».

Таким образом, целесообразно остановиться на словосочетании «бухгалтерский учет в бюджетном учреждении», исключив понятие «бюджетный учет» (в отношении как бюджетных учреждений, так и других участников бюджетного процесса). Целесообразно ввести понятие «бухгалтерский учет в бюджетном или государственном сек торе». Это будет способствовать разгрузке понятийного аппарата и исключит вероятность недопонимания при одновременном исполь зовании обоих понятий. Словосочетание «бюджетный учет» целесооб разно использовать в случае, когда речь идет о регулировании и осу ществлении учета в масштабах бюджетного процесса.

Необходимо отметить, что в рамках реализации федерального за кона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные зако нодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствовани ем правового положения государственных (муниципальных) учрежде ний», а также реформирования государственных (муниципальных) учреждений и порядка ведения бухгалтерского учета Минфин утвер дил два приказа:

1. «О внесении изменений в приказы Министерства финансов Рос сийской Федерации по бухгалтерскому учету» от 08.11.2010 № 142н.

2. «О внесении изменений в нормативные акты по бухгалтер скому учету» от 25.10.2010 № 132н.

В данных приказах сказано, что в ряде положений по бухгалтер скому учету, методических указаниях, инструкциях необходимо заме нить словосочетание «бюджетные учреждения» на «государственные (муниципальные) учреждения».

4.3. Характеристика бухгалтерского (бюджетного) учета В данной главе подробно рассматривается сущность бухгалтер ского (бюджетного) учета (табл. 18). Приведены комментарии по во просам, не отрегулированным законодательством.

Таблица Характеристика бухгалтерского (бюджетного) учета в соответствии с нормативными актами Характеристика Нормативный бухгалтерского (бюджетного) учета документ 1. Объекты Нефинансовые активы. Инструкция № 162н Финансовые активы.

Обязательства.

Финансовый результат.

Санкционирование расходов бюджета 2. Цель Не закреплена 3. Задачи Не закреплены Инструкция № 162н.

4. Субъекты Органы государственной вла Инструкция № 174н сти, органы местного само управления, органы управле ния государственными вне бюджетными фондами, бюд жетные учреждения и т. д.

5. Функции Не сформулированы 6. Принципы Не закреплены 7. Этапы Сбор, регистрация и обобщение Федеральный закон № 129-ФЗ 8. Информационная база Первичные документы Инструкция № 162н Окончание табл. Характеристика Нормативный бухгалтерского (бюджетного) учета документ 9. Пользователи (внут- Органы государственной вла- Инструкция № 162н.

ренние и внешние) сти, органы местного само- Инструкция № 174н управления, органы управле ния государственными вне бюджетными фондами, бюд жетные учреждения и т. д.

10. Учетная политика Требования не сформулированы 11. Правовое регулиро- Минфин РФ устанавливает: Ст. 165 БК РФ.

вание план счетов бюджетного учета и единую методологию бюд жетного учета, порядок со ставления и ведения бюджет ных смет федеральных казен ных учреждений, а также по рядок ведения бухгалтерского учета в бюджетных учрежде ниях.

Федеральные органы госу- Ст. 7 БК РФ дарственной власти уста навливают: единый порядок ведения бюджетного учета и представления отчетности, унифицированные формы бюджетной документации и отчетности для бюджетов бюджетной системы РФ и казенных учреждений, вклю чая отчеты о кассовом испол нении бюджетов 12. Обязательность Обязательно Приказы № 157н, ведения 162н, 174н 13. Обязательные фор- Предусмотрены Приказ № 173н мы первичных доку ментов 14. Принципы состав- Состав – п. 3 ст. 264.1 «Основы бюджетного учета и ления и состав бюджет- бюджетной отчетности»;

принципы – приказ № 33н ной отчетности 15. Статус в Конститу- Нет, закреплен официальный Ст. 71 Конституции ции РФ статус бухгалтерского учета РФ 16. Отраслевые особен- В инструкциях не предусмотрены ности (в т. ч. в ГОУ ВПО) Остановимся подробнее на пунктах характеристики бухгалтерско го (бюджетного) учета, которые не урегулированы в законодательстве.

Цель бухгалтерского (бюджетного) учета (пункт 2 в табл.): обес печение интересов государства путем упорядоченной системы сбора, регистрации и обобщения информации об активах и обязательствах Российской Федерации и ее субъектов участниками бюджетного про цесса при использовании правил и единых методов, установленных действующим законодательством РФ;

составление и представление достоверной отчетности для эффективного управления государствен ными финансами. Бухгалтерский учет в государственном секторе – это инструмент, целью которого является обеспечение информацией об исполнении бюджетов Российской Федерации.

Задачи бухгалтерского (бюджетного) учета (пункт 3):

формирование полной и достоверной информации о состоянии и движении активов и обязательств сектора государственного управления, о финансовых результатах деятельности бюджет ных учреждений, а также об исполнении бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации;

управление процессом исполнения смет доходов и расходов бюджетных учреждений;

контроль за эффективным использованием бюджетных и вне бюджетных средств (состоянием расчетов с организациями и физическими лицами, обеспечение сохранности материальных ценностей бюджетных учреждений) и за соответствием опера ций, осуществляемых в ходе исполнения бюджетов всех уров ней бюджетной системы, законодательству РФ;

обеспечение интересов внутренних и внешних пользователей.

Функции бухгалтерского (бюджетного) учета (пункт 5): кон трольная, информационная, аналитическая, плановая. Функции бух галтерского учета в ГОУ ВПО представлены на рисунке 8.

Контрольная функция типична для бухгалтерского учета в бюд жетных учреждениях. Бюджетное финансирование предполагает необ ходимость контроля за сохранностью имущества, использованием его по назначению, а также за целевым использованием бюджетных ас сигнований.

Аналитическая функция необходима для обоснования наиболее оптимальных в определенных условиях решений.

К информационной функции выдвигаются следующие требования:

адресность (предоставление информации конкретным пользова телям);

оперативность (предоставление информации в короткие сроки);

достаточность (для подготовки управленческих решений);

Рис. 8. Функции бухгалтерского учета в ГОУ ВПО аналитичность (возможность нетрудоемкого и результативного сопоставления учетных показателей);

гибкость (информация должна удовлетворять управленческие решения пользователей);

полезность (информация представляет объективную оценку ре зультативности произведенных расходов);

экономичность (ведение учета считается оправданным, если за траты на учетную информацию экономически эффективны).

К функции обратной связи относятся передача информации о фактических ассигнованиях и использовании выделенных средств учреждению, доведение сметы доходов и расходов, отчет о ее испол нении вышестоящему органу.

К функции планирования относится создание системы долгосроч ных, среднесрочных и краткосрочных оперативных планов.


Принципы бухгалтерского (бюджетного) учета (пункт 6). Бюджет и государственная бюджетная система в целом являются совокупно стью распределения и перераспределения валового внутреннего про дукта. Бухгалтерский учет государственных финансов строится на принципах составления бюджета. Его основная задача состоит в оцен ке исполнения бюджета. БК РФ определены принципы бюджетного устройства и их сущность в современных условиях (табл. 19).

Таблица Принципы бюджетного устройства и их сущность Принципы бюджетного Сущность принципов устройства (ст. 29 БК РФ) (ст. 28 БК РФ) 1. Единства бюджетной систе- Единство бюджетного законодательства, мы Российской Федерации принципов организации и функционирования бюджетной системы, форм бюджетной доку ментации и бюджетной отчетности, бюджет ной классификации бюджетной системы, санкций за нарушение бюджетного законода тельства, единый порядок установления и исполнения расходных обязательств, форми рования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы, ведения бюд жетного учета и составления бюджетной от четности бюджетов бюджетной системы и бюджетных учреждений, единство порядка исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы РФ Продолжение табл. Принципы бюджетного Сущность принципов устройства (ст. 29 БК РФ) (ст. 28 БК РФ) 2. Разграничения доходов, рас- Закрепление в соответствии с законодатель ходов и источников финансиро- ством доходов, расходов и источников фи вания дефицитов бюджетов нансирования дефицитов бюджетов за бюд между бюджетами бюджетной жетами бюджетной системы, а также опреде системы Российской Федерации ление полномочий органов государственной власти (органов местного самоуправления) и органов управления государственными вне бюджетными фондами по формированию доходов бюджетов, источников финансиро вания дефицитов бюджетов, установлению и исполнению расходных обязательств публич но-правовых образований 3. Равенства бюджетных прав Определение бюджетных полномочий орга субъектов Российской Федерации, нов государственной власти субъектов и ор муниципальных образований ганов местного самоуправления, установле ние и исполнение расходных обязательств, формирование налоговых и неналоговых до ходов бюджетов субъектов и местных бюд жетов, определение объема, форм и порядка предоставления межбюджетных трансфертов в соответствии БК РФ 4. Полноты отражения доходов, Все доходы, расходы и источники финанси расходов и источников финан- рования дефицитов бюджетов в обязательном сирования дефицитов бюджетов порядке и в полном объеме отражаются в соответствующих бюджетах 5. Сбалансированности бюджета Объем предусмотренных бюджетом расходов должен соответствовать суммарному объему доходов бюджета и поступлений источников финансирования его дефицита, уменьшенных на суммы выплат из бюджета, связанных с источниками финансирования дефицита бюджета и изменением остатков на счетах по учету средств бюджетов 6. Результативности и эффек- При составлении и исполнении бюджетов тивности использования бюд- участники бюджетного процесса в рамках жетных средств установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости дости жения заданных результатов с использовани ем наименьшего объема средств или дости жения наилучшего результата с использова нием определенного бюджетом объема средств Окончание табл. Принципы бюджетного Сущность принципов устройства (ст. 29 БК РФ) (ст. 28 БК РФ) 7. Общего (совокупного) по- Расходы бюджета не могут быть увязаны с крытия расходов бюджетов определенными доходами бюджета и источ никами финансирования дефицита бюджета, если иное не предусмотрено законом 8. Прозрачности (открытости) Опубликование в средствах массовой инфор мации утвержденных бюджетов и отчетов об их исполнении, представление информации о ходе исполнения бюджетов, а также доступ ность иных сведений о бюджетах по решению законодательных (представительных) органов государственной власти, представительных органов муниципальных образований 9. Достоверности бюджета Надежность показателей прогноза социально экономического развития соответствующей территории и реалистичность расчета дохо дов и расходов бюджета 10. Адресности и целевого ха- Бюджетные ассигнования и лимиты бюджет рактера бюджетных средств ных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования 11. Подведомственности расхо- Получатели бюджетных средств вправе полу дов бюджетов чать бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств только от главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, в ведении которого они находятся 12. Единства кассы Зачисление всех кассовых поступлений и осуществление всех кассовых выплат с еди ного счета бюджета 13. Самостоятельности бюджетов Права и обязанности органов государствен ной власти и органов местного самоуправле ния самостоятельно осуществлять бюджет ный процесс Законодательно определенный БК РФ принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств предполагает увеличение степени самостоятельности и ответственности распоряди телей и получателей бюджетных средств. Организация эффективного расходования бюджетных средств существенно влияет на достижение оптимальных результатов деятельности учреждения при предоставле нии образовательных услуг. Вместе с тем оценка эффективности бюд жетных расходов сопряжена с рядом проблем, обусловленных неодно значностью определения эффективности. Все большее значение при обретает анализ эффективности деятельности, направленный на иссле дование основной и вспомогательной деятельности учреждения путем соотношения полученного результата и произведенных расходов.

Рассматриваются также следующие принципы бухгалтерского (бюджетного) учета и формирования бюджетной отчетности: непрерыв ности деятельности, понятности, уместности, существенности, надежно сти, сопоставимости и своевременности отчетной информации, преоб ладания сущности над формой, нейтральности и полноты бюджетной отчетности, осмотрительности в суждениях. Суждения, на основе кото рых проводятся расчеты и представляется информация, должны выно ситься с осторожностью, т. е. так, чтобы активы и доходы не были за вышены, а обязательства и расходы не были занижены [34].

Пользователи (внутренние и внешние) (пункт 9). Заметим, что бюджетная отчетность формируется как для внешних пользователей – граждан, общественности, кредиторов и др., так и для внутренних – органов государственной власти и других участников бюджетного процесса. Бюджетная отчетность должна позволять делать на ее основе вывод об имущественном положении и результатах деятельности пуб лично-правового образования, а также о том, насколько возможно спрогнозировать финансовое состояние субъекта учета в будущем.

Учетная политика (пункт 10). В связи с последними изменениями (ред. от 25.10.2010 № 132н) в приказе Минфина РФ от 06.10. № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (да лее – ПБУ 1/2008) в перечне исключений бюджетные учреждения за менены на государственные (муниципальные) учреждения. А в соот ветствии со ст. 120 «Учреждения» ГК РФ государственные учрежде ния могут быть автономными, бюджетными или казенными. Таким образом, положения ПБУ 1/2008 на бюджетные учреждения по прежнему не распространяются.

Состав учетной политики в целях бюджетного учета зависит от вида органа, для которого она составляется. Сущность учетной поли тики для ГОУ ВПО определяют как совокупность способов ведения бухгалтерского учета, первичного наблюдения, стоимостного измере ния, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйствен ной деятельности на единой методологической и организационно технической основе.

К примеру, требования к учетной политике в ГОУ ВПО могут быть следующие:

1. Комплексность. Учетная политика должна предусматривать учет ные операции, соответствующие направлениям деятельности ГОУ ВПО.

2. Прозрачность или детальность. Учетные механизмы должны быть детализированы для понимания внутренними и внешними поль зователями.

3. Распространение на филиалы ГОУ ВПО.

4. Последовательное применение от одного отчетного периода к другому с своевременным внесением изменений в случаях измене ний в законодательстве.

Учетная политика должна формироваться на основе совокупности основополагающих правил и построена таким образом, чтобы бухгал терский учет велся рационально и эффективно, адекватно масштабам и характеру осуществляемых учреждениями операций.

В России на настоящий момент нет ни одного стандарта, разрабо танного специально для бюджетных учреждений. Если отечественные стандарты не содержат ответы на возникающие вопросы либо вообще отсутствуют, то принято обращаться к международным стандартам финансовой отчетности;

но в настоящий момент Комитет по междуна родным стандартам только собирается разработать концепцию бухгал терского учета для организаций некоммерческого сектора.

Новые условия хозяйствования способствуют увеличению доли внебюджетных средств, необходимых для решения социальных про блем. Это обстоятельство меняет специфику и вносит новизну в мето дологию и организацию учета бюджетных учреждений;

отраслевая специфика должна найти отражение в организации и ведении бухгал терского (бюджетного) учета.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ В период экономических реформ исторически сложившаяся модель организации и финансирования образования не могла оставаться непоко лебимой, поскольку переход от практически полностью государственного финансирования к созданию новых форм источников деятельности ГОУ ВПО обусловил поиск новых методов учета. Одной из предпосылок мо дернизации явилось то, что в современных условиях действовавший ранее механизм финансирования государственных высших учебных заведений уже не является эффективно работающим. В связи с этим государствен ные высшие учебные заведения вынуждены расширять сферу своих плат ных услуг, а это приводит к увеличению числа хозяйственных операций и усложнению учетного процесса.

В результате исследования налогового учета в вузах мы выяснили, что применение новых нормативных актов осложнено не только тех ническими, но и организационными проблемами – отсутствием уни фицированных форм и подходов. Специфика методических аспектов налогового учета применительно к бюджетным учреждениям сферы высшего профессионального образования остается малоизученной, а именно недостаточно проанализированы оптимально возможные модели постановки налогового учета, учитывающие особенности на логообложения ГОУ ВПО. Законодатели в принятых нормативных документах не предлагают модели постановки и организации налого вого учета, учитывающие специфику деятельности и организационно правовую форму предприятий. Поэтому нужны новые методологиче ские подходы к налоговому учету, должны быть созданы необходимые учетные механизмы и устанавливающие их нормативные документы.

Степень изученности формирования налогового учета в России нельзя признать достаточной, поскольку в работах основное внимание сосредоточено на практических аспектах организации и постановки налогового учета на конкретных предприятиях, в то время как теоре тическая сторона рассмотрена существенно меньше. Имеются как про тивники, так и сторонники налогового учета.

Исследовав бухгалтерский учет в государственном секторе в це лом и ГОУ ВПО в частности, отметим динамичность принятия инст рукций по бухгалтерскому (бюджетному) учету и отсутствие специ альных положений, отражающих отраслевую специфику. В ходе ис следования нами проведен исторический анализ становления двух учетных направлений, теоретически уточнен понятийный аппарат, подробно представлена характеристика бухгалтерского учета в бюд жетном секторе и налогового учета налога на прибыль, определены особенности двух вышеперечисленных областей учета в ГОУ ВПО.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 1. Балдина С. В. Новая Инструкция по бюджетному учету. Вводный комментарий. Официальный текст / С. В. Балдина. – 2-е изд. – М.:

МЦФЭР, 2005. – (Приложение к журналу «Налоговые споры». – 2005. – № 8).

2. Банхаева Ф. Х. Методологические и теоретические положения налогообложения / Ф. Х. Банхаева // Налоговый вестник. – 1999. – Но яб. – С. 18–20.

3. Белов А. Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях / А. Н. Белов. – Изд. 4-е, перераб. и доп. – М.: Экзамен, 2005. – 512 с.

4. Белова С. Н. Организация бухгалтерского учета в государствен ных высших учебных заведениях: автореф. дис. … канд. экон. наук / С. Н. Белова. – СПб., 2004. – 18 с.

5. Брызгалин А. В. Налоговый учет и налоговая политика пред приятия / А. В. Брызгалин, В. Р. Берник, А. Н. Головкин, Е. В. Деме шева. – Изд. 2-е, перераб. и доп. – М.: Аналитика-Пресс, 1998. – 120 с.

6. Брызгалин А. В. Общая характеристика и признаки расходов, учитываемых при налогообложении прибыли / А. В. Брызгалин // На логовый вестник. – 2004. – Нояб. – С. 152–160.

7. Гарнов И. Ю. Оптимизация ведения налогового учета в бюд жетном учреждении / И. Ю. Гарнов // Ваш бюджетный учет. – 2007. – № 6. – [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

8. Гарнов И. Ю. Налоговый учет в бюджетном учреждении / И. Ю. Гарнов // Бюджетные организации: бухгалтерский учет и нало гообложение. – 2007. – № 8. – [Электронный ресурс]. Доступ из справ. правовой системы «КонсультантПлюс».

9. Гусев А. Н. Особенности налогообложения прибыли бюджет ных учреждений / А. Н. Гусев // Силовые министерства и ведомства:

бухгалтерский учет и налогообложение. – 2006. – № 1. – [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

10. Давыдов А. А. Особенности расчета показателя эффективности социальных инвестиций в образование / А. А. Давыдов // Экономиче ский анализ: теория и практика. – 2009. – № 31 (160). – С. 39–43.

11. Денисова Х. М. Бухгалтерский учет доходов и расходов в госу дарственных образовательных учреждениях: автореф. дис. … канд.

экон. наук / Х. М. Денисова. – Новосибирск, 2010. – 16 с.

12. Егорова Е. М. Предпринимательская деятельность государственно го вуза: проблемы, пути решения / Е. М. Егорова, Н. Н. Гапоненко // Совет ник бухгалтера в сфере образования и науки. – 2005. – № 3. – С. 13–14.

13. Захарьин В. Р. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях / В. Р. Захарьин. – 4-е изд., доп. – М.: Омега-Л, 2009. – 386 с.

14. Караваева А. В. Оценка уровня инновационной активности в сфере интеллектуальной деятельности и пути его повышения / А. В. Кара ваева // Экономический анализ: теория и практика. – 2010. – № 39 (204). – С. 77–83.

15. Кочинев Ю. Ю. Аудит: теория и практика / Ю. Ю. Кочинев. – 4-е изд., обновл. и доп. – СПб.: Питер, 2009. – 432 с.

16. Куренков И. Е. Моделирование организации учета расчетов по налогу на прибыль: автореф. дис. … канд. экон. наук / И. Е. Куренков. – Самара, 2007. – 11 с.

17. Лаврухин Е. В. Бухгалтерский и налоговый учет доходов и расходов: противоречия и направления гармонизации: дис. … канд.

экон. наук / Е. В. Лаврухин. – Воронеж, 2004. – 191 с.

18. Мальцева Г. И. Сущность учетной политики вуза в свете но вых тенденций в законодательстве / Г. И. Мальцева. – URL:

www.safbd.ru 19. Медведев М. Ю. Методика налогового учета: пособие для бух галтера и налогового инспектора / М. Ю. Медведев. – М.: Дело и Сер вис, 2002. – 176 с.

20. Мокрецова Г. В. Развитие теории и методики бухгалтерского уче та в учреждениях высшего профессионального образования: автореф. дис.

… канд. экон. наук / Г. В. Мокрецова. – Йошкар-Ола, 2009. – 19 с.

21. Морозова Е. С. Учет и управленческий контроль расходов обра зовательных учреждений: автореф. дис. … канд. экон. наук / Е. С. Моро зова. – Самара, 2009. – 20 с.

22. Никитина М. В. Налоговый учет как институт налогового пра ва: дис. … канд. юрид. наук / М. В. Никитина. – М., 2006. – 170 с.

23. Оломская Е. В. Организация взаимодействия бухгалтерского и налогового учета: автореф. дис. … канд. экон. наук / Е. В. Оломская. – Краснодар, 2005. – 20 с.

24. Попова Л. В. Налоговый учет, отчетность, аудит: учеб. посо бие / Л. В. Попова, Т. А. Головина, Л. Н. Никулина. – М.: Дело и Сер вис, 2010. – 416 с.

25. Придачук М. П. Бюджетный процесс в Российской Федерации:

эволюционное развитие и качество управления: автореф. дис. … докт.

экон. наук / М. П. Придачук. – Волгоград, 2006. – 49 с.

26. Рабинович А. М. О самостоятельной разработке способа нало гового учета / А. М. Рабинович // Главная книга. – 2011. – № 1. – [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «Консуль тантПлюс».

27. Рыбалко О. А. Формирование модели налогового учета внеш неторговой деятельности / О. А. Рыбалко // Вестник Пермского уни верситета. Серия «Экономика». – 2011. – № 1 (8). – С. 88–95.

28. Сапелкина А. А. Налоговый учет доходов и расходов: принци пы и подходы к организации / А. А. Сапелкина // Финансы. – 2002. – № 4. – С. 30–33.

29. Саяпина Е. Д. Совершенствование бюджетного учета как еди ной информационной системы: автореф. дис. … канд. эконом. наук / Е. Д. Саяпина. – Орел, 2005. – 23 с.

30. Скрипка В. Н. Система бухгалтерского учета и оперативное управление финансовыми потоками вуза: автореф. дис. … канд. экон.

наук / В. Н. Скрипка. – Краснодар, 2004. – 25 с.

31. Соколов Я. В. Восемь заповедей Луки Пачоли / Я. В. Соколов // Бухгалтерский учет. – 2004. – № 14. – Янв. – С. 42–44.

32. Тараскина А. В. Развитие методики анализа деятельности бюджетных учреждений как инструмент повышения эффективности управления государственными финансами / А. В. Тараскина, И. В. Чи рикова // Экономический анализ: теория и практика. – 2010. – № (193). – С. 23–33.

33. Токарев И. Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях / И. Н. Токарев. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003. – 536 с.

34. Токарев И. Н. Развитие бюджетного учета в Российской Феде рации: автореф. дис. … канд. экон. наук / И. Н. Токарев. – М., 2007. – 32 с.

35. Тюмина М. А. Налоговый учет и отчетность: учеб. пособие / М. А. Тюмина. – Ростов н/Д: Феникс, 2008. – С. 8.

36. Худолеев В. В. Формирование налогового учета в России: ав тореф. дис. … канд. экон. наук / В. В. Худолеев. – М., 2005. – 22 с.

37. Чипуренко Е. В. Методологические проблемы исчисления на логооблагаемой прибыли: автореф. дис. … канд. экон. наук / Е. В. Чи пуренко. – М., 2002. – 30 с.

38. Чипуренко Е. В. Налоговая отчетность организаций по налогу на прибыль / Е. В. Чипуренко // Бухгалтерский учет. – 2008. – № 2. – Янв. – С. 22–32.

39. Шешукова Т. Г. Налоговый учет в кредитных организациях (на примере налога на прибыль) / Т. Г. Шешукова, П. И. Кустов;

Перм.

гос. ун-т. – Пермь, 2007. – 223 с.

40. Шредер Н. Г. Совмещение бухгалтерского и налогового уче тов / Н. Г. Шредер, Е. В. Бехтерова;

под ред. Ю. В. Крыловой // Горя чая линия бухгалтера. – 2006. – № 14. – [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

41. www.dissland.com 42. www.mma.ru/news/id 43. Статистический сборник: высшие учебные заведения г. Перми в 2009/2010 учебном году. – Пермь: ТОФСГС по Пермскому краю, 2010.



Pages:     | 1 | 2 || 4 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.