авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 7 |

«ИЗ ФОНДОВ РОССИЙСКОЙ ГОСУДАРСТВЕННОЙ БИБЛИОТЕКИ Сухов, Михаил Викторович Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового ...»

-- [ Страница 2 ] --

РСССПй ГОСУ^'.Г'СТВЕННАЯ ЬмиЛИОТЕКА ^^ К организационным налоговым правоотношениям относятся все право отношегшя, которые не связаны непосредственно с выполнением налогопла тельщиком его обязанности по внесению налога в бюджет, но служат в ка честве вспомогательных для выполнения этой цели. К ним, в частности, можно отнести отношения, возникающие нри учете налогонлательщиков, предоставление налогонлателыциками налоговым органам налоговой и бух галтерской отчетности, проверки налогоплательщиков, предоставление бан ками информации налоговым органам, рассмотрение налоговых споров в ад министративном (внесудебном) порядке и др.

В 1964 г. Н.Г. Салищева предложила классифицировать административно нравовые нормы по трем группам: процессуальные, организационные и ма териальные, что в свою очередь подразумевало выделение соответствующих трех групп правоотношений'. На взгляд диссертанта, с данным подходом вряд ли можно согласиться применительно как к административному, так и к налоговому праву. Дело в том, что организационные правоотнощения могут регулироваться как материальными, так и процессуальными нормами. При мером здесь могут служить отношения по учету налогоплательщиков: обя занность встать на налоговый учет - это норма материальная (пп. 2 п. 1 ст. НК РФ), а порядок постановки на налоговый учет регулируют нормы процес суальные (ст.ст. 83 - 84 РЖ РФ), что в свою очередь влечет существование организационных материальных и организационных процессуальных налого вых нравоотнощений.

Таким образом, можно онределить налоговые правоотнощения как органи зационно-илгугцественные.

Теперь мы подощли к характеристике материальной и процессуальной стороны налоговых правоотношений. Как известно из общей теории права, материальные нормы определяют содерж:ание прав и обязанностей субъек тов правоотношений и отвечают на вопрос что надо делать для их реализа ции, а нормы процессуальные регулируют порядок реализации указанных ' Салищева Н.Г. Административный нроцесс в СССР. - М., 1964. С. 5-17.

прав и обязанностей, отвечая на вонрос как, каким образом названные нрава и обязанности могут и должны быть реализованы'. В материальных нормах находит свое выражение тот правовой режим, в рамках которого должна дей ствовать налоговая система, они юридически закрепляют комплекс прав и обязанностей, а также ответственность участников налоговых правоотноше ний.

Как отмечал И.А. Галаган, к особенностям процессуальных норм относят ся, как правило, категоричный характер их предписаний, а также то, что эти предписания адресуются в основном субъектам, наделенным властными пол номочиями в сфере правоприменительной деятельности, т.е. тем субъектам, на которых возлагается властное проведение в жизнь требований материаль но-нравовых норм, их реализация^.

Учитывая отсутствие в реальной жизни фактического прообраза налого вых правоотношений, недостаточным было бы издание лишь материальных налогово-правовых норм, определяюших, что следует делать субъектам дан ных отношений. Законодатель посредством предписаний нроцессуального характера стремился урегулировать всю процедуру реализации заложенных в материальной норме нрав и обязанностей субъектов налоговых правоотно шений. Поэтому, НК РФ определяет, в каком порядке властные субъекты должны реализовывать свои нолномочия, а налогоплательщики (иные обя занные лица) вьшолнять свои обязанности, реализовывать свои нрава, всту пая в юридическую связь друг с другом.

Анализ положений ст. 2 НК РФ позволяют сделать вывод о том, что про цессуальные правовые нормы налогового законодательства регламентируют две группы отношения в налоговой сфере:

' См., например: Сороьсип В.Д. Администратпвно-пропессуальное право. - М. 1972. С. 80;

Лучин В.О. Процессуальные нормы в советском государственном праве. — М., 1976. С. 7.

" Галаган И.А. Сущность и общее назначение нроцессуальных норм и отношений в совет ском нраве // Процессуальные нормы и отношения в советском нраве (в «ненроцессуаль ных» отраслях) / Под ред. И.А. Галагана. - Воронеж. 1985. С. 45.

во-нервых, это отношения в области налогового администрирования (от ношения унравленческого характера), возникающие между налогонлатель шиками (иными обязанными субъектами) и соответствуюшим органом ис нолнительной власти РФ - Федеральной налоговой службой в связи с уста новлением, введением и взиманием налогов и сборов в Российской Федера ции;

во-вторых, это отношения в области налоговой юрисдикции, возникающие между налогоплательщиками и соответствующим органом исполнительной власти РФ или органом судебной власти и связанные с привлечением винов ных к ответственности за соверщение налогового правонарушения.

Наличие в системе налогового законодательства двух групп норм - мате риальных, закрепляюших содержание прав и обязанностей субъектов право отношений, включая основания привлечения их к юридической ответствен ности, и про1{ессуалъных, закрепляющих различные процедуры приобретения и использования субъективных прав либо создания или исполнения юриди ческих обязанностей, позволяют выделить, соответственно, материальные и процессуальные налоговые правоотношения.

В теории процессуального права неоднократно подчеркивался вторичный, служебный характер процессуальных норм по отношению к нормам матери альным*. Как отмечает В.Д. Сорокин, само существование процессуальных норм подчинено общей задаче обеспечения реализации соответствующих ма териальных норм и достижения заложенного в них юридического результата.

При этом порядок реализации материальной нормы представляет собой юри ' См., например, Горшенев В.М. Способы и оргапнзационные формы правового регулиро вания в социалистическом обществе. - М., 1972. С. 219-221;

Галаган И.А. Сущность и об щее назначение процессуальных норм и отношений в советском праве // Процессуальные нормы и отнощепия в советском праве (в «непроцессуальных» отраслях) / Под ред. И.А.

Галагана. - Воронеж. 1985. С. 45;

Сорокин В.Д. Проблемы административного процесса. М., 1968. С. 96-98;

Панова П.В. Административно-процессуальное право России. - М., 2003. С. 17-18;

Алексеев С.С. Общая теория социалистического права. - Свердловск, 1963.

Выи. I. e. 229 и др.

дическую процедуру, которая регулируется специальными юридическими правилами, являющимися ни чем иным, как процессуальными нормами рос сийского права. Аналогично обстоит дело и с процессуальными правоотно шениями. Подобно тому, как норма материального права предшествует в своем действии применению процессуальной нормы, так и материальные правоотношения необходимо рассматривать в качестве предварительного ус ловия возникновения процессуальных правоотношений'.

Данные выводы были сделаны применительно к административно процессуальным правоотношениям тогда, когда в теории процессуального права еше не был разработан вопрос об особенностях процессуальных право отношений вообше. Позднее, обобшая опыт исследователей в различных от раслевых науках, В.М. Горшенев пришел к заключению, что данная особен ность характерна и для всех иных видов процессуальных отношений: «про цессуальные правоотношения, обуславливаюшие динамику материальных правоотношений, в свою очередь производны от последних, носят по отно шению к ним подчиненный, служебный характер, выполняют роль своего рода процессуальной «настройки» над материально-правовым «базисом»^.

Исходя из этого, материальные налоговые правоотношения необходшио рассматривать в качестве предварительного условия возникновения налого вых npoifeccyaibHbix правоотношений. Налогово-процессуальные отношения, как и налогово-процессуальные нормы, носят вторичный характер, являют ся средством реализации прежде всего материальных налоговых правоот ногиений.

' Сорокин В.Д. Вопросы теории советского административно-процессуального права. Ав тореферат диссертации на соискание ученой стенени доктора юридических наук. - Л., 1968. С. 13, 21;

Сорокин В.Д. Правовое регулирование: Предмет, метод, процесс (макро уровепь). - СПб., 2003. С. 132-135;

^ Теория юридического процесса. / Под ред. Горшенева В.М. - Харьков, 1985. С. 93., см.

также Галаган И.А. Особенности процессуальных отношений // Процессуальные нормы н отношения в советском праве (в «непроцессуальных отраслях») / Под ред. И.А. Галагана.

-Воронеж. 1985. С. 71.

Следует отметить, что все отрасли материального права всегда требуют соответствующих процессуальных норм там и постольку, где и поскольку реализация этих норм вызывает определенную правоприменительную дея тельность уполномоченных на то субъектов'. Это правило в полном объеме относится и к налоговому праву, нормы которого регулирует, в том числе, и правоприменительную деятельность федерального органа иснолнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов - Федеральной налоговой службы, а также его территориальных органов.

Однако, до принятия части первой НК РФ налоговое законодательство ис пытывало определенный «дефицит» процессуальных норм. Так, С.Д. Шата лов, заместитель министра финансов РФ и один из главных разработчиков правительственного варианта первой части Налогового кодекса, неоднократ но подчеркивал, что среди правовых причин, обусловливающих необходи мость реформирования налоговой системы — почти полное отсутствие проце дур в налоговом законодательстве^. А потому в целях создания справедливой налоговой системы «Налоговый кодекс установил процедурные и процессу альные нормы, без которых любые декларации прав и обязанностей останут ся лишь декларациями»^. Следует отметить, что большая часть процессуаль ных норм Налогового кодекса не имела аналогов в дореформенном налого вом законодательстве.

Важнейшим обстоятельством, вызывающим к жизни налоговые процессу альные нормы, является также конфликтность'^ регулируемых нормами нало ' Горшенев В.М. Способы и организационные формы правового регулирования в социа листическом обществе. - М., 1972. С. 213.

' Шаталов С.Д. Пояснительная записка к проекту Налогового кодекса Российской Феде рации / Налоговый кодекс РФ. Нроект. - М., 1996. С. 5.

" Шаталов С. О налоговой политике России // Финансовая газета. 1997. }(°2.

^ * За последние 5 лет рост числа обращений налогонлательщиков в суды с исками об оспа * ривании рещений налоговых органов составил ночти 400%, а показатель удовлетворения этих исков вырос с 60 до 74%. См.: Непеляев С. Реформа или штопка дыр // ЭЖ-Юрист, 2005. №7. С. I.

гового права отнощений. Конфликтность налоговых правоотнощений опре деляется тем, что в процессе их реализации, как уже отмечалось, происходит отчуждение части собственности налогоплательщика в пользу государства. В правоотнощениях данного вида «публичный интерес, т.е. интерес больщин ства социальных групп, находится в постоянном противоречии с индивиду альными интересами»'. Исходя из этого, чтобы, с одной стороны, не допус кать произвола со стороны государственных органов, с другой сделать нало гоплательщиков максимально защищенными, законодатель не только опре делил права и обязанности субъектов налоговых правоотнощений, но и жест ко регламентировал порядок их реализации. Процессуальные нормы являют ся одной из гарантий соблюдения законности и защиты имущественных прав налогоплательщиков.

Также следует отметить, что неизбежным стимулом развития налогово процессуальных норм стало изменение государственно-правового режима в нащей стране. Как отмечают В.М. Манохин, Ю.С. Адущкин, З.А. Багищаев, с началом перестройки первые же попытки приступить к построению демокра тического правового механизма упирались в отсутствие правовой техноло гии, т.е. процедурных правил применения материальных норм^. В связи с этим законодателю просто необходимо было разработать соответствующие процессуальные нормы, определяющие порядок реализации материальных норм налогового законодательства.

По мнению диссертанта, является ощибочной позиция И.П. Ильющихина, утверждающего, что налоговое правоотнощение следует отнести к матери альным, а нормы процессуального характера в налоговом праве практически отсутствуют^. Существование достаточно больщого количества процессуаль ' Карасева М.В. Финансовое нравоотношение. - М., 2001. С. 85.

Манохин В.М., Адушкин Ю.С, Багншаев З.А. Российское адмнннстратнвное нраво:

Учебник.-М., 1996. С. 39.

Ильюшихин И.Н. Понятне и нризнаки налогового нравоотношения // Правоведение. Из вестия ВУЗов. 2000. N22. С. 144.

ных норм в НК РФ позволяет поддержать мнение Н.П. Кучерявенко, отме чаюш,его дуализм налогового правоотношения, где переплетаются как мате риальные, так и процессуальные составляюшие. При этом налоговые право отношения даже в большей степени носят процессуальный характер'. Кроме того, отношения между налогоплательшиками (налоговыми агентами) и на логовыми органами, как мы уже отмечали, не всегда носят имушественный характер. Это, например, относится к контрольным налоговым правоотноше ниям, которые носят организационный характер. Следует согласиться с О.А.

Ногиной, что «контрольные налоговые правоотношения являются процессу альными налоговыми правоотношениями, направленными на обеспечение правоотношений имушественного характера»^.

Процессуальные налоговые правоотношения имеют все те же признаки, что присуши правоотношениям вообше^, которые были отмечены ранее. При этом материальные и про1(ессуальные налоговые правоотношения находятся в неразрывной связи, поскольку первые являются необходимым условием су ществования вторых. В тоже время при сравнении материальных и процес суальных налоговых правоотношений выявляются следующие особенности:

1) Материальные налоговые правоотношения и процессуальные налого вые правоотношения различаются по особенностям возникновения. Для воз никновения процессуальных налоговых правоотношений, учитывая их вто ричный характер, необходимо одновременное наличие как материальных, так и процессуальных налогово-правовых норм. Так, например, совершенно беспредметными будут процессуальные налоговые правоотношения, возни ' Кучерявенко Н.П. Объект налогового правоотношения н объект налогообложения: со держание и соотношение понятий // Финансовое ираво. 2003. №3. С. 12.

" Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. - СНб., 2002. С. 65.

^ См., например, применительно к административно-пронессуальным правоотношениям Сорокин В.Д. Административно-нроцессуальные отношения. - Л., 1968. С. 3-7, примени тельно к бюджетно-процессуальным правоотношениям Пауль А.Г. Процессуальные нор мы бюджетного нрава. - СПб., 2003. С. 134 и др.

кающие по поводу истребования налоговым органом документов у налого плательщика на проверку, если не будет соответствующей материальной нормы, определяющей право налогового органа на истребование документов и обязанность налогоплательщика эти документы предоставить.

2) В отличие от материальных налогово-правовых норм процессуальные нормы регулируют отношения динамические, для которых особое значение имеют действия га субъектов, осуществляемые в определенной последова тельности. Процессуальные налоговые правоотнощения могут изменяться от стадии к стадии {стадийный характер), а материальные правоотношения достаточно стабильны;

3) Исходя из того, что задача налогово-процессуальных отношений, как и любых процессуальных отношений, в обеспечении реализации соответст вующей материальной правовой нормы, следует, что налогово-процессуаль ное отношение выступает как средство осуществления определенного мате риального налогового правоотношения. При этом, по словам Е.Г. Лукьяно вой, процессуальные правоотношения имеют как бы «двойную» юридиче скую природу, так как опосредуют процесс реализации норм материального нрава и являются результатом реализации норм процессуального права'.

4) Для процессуальных правоотношений характерен особый субъектный состав. Во-первых, наиболее активным участником данных отношений {ли дирующим субъектом) выступает орган исполнительной власти - Федераль ная налоговая служба. Во-вторых, в процессуальных налоговых правоотно шениях более широкий круг субъектов. Так, например, в налоговых процес суальных правоотношениях по учету налогоплательщиков дополнительными субъектами выступают органы государственной регистрации (ст. 85 НК РФ).

В процессуальных контрольных и юрисдикционных правоотнощениях до полнительными субъектами выступают свидетели, переводчики, эксперты и др. (ст. 90, 95, 97 ПК РФ).

5) Палогово-процессуальное правоотношение отличается от материально ' Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. - М. 2003. С. 210-211.

го по своей структуре. Как отмечает В.Д. Сорокин, для процессуальных правоотношений вообще характерна более сложная структура, нежели для отношений материальных: наличие множества субъектов, их непостоянство, подвижность отношений между ними^. Посредством одних и тех же действий субъектов могут осуществляться как процессуальные права и обязанности, составляющие юридическое содержание одного правоотношения, так и вы зываться к жизни другие, существующие параллельно, либо следующие за ним процессуальные правоотношения.

6) Налоговые процессуальные правоотношения носят процедурно организаг^гюнный характер, т.е. являются правовым механизмом правопри менительной деятельности налоговых органов.

7) Результатом процессуальпого налогового правоотношения, как прави ло, выступает соответствуюший акт налогового органа.

Данные особенности характерны не только для налоговых, но и иных про цессуальных правоотношений, в том числе и административных^.

То обстоятельство, что налоговые процессуальные правоотношения носят процедурно-организационный характер, высвечивает еше одно важное свой ство процессуальных правоотношений: производный, вторичный характер процессуальных правоотношений прослеживается не прямо, а через такое промежуточное звено, как правопргсменительная деятельность уполномо ченных на то субъектов, которая непосредственно и обуславливает необхо димость процессуальных норм, призванных урегулировать специфические Сорокин В.Д. Административно-нроцессуальное нраво. Учебник. — СПб., 2004. С. 151.

^ См., например: Сорокин В.Д. Административно-процессуальное право. Учебник. - СПб., 2004. С. 148-152;

Бессонов А.А. Процессуальные нормы российского нрава: Автореф.

дисс. канд. юрид. наук. - Саратов, 2001. С. 22-24;

Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. — М. 2003. С. 204-212;

Галаган И.А. Сущность и обш:ее назначение процессуальпых порм и отношений в советском праве // Процессуальные нормы и отпошепия в советском праве (в «пепроцессуальных» отраслях) / Под ред. И.А. Галагана. - Воронеж. 1985. С. 75;

Административно-нроцессуальное нраво. Курс лекций / Под ред. И.Ш. Килясханова- М., 2004. С. 66-68.

организационно-процессуальные отнощения, складывающиеся в процессе осуществления данной деятельности'. При этом сама деятельность, являясь нормативно-упорядоченной соответствующими процессуальными нормами, целевой, совершаемой в определенной последовательности, результаты ко торой оформляются официальными документами, представляет собой юри дический процесс^. Процессуальные правоотношения являются определяю шим компонентом как юридического процесса в целом, так и процессуально го производства в частности. Юр идический процесс при этом выступает как способ реализации материальных правоотношений.

Деятельность Федеральной налоговой службы, выступающей от имени го сударства в налоговых правоотнощениях, является по своей сути правопри менительной. При этом, как и любая деятельность органа исполнительной власти, она является нормативно-упорядоченной. Законодательство о налогах и сборах устанавливает в соответствующих процессуальных нормах после довательность, документальное оформление, сроки осуществления различ ных действий налоговых органов, направленных как на выполнение обязан ностей налогоплательщиков (иных обязанных лиц), так и на реализацию их прав.

В теории права выделяют две группы предпосылок возникновения право отнощений: материальные (общие) и юридические (специальные)"*. К матери альным относят жизненные интересы и потребности людей, под влиянием которых они вступают в соответствующие правоотношения. Применительно к налоговым правоотношениям материальными предпосылками является те ' Гортенев В.М. Способы и организационные формы правового регулирования в социа листическом обществе. - М., 1972. С. 220;

См. также Сорокин В.Д. Правовое регулирова ние: предмет, метод, процесс. - СПб., 2003. С. 174-175.

" Панова И.В. Актуальные проблемы административного процесса в Российской федера ции: Дисс. д-ра юрид. наук. - Екатеринбург, 2000. С. 35-36.

^ Теория юридического процесса. / Под ред. Горшепева В.М. - Харьков, 1985. С. 93.

^ См.: Малько А.В. Теория государства и права. М.: Юристъ, 2005. С. 209.

функции налогов, которые, способствуя удовлетворению публичных интере сов, обеспечивают поступление соответствующих средств в бюджеты раз личного уровня и, соответственно, реализацию социальной и экономической политики. Эти функции формируют структуру налогового законодательства как отрасли, определяют его основные институты, принципы и методы. Сре ди таких функций можно выделить:

1) реализацию конституционных основ налогового федерализма путем ус тановления совместной налоговой компетенции федерации и ее субъектов (конституционная);

2) создание общего налогового режима в интересах формирования единого рынка (координирующая);

3) обеснечение доходов бюджетов разного уровня (фискальная);

4) регулирование через систему налоговых льгот и налоговых санкций производственной и социальной активности (стимулирующая);

5) координация и контроль финансовой деятельности с использованием государственными органами налоговых методов (контрольная);

6) влияние на процесс возникновения условий для согласования и взаимо действия различных финансовых и правовых сфер в интересах развития со временного права в области экономики и финансов (межотраслевая);

7) формирование системы норм налогового законодательства и его коди фикация (правовая);

8) защита национальных экономических интересов путем регулирования таможенных и валютных обязательных платежей, установления специально го налогового режима иностранных инвестиций, обеспечивающих внещне экономическую безопасность государства (внещнеэкономическая).

Юридическими предпосылками возникновения налогового правоотноше ния, как и правоотношения вообще, выступают: норма права;

правосубъект ность;

юридический факт, имеющие свою отраслевую специфику. Эта спе цифика применительно к нормам налогового законодательства нами уже от мечалась. Затронем вопрос о роли юридических фактов как предпосылок возникновения правоотношений в налоговой сфере.

Юридический факт - «конкретное жизненное обстоятельство, с которым нормы права связывают возникновение, изменение или прекращение право отношений»'. Учитывая выявленный нами дуализм налогового правоотно шения, заключающийся в переплетении материальных и процессуальных правоотношений, рассмотрим юридические факты в налоговых материаль ных и процессуальных правоотношениях.

Юридические факты следует понимать в качестве некого «переходного мостика», связующего звена между нормой права и правоотношением. Важ нейщим признаком юридического факта является способность вызывать пра вовые последствия, заложенные собственно в норме права. Благодаря юри дическим фактам происходит перевод прав и обязанностей участников пра воотношений, заложенных в правовой норме, в их конкретное поведение — «правовые связи приходят в движение»^.

В теории права юридические факты, в основном, классифицируют по во левому признаку на юридические действия (бездействия) (правомерные и неправомерные) и юридические события. В первом случае порождаемые ими правовые последствия зависят от воли людей, а во втором — не зависят. Сле дует отметить, что действиям, как юридическим фактам в налоговом праве, принадлежит основное место. Правомерные действия, в свою очередь, под разделяются на юридические поступки и юридические акты. К юридическим поступкам относятся правомерные действия, влекущие юридические послед ствия независимо от того, были ли они направлены на достижение указанных последствий или нет. Целенаправленность юридических поступков нормами права не учитывается. Юридические акты - правомерные действия, которые совершаются с целью вызвать определенные юридические последствия.

Как отмечает В.А. Яговкина, «юридические поступки достаточно распро ' Алексеев С.С. Право: азбука - теория - философия: Опыт комплексного исследования. М., 1999. С. 72.

^ Халфипа P.O. Общее учение о правоотношении. - М,. 1974. С. 285.

странены в качестве оснований возникновения налоговых правоотноше ний»'. В тоже время, по мнению М.В. Карасевой, основное место в системе правомерных юридических действий в налоговом праве занимают юридиче ские акты, которые подразделяются на правовые акты индивидуального ре гулирования и прочие акты волеизъявления субъектов финансового права.

Юридические поступки, как юридические факты, в первую очередь отно сятся к налоговым материальным правоотношениям. Это связано с тем, что обязанность по уплате налога (а также иные обязанности налогоплательп],и ков и налоговых агентов), как правило, возникает в результате финансово хозяйственной деятельности (активных действий) налогоплательщиков. При этом целью данной деятельности является вовсе не возникновение налоговых последствий, а, в первую очередь, достижение положительного экономиче ского результата - получение прибыли, приобретение имущества и др. Если нодобные действия образуют объект налогообложения (прибыль, доход, до бавленная стоимость и др.), то возникают налоговые правоотношения, свя занные с уплатой налогов. Например, оказывая населению бытовые услуги, нредприниматель (юридическое лицо) вовсе не преследует цель стать участ ником налоговых отнощений, однако не зависимо от этого, НК РФ определя ет возникновение налоговой обязанности (гл. 26.3 НК РФ) цо уплате единого налога на вмененный доход.

Поэтому, на наш взгляд, вполне логично согласиться с А.В. Чуркиным, ут верждаюшим, что «в налоговом праве большинство обстоятельств, с кото рыми связывается возникновение обязанности уплаты налога, присутствует в виде юридических поступков»"'. В тоже время, в налоговых правоотношени ' Яговкина В.А. Налоговое правоотношение (теоретико-правовой аспект). Дисс.... каид.

юрид. паук. - М., 2003. С. 84.

^ Карасева М.В. Юридические факты в налоговом праве // Налоговое право России. Учеб иик для вузов / Под ред. проф. Ю.А. Крохиной, - М., 2003. С. 208.

^ Чуркип А.В. Объект налогообложения: правовые характеристики. Учебное пособие. М., 2003. С. 47.

ях, связанных с уплатой налогов, в качестве юридического факта может вы ступать и юридический акт.

Так, в соответствии со ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные пред приниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавлен ную стоимость. При выполнении требований, предусмотренных указанной статьей, налогоплательщик вправе направить уведомление в налоговый ор ган, с момента получения которого налоговым органом налогоплательщик перестает быть участником отнощений по уплате налога на добавленную стоимость (при этом, однако, выполняя некоторые обязанности налогопла тельщиков - например, выставление счета-фактуры (п. 5 ст. 168 НК РФ). Та ким образом, основанием для прекращения отнощений по уплате НДС явля ются активные действия налогоплательщика, направленные именно на пре кращение налоговых правоотнощений, связанных с уплатой налога - т.е.

юридический акт.

Нначе обстоит дело в налоговых процессуальных отнощениях. Вступая в конкретное налоговое процессуальное правоотнощение налоговый орган или налогоплательщик всегда преследуют конкретную цель, поэтому в налоговых npoifeccycmbHbix правоотношениях в качестве юридических фактов в боль шей степени выступают юридические акты. Нримером могут служить при нятие рещения налогового органа (в лице его руководителя) о проведении выездной налоговой проверки (ст. 89 НК РФ). Данное решение является во левым актом публичного субъекта налогового правоотношения, направлен ное именно на возникновение конкретных правоотнощений, связанных с осуществлением налогового контроля по деятельности налогоплательщика. В качестве целенаправленного действия налогоплательщика можно привести пример подачи заявления в налоговый орган о предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора (ст. 64 НК РФ).

Неправомерные действия (бездействия), как юридические факты, являют ся основанием возникновения налогово-деликных отношений, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах (гл. 16, 18 НК РФ). В большей степени именно неправомерные бездействия (воздержание, уклоне ние от совершения действий) преобладают среди юридических фактов, вы зываюших к жизни нарушения законодательства о налогах и сборах. Это объясняется в первую очередь тем, что налоговые отношения, суш,ествуя только в правовой форме, выступают как некая модель конкретного обш;

ест венного отношения, воспроизводимая в правовой норме в виде определенно го правила поведения — совершения определенных активных действий субъ ектами налоговых правоотношений с целью выполнения налогоплательщи ками конституционной обязанности уплатить налоги. Несовершение данных действий расценивается как правонарушение и влечет возникновение нало говых правоотношений, связанных с привлечением к ответственности за на рушение законодательства о налогах и сборах.

Юридические факты — события являются основанием возникновения (из менения, прекращения) налоговых правоотношений значительно реже, чем юридические факты - действия. К событиям можно отнести, например, дос тижение ребенком работающего родителя 18 лет (если ребенок студент, ас пирант, курсант - то 24 лет), что является основанием изменения у родителей налоговых правоотношений, связанных с уплатой налога на доходы физиче ских лиц (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Достаточно распространенным видом юридических фактов-событий, являются процессуальные сроки. Так, напри мер, в соответствии с п. 4 ст. 100 НК РФ, в случае направления акта налого вой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день, начиная с даты его отправки.

В качестве юридических фактов также выделят такую правовую катего рию, как юридическое состояние^. В качестве примера можно привести осо бый статус налогового нерезидента РФ. В отличие от граждан России ино странные граждане, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, в случае Алексеев С.С. Общая теория права: Курс в 2-х т. Т. 2. - М. 1982. С. 177-178.

получения дохода на территории РФ будут платить налог на доходы физиче ских лиц не но ставке 13%, а по ставке 30% (ст. 224 НК РФ). Но, как видим, участниками правоотношений по уплате налога они станут только в случае именно получения дохода. Таким образом, как справедливо отмечает И.В.

Панова, сами но себе юридические состояния ни чего не значат, но в сово купности с другими юридическими фактами являются компонентами т.н.

юридического состава^, о котором речь пойдет ниже.

Рассмотренная классификация юридических фактов относится как к мате риальным, так и к процессуальным налоговым правоотношениям. В тоже время, учитывая сложный характер налоговых правоотношений, содержащих в себе как экономические, так и правовые начала, материальную и процессу альную составляющую, предложенная характеристика не нозволяет полно стью раскрыть специфику юридических фактов в данном виде правоотноше ний.

В правовой теории достаточно обоснован вывод, что для возникновения (изменения, прекрашения) многих правоотношений необходимо наличие не одного, а нескольких взаимосвязанных юридических фактов. «Такая сово купность называется сложным фактическим или сложным юридическим со ставом»". Данная ситуация также относится и материальным налоговым пра воотношениям, но в первую очередь - к налоговым процессуальным право отношениям. В теории процессуального права уже неоднократно отмечалось, что в процессуальных правоотношениях, как правило, юридические факты в единственном числе не имеют юридической силы и выступают в качестве фактического (юридического) состава^. Фактический состав может вклю ' Панова И.В. Юридический процесс. — Саратов. 1998. С. 36.

' Халфина P.O. Обшее учение о правоотношении. - М,. 1974. С. 298.

^ Теория юридического процесса. / Под ред. В.М. Горшенева - Харьков, 1985. С. 104;

См.

также Галаган И.А., Василенко А.В. К проблеме теории правоприменительных отношений // Государство и право. 1998. № 3. С. 13;

Галаган И.А. Сущность и общее назначение про цессуальных норм и отношений в советском праве // Процессуальные нормы и отношения чать в себя различные элементы - разнородные юридические факты (собы тия, действия), а также и определенные правоотношения. Процессуальный фактический состав характеризуется двойственностью своей правовой при роды. Наряду с собственно процессуальными фактами (заложенными в про цессуальных нормах) в него включаются и факты материально-правового ха рактера.

Как мы уже отмечали, основания возникновения материальных и процес суальных налоговых правоотношений различны. Для возникновения налого вого процессуального отношения необходимо одновременное наличие как материальных, так и соответствующих им процессуальных норм налогового права. Исходя из вторичного (служебного) характера налоговых процессу альных правоотношений в качестве юридического факта, вызывающего их возникновение будет обязательно выступать соответствующее материальное налоговое правоотношение. Однако, существование материального налого вого правоотношения в качестве юридического факта (предпосылки возник новения) для процессуального налогового правоотнощения вовсе не означает отсутствие иных юридических фактов. Ими будут выступать факты процес суальные, а также иные юридические факты, влияющие на развитие (измене ние, прекращение) процессуальных правоотношений.

Так, допустим, налогоплательщик, выполняя налоговую обязанность, оп ределенную материальными правовыми нормами, осуществил уплату налога в большей сумме, чем это требовалось. Выявление налогоплательшиком либо налоговым органом этого факта приведет в действие материальные налогово нравовые нормы, определяющие право на возврат налогоплательщику из лищне уплачено налога (пп. 5 п. 1 ст. 21 ИК РФ) и обязанностью налогового органа его вернуть (пп. 5 п. 1 ст. 32 ЬЖ РФ). Первый юридический факт здесь - собственно уплата налога. Обнаружение переплаты налога - следую щий юридический факт. Это факты материально-правового характера. Чтобы в советском праве (в «непроцессуальных отраслях») / Под ред. И.А. Галагапа. - Воронеж.

1985. С. 76;

Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. - М. 2003. С. 189.

реализовать право налогоплательщика на возврат налога недостаточно суще ствования только материального налогового правоотношения. Необходимо, чтобы возникло соответствующее процессуальное налоговое правоотноше ние по возврату (зачету) налогоплательщику излишне уплаченного налога.

Основанием для его возникновения послужит совокупность выше указанных юридических фактов материального характера, существование материально го налогового правоотношения, содержанием которого будет право налого плательшика на возврат излишне уплаченного налога и обязанность налого вого органа его вернуть, а также процессуального факта — направление нало гоплательщиком заявления о возврате (зачете) излишне уплаченного налога и получение его налоговым органом. Данный факт процессуального характера будет свидетельствовать о начале производства по возврату (зачету) налого плательщику излишне уплаченного им налога, т.е. возникновении соответст вуюшего налогового процессуального нравоотношения.

Обратим внимание на то, что указанный процессуальный юридический факт представляет собой действие участников налогового процессуального правоотношения. В юридической науке неоднократно подчеркивалась особая роль процессуальных действий в качестве юридических фактов. Как отмеча ет Е.Г. Лукьянова, в процессуальных фактических составах это основной, оп ределяюший вид юридических фактов. В тоже время, процессуальные дейст вия проявляются в другом качестве - являются осуществлением субъектами правоотношения своих процессуальных прав и обязанностей. Процессуаль ные действия выступают одним из элементов самого процессуального право отнощения. В этом видится их отличие от юридических фактов-действий в материальных налоговых правоотношениях, в которых они могут «нахо дится рядом» с правоотношением, определяя его возникновение, но при этом не входить в состав самого правоотношения.

Значение процессуальных действий велико, особенно в публично правовых отраслях, в том числе и в налоговом праве, где порядок действий ' Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. - М. 2003. С. 192.

субъектов достаточно строго регламентирован. Процессуальные действия определяют развитие, т.е. изменение налоговых процессуальных правоотно шений в динамике - от стадии к стадии. По словам Р.В. Шагиевой, призна ние всех процессуальных действий лиц, участвующих в деле, юридическими фактами, влекущими за собой определенные процессуальные последствия, повышает роль процессуальных действий, ставит перед участвующими в де ле субъектами задачу со всей серьезностью относиться к их совершению'.

Пе умаляя значения процессуальных действий в качестве юридических фактов, здесь следует, однако, сделать одно замечание. Вряд ли можно ут верждать, что все процессуальные действия в налоговых правоотношениях будут выполнять роль юридических фактов. Так, в ходе выездной налоговой проверки, налоговый орган вправе осуществлять такие процессуальные дей ствия, как осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов (ст. 92 НК РФ). Однако, данные действия проводятся, так сказать, внутри самого нало гового процессуального правоотношения, не выходя за рамки стадии сбора информации и исследования документов. Указанные действия вряд ли можно рассматривать в качестве юридических фактов, поскольку они неносредст венно не являются теми обстоятельствами, которые вызывают возникновение (изменение, прекрашение) правоотношения. В тоже время, составление справки о проведенной налоговой проверке, свидетельствует об окончании стадии изучения и проверки документов налогоплательщика и начале стадии составления акта по результатам проверки. В этом случае, процессуальное действие, оформленное соответствующим процессуальным актом (докумен том), непосредственно определяет дальнейшее развитие (изменение) процес суального правоотношения, нереводя его в следующую стадию.

Подтверждением особой значимости процессуальных действий в налого ' Шагиева Р.В. Процессуально-правовые нормы и нх реализация в социалистическом об ществе. — Казань, 1986. С. 66.

вых нроцессуальных правоотнощениях является п. 6 ст. 101 НК РФ, в соот ветствии с которым несоблюдения должностным лицом налогового органа процессуального порядка производства по делу о налоговом правонаруще нии, выстунает основанием для отмены вышестоящим налоговым органом либо судом решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Исходя из этого, следует согласиться с выводом Е.Г. Лукьяновой о том, что процессуальные юридические факты должны быть зафиксированы в ус тановленной законодательством форме. Это означает, что процессуальные юридические факты имеют правовое значение лишь в том случае, если они надлежащим образом оформлены и удостоверены в соответствующих про цессуальных актах'. В налоговых процессуальных правоотношениях ими мо гут быть акты, уведомления, протоколы, решения и др. документы, о чем бо лее подробно будет сказано в главе 2 данной работы.

Таким образом, по мнению диссертанта, е налоговых процессуальных пра воотношениях в качестве юридических фактов выступают: соответствую щее материальное налоговое правоотношение;

юридически значимые про цессуальные действия;

юридические события;

юридические состояния;

про цессуальные акты (документы). При этом динамику налоговых процессуаль ных правоотношений определяют не отдельные юридические факты, а их со вокупность во взаимосвязи друг с другом - в виде фактического юридиче ского состава.

' Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. - М. 2003. С. 189.

§ 3. Содерлсапие и структура налоговых правоотношений Диссертант придерживается научной позиции, согласно которой «субъект нрава» и «субъект правоотношения» - не тождественные понятия^ Первое является более широким, поскольку включает в себя как возможность участ вовать в различных правоотношениях, так и реальное участие в них^. Заме тим, однако, что сушествует и иная точка зрения, авторы которой ставят знак равенства между данными понятиями^.

Отметим, что Налоговый кодекс не использует ни одну из названных кате горий, но в то же время определяет участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (ст. 9 НК РФ). Нонятие «з^астник нра воотношений» также встречается в научной и учебной литературе"*. Данное нонятие также уже, чем понятие «субъект права». Относительно соотноше ния «участник правоотношения» и «субъект правоотношения» в литературе можно встретить диаметрально противоположные мнения.

Э.Л. Страунинг полагает, что понятие «субъект правоотношения» шире понятия «участник нравоотношения»^. По мнению И.Н Ильюшихина понятие «участники налоговых нравоотношений» более широкое и емкое, нежели но ' Халфина P.O. Общее учение о правоотношении. - М,. 1974. С. 114-115;

Сорокин В.Д.

Административно-нроцессуальные отношения. - Л., 1968. С. 19;

Карасева М.В. Финансо вое нравоотношение. - М., 2001. С. 96;

Винницкий Д.В. Субъекты налогового нрава. - М., 2000. С. 8. и др.

" Халфина P.O. Обшее учение о иравоотношении. - М,. 1974. С. 114.

^ Черданцев А.Ф. Теория государства и права. - М., 2003. С. 261;

Кечекьян С.Ф. Правоот ношения в социалистическом обшестве. - М., 1958, стр. 58.

^ См., например: Халфина P.O. Обшее учение о нравоотношений. - М,. 1974. С. 114;

Фи нансовое право: Учебник / Под ред. П.И. Химичевой — М.: Юрпстъ, 2003. С.72;

Венгеров А.Б. Теория государства и права: Учебник. 2-е изд. М.: Омега, 2005. С. 394;

Ларин А.Ю.

Теория государства и нрава: Учебник. М.: Книжный мир, 2005. С. 213;

Морозова Л.А.

Теория государства и права: Учебник. Изд. 2-е, перераб., доп. М.: Эскмо, 2005. С. 300.

^ Страунинг Э.Л. Пекоторые нроблемы обшей теории рекламных нравоотношений. - М., 2004. С. 125.

нятие «субъекты налогового правоотношения»'. Диссертант в своей работе исходит из равнозначности указанных понятий. Как отмечает P.O. Халфина, нонятие «участник нравоотношения» «дает возможность охарактеризовать определенную сторону реального бытия субъекта права - его участие в кон кретных общественных отношениях».

Таким образом, субъект налогового права - это лицо, обладающее налого вой нравосубъектностью и могущее участвовать в конкретном правоотноще нии. Правосубъектность является основным свойством лица, делающим его неносредственно носителем налоговых прав и обязанностей, которое предос тавляет ему возможность реализовать их в налоговых правоотношениях, при этом «процессуальная правосубъектность производна от общей правосубъ ектности так же, как процессуальные правоотношения производны от мате риальных»^.

Субъектами (участниками) налогового правоотношения выступают лица, обладающие субъективными налоговыми правами и обязанностями, и фак тически участвующие в конкретном налоговом правоотношении. Вступая в налоговое правоотношение, субъект налогового права реализует свою пра восубъектность.

Налоговый кодекс в статье 9 к участникам отношений, регулируемых за конодательством о налогах и сборах относит: налогоплательщиков, платель щиков сборов, налоговых агентов, налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов, сборщиков налогов и сбо ров. Высказано мнение, согласно которому ст. 9 НК РФ содержит исчерпы вающий субъектный состав участников налоговых правоотнощений, а такие лица, как свидетели, эксперты, банки и др., будучи наделенные Налоговым кодексом определенными нравами и обязанностями, не являются субъектами Ильюшихин И.Н. Понятие и признаки налогового правоотношения // Правоведение. Из вестия ВУЗов. 2000..№2. С. 134-13544.

' Халфина P.O. Общее учение о правоотношении. - М,. 1974. С. 116.

^ Теория юридического процесса. / Под ред. Горшенева В.М. - Харьков, 1985. С. 95.

налоговых правоотношений, поскольку их участие носит эпизодический ха рактер и (или) они не имеют собственного интереса в отношениях но уплате и взиманию налогов'. С данной позицией согласиться нельзя, поскольку на логовое законодательство наделяет указанные лица налоговой правосубъект ностью, определяет совокупность их прав и обязанностей. Конкретное лицо следует рассматривать в качестве субъекта правоотношения не в зависимости от «эпизодичности» его участия в нем, а от наличия самого факта реализации своей правосубъектности при вступлении в данное правоотношение.

По мнению диссертанта, перечень участников, указанный в ст. 9 НК РФ не исчерпывает субъектный состав налоговых правоотношений. Диссертант со гласен с мнением авторов, выделяюш,их в налоговых правоотношениях в ка честве обязательного субъекта государство, поскольку налоговая обязан ность у налогоплательщика возпикает именно перед государством, а не его органами. Именно в отношениях между плательщиком и государством удов летворяется имущественный интерес публичного субъекта за счет изъятия в денежной форме части имущества физического лица или организации.

Государство и лица, указанные в ст. 9 НК РФ, в первую очередь относятся к субъектам налоговых материальных правоотношений. В теории налогового права существует подход, согласно которому, исходя из правосубъектности противоположных сторон налогового правоотнощения, производится деле ние субъектов налоговых правоотнощений на публичных и частных^. Исходя из того, что в налоговом правоотношении обязательно присутствует публич ' См.: Ковалевская М.Ю. Административно-правовое регулирование налогообложения:

Автореф. дисс... канд. юрид. наук. - М. 2000. С. 12-13;

Кирилина В.Е. Субъект налогового нрава как нравовая категория // Финансовое нраво. 2004. №3. С. 32.

' См.: Кустова М.В. Налоговое нравоотношение // Налоговое право России. Общая часть:

Учебник / Отв. ред. Шевелева Н.А. - М., 2001. С. 26, 30;

См. также Халфина P.O. Указ соч.С. 163-167;

Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М., 2000. С. 63-65.

^ Виннипкий Д.В. Российское налоговое нраво: проблемы теории и практики. - СПб., 2003. С. 138-139;

Брызгалин А.В. Налоговые правоотношения // Финансовое право Рос сийской Федерации: Учебник / Отв. Ред. М.В. Карасева. - М., 2004. С.338-339.

ный субъект, наделенный властными полномочиями, налоговое правоотно шение является властеотношением'.

Для процессуальных правоотношений характерны многообразие и множе ственность состава субъектов, которые, с одной стороны, подразделяются на группы непосредственно заинтересованных в результатах юридического процесса, т.е. тех, защите чьих интересов, реализации субъективных прав или юридических полномочий, осуществлению юридических обязанностей или претерпеванию юридической ответственности способствует весь арсенал процессуальных способов, средств и приемов, а с другой - на группы лиди рующих субъектов, выполняющих свои функции в «чужом» интересе, в це лях оптимального решения разбираемого дела. Также выделяется группа вспомогательных субъектов^. O.K. Застрожной выделяет следующие группы субъектов: 1) субъекты, рещающие дело;

2) субъекты, в отнощении которых решается вопрос;

3) вспомогательные участники процесса"'. Существует и иной подход, согласно которому различаются обязательные и факультатив ные субъекты процессуальных правоотношений. При этом процессуальные действия факультативных субъектов должны служить лишь средством дока зывания (свидетель, эксперт и пр.). К факультативным субъектам относят и лиц, имеющих юридический интерес в деле (представители обвинения и за щиты) и призванных действовать с целью выполнения государственных и общественных задач, которые возложены на них законом'*. Данные субъекты также называются основными и неосновными.

^ О властном характере налоговых правоотношений см., нанример: Постановление КС РФ от 20.02.2001 №3-П // СЗ РФ 2001. №10. Ст. 996;

Постановление КС РФ от 14.07. №9-П // СЗ РФ 2005. №30 (2 ч.), Ст. 3200.

~ Погребной И.М. Общетеоретические нроблемы нроизводств в юридическом процессе.

Автореф. дисс... канд. юрид. наук. - Харьков, С. 9-10.

Процессуальные нормы и отношения в советском нраве (в «ненроцессуальных» отрас лях) / Под ред. И.А. Галагана. - Воронеж. 1985. С. 126.

• Коваль Л.В. Административно-деликтное отношение. - Киев, 1979. С. 111.

* ^ Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. - М. 2003. С. 215.

По мнению Р.В. Шагиевой, субъекты нроцессуальных правоотношений близки по своей природе субъектам вертикальных административных право отношений, в пределах которых одна сторона выступает в качестве носителя управления и соответствуюших им властных полномочий, а другая сторона испытывает на себе управляюшее воздействие^. Заметим, однако, что по строение вертикальных административных правоотношений в современной России характерно для отношений между субъектами внутри органов госу дарственной власти либо между ними. Но масса административных правоот ношений, в том числе и процессуальных, строится между органами государ ственной власти и частными субъектами. Примером могут служить админи стративно-процессуальные правоотношения по лицензированию, сертифика ции, государственной регистрации и др.


В государственном управлении происходит постепенное ограничение сфе ры отношений власти-подчинения (вертикальные отношения) и распростра нение горизонтальных отношений^. На первое место в управлении выходят координационные и контрольно-надзорные функции государства, в которых отношения между публичными субъектами (органами исполнительной вла сти) и контролируемыми субъектами строятся не по вертикали власти подчинения, а на основе горизонтальных связей, носяших функциональный характер. Однако, в любом случае в данных правоотношениях присутствует носитель управления и соответствуюших властных полномочий при рас смотрении конкретного дела (разрешении ситуации). При этом другая сторо на испытывает на себе определенное управляющее воздействие, которое за ключается в возможности властного субъекта принимать по отношению к данной стороне соответствующие решения. Иными словами, в процессуаль ' См.: Шагиева Р.В. Процессуально-правовые нормы и их реализация в социалистическом обществе. - Казань, 1986. С. 57.

См.: Коренев А.П. Актуальные проблемы науки административного нрава (материалы доклада) / Актуальные нроблемы административного права России // Государство и право.

№5. 1999. С. 80.

ных правоотношениях властное начало предполагает обязательное наличие специального, решающего (лидирующего) субъекта'.

По мнению диссертанта, налоговые процессуальные правоотношения по своей природе являются разновидностью административных процессуаль ных правоотношений как отношений управленческого характера, склады вающгася с г^елъю разрешения индивидуально-конкретных дел в налоговой сфере. При этом лидирующим субъектом здесь выступает орган исполни тельной власти (как и в иных административно-процессуальных правоотно шениях), наделенный соответствующими властными полномочиями - Феде ральная налоговая служба и ее территориальные органы. В тоже время, су ществуют и особенности. Административно-процессуальные правоотноше ния между лидирующим субъектом и субъектом, испытывающим управлен ческое воздействие, в больщей степени складываются по поводу реализации прав последнего (например, государственная регистрация юридических лиц, недвижимого имущества и пр.). Палоговые же процессуальные правоотно щения в больщей степени складываются по поводу выполнения налогонла тельщиками их обязанностей. Хотя существует и ряд процессуальных нало говых правоотношений по реализации прав налогоплательшиков (по возвра ту налогов, налоговому кредиту, жалобам на незаконные действия налоговых органов).

В налоговых процессуальных правоотношениях представляется возмож ным выделить группу обязательных (основных) субъектов — налоговые орга ны (федеральный орган иснолнительной власти, уполномоченный по контро лю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы) с одной стороны, и налогоплательшики (плательщики сборов, налоговые аген ты), с другой. При этом налоговый орган выступает лидирующий субъек том, выразителем имущественного интереса государства. Отметим, что в некоторых налоговых процессуальных правоотношениях в качестве лиди ' См.: Теория юридического процесса. / Под ред. Горшенева В.М. - Харьков, 1985. С. 95;

Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. - М. 2003. С. 214.

руюшего субъекта может выступать таможенный орган (ст. 47, 63 ПК РФ), либо государственный внебюджетный фонд (ст. 78 НК РФ), но деятельность данных субъектов не входит в предмет исследования данной диссертации.

Налогоплательщики являются субъектами, испытывающими властно управленческое воздействие со стороны лидирующего субъекта в ходе осу ществления им правоприменительной деятельности. Налогонлательшиков (плательщиков сборов) по своему юридическому статусу можно разделить на физических и юридических лиц, а по налоговому статусу - на резидентов и нерезидентов. Налогоплательщики (плательщики сборов, налоговые агенты) в налоговых процессуальных правоотношениях являются носителями своего собственного (частного) имущественного интереса.

Кроме обязательных (основных субъектов) следует выделить группу фа культативных субъектов, к которым относятся лица, которые своими про цессуальными действиями номогают (способствуют) реализации полномочий лидирующему субъекту, обязанностей и прав налогоплательщиков (платель щиков сборов, налоговых агентов). Субъекты данной группы не имеют сво его имущественного интереса в налоговых процессуальных правоотнощени ях.

В первую очередь к факультативным субъектам относятся лица, участ вующие в контрольных и юрисдикционных налоговых правоотношениях:

эксперты, специалисты, переводчики, свидетели, понятые - т.е. лица, процес суальные действия которых должны служить вспомогательным средством при анализе, оценке деятельности налогоплательщиков (плательщиков сбо ров, налоговых агентов) в ходе проведения мероприятий налогового контро ля, а также средством доказывания при привлечении налогоплательщиков (иных обязанных лиц) к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

К факультативным субъектам, по мнению диссертанта, также следует от нести банки. Необходимо отметить, что, несмотря на сушественную роль, ко торую играют банки в налоговых правоотношениях, их процессуально иравовой статус в НК РФ урегулирован весьма фрагментарно. Банки являют ся участниками достаточно широкого круга ироцессуальных налоговых нра воотношений: но учету налогоплательшиков;

налоговому контролю (нри проведении проверок налогоплательщиков, плательш;

иков сборов, налоговых агентов);

принудительном исполнении налоговой обязанности;

привлечении налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) к ответст венности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

К факультативным субъектам налоговых процессуальных правоотнощений также относятся лица, на которых в соответствии с налоговым законодатель ством возложена обязанность предоставлять в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков. К данным субъектам относятся: ор ганы, осуществляющие регистрацию физических лиц по месту жительства либо регистрацию актов гражданского состояния физических лиц;

органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое иму щество и сделок с ним, органы, осуществляющие регистрацию транспортных средств;

органы (учреждения), уполномоченные соверщать нотариальные действия, и нотариусы, осуществляющие частную практику, а также иные лица, определенные ст. 85 НК РФ.

Все указанные факультативные субъекты обладают налогово процессуальной правосубъектностью, определяемой НК РФ. Заметим также, что, являясь факультативными субъектами в налоговых процессуальных правоотнощениях между налоговыми органами и налогоплательщиками, они, в случае нарушения возложенных на них НК РФ обязанностей, становятся уже основными участниками налогово-процессуальных правоотношений по привлечению их к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (ст. 101.1, 128, 129, 129.1, 132-136 НК РФ НК РФ).

Но мнению диссертанта, в некоторых случаях налогоплательщик (органи зация или физическое лицо), являясь основным субъектом в большей части налогово-процессуальных правоотнощений, в некоторых процессуальных правоотношениях может выступать вспомогательным субъектом. Так, на Пример, при проведении встречной проверки (абз. 2 ст. 87 ЬЖ РФ) налоговый орган может затребовать у данного налогоплательшика информацию (доку менты), относяшуюся к проверяемому налогоплательшику. При этом прове ряемый налогоплательщик будет выступать основным субъектом, а тот, у ко торого запрашиваются документы - факультативным, поскольку его дейст вия будут способствовать разрешению дела в отношении проверяемого нало гоплательшика, а в отношении него самого решение приниматься не будет.

Следует отметить особый процессуальный статус в налоговых правоотно шениях органов внутренних дел. На основании ст. 36 ЬЖ РФ по запросу на логовых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми ор ганами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках.

Привлечение органов внутренних дел к участию в проверке обусловлено на личием у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных на рушениях налогоплательщиками налогового законодательства, и, соответст венно необходимостью решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Но принятие этого решения происходит уже в рамках уголовного, а не налогово го процесса. Представители названных органов участвуют в налоговых про верках так же в качестве специалистов-ревизоров, и с целью обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа и (или) сотрудников оперативных подразделений'. Таким образом, участие органов МВД в налоговых правоотнощениях носит факультативный характер.

Необходимо отметить, что состав субъектов налоговых процессуальных правоотнощений не является неизменным и постоянным. Он зависит от ста дии процесса и характера совершаемых действий в ходе развития и движения процесса, оснований вступления в процесс тех или иных участников и кон ' См. Приказ МДВ РФ №76, МНС РФ №АС-3-06/37 от 22.01.2004 «Об 5п:верждении нор мативных правовых актов о норядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов но нредунреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений» // Российская газета, 2004. 06 марта.

кретных обстоятельств дела, о чем более подробно будет изложено во второй и третьей главах настоящей работы.

Определив круг субъектов налоговых правоотношений, обратимся к ана лизу содерлсания налоговых правоотношений.


В теории права в правоотношениях выделяют юридическое содержание (права и обязанности сторон) и материальное содержание (фактическое по ведение, действия участников правоотношений)'. В налоговых правоотноше ниях в качестве основного юридического содержания следует выделить обя занность налогоплательщика внести в бюджет онределенную законом де нежную сумму, в то время как государство (в лице уполномоченных органов) праве потребовать от налогоплательщика выполнения данной обязанности.

Заметим, однако, что налоговое законодательство также определяет и сово купность обязанностей государства перед налогоплательщиками.

Исходя из производного, вспомогательного характера налоговых процес суальных правоотношений следует, что субъективные права и обязанности их участников «в конечном счете предопределены лишь одним - содержани ем и потребностью реализации материально-правовых норм и соответст вуюших им материально-правовых отношений»^.

Права и обязанности сторон, составляющие юридическое содержание на логового процессуального правоотношения, в первую очередь отражают по рядок возможного или должного поведения, взаимодействия субъектов, т.е.

определяют юридическую процедуру. Как отмечает Е.Г. Лукьянова, специ фическая особенность процессуального правоотнощения заключается в том, что в нем отчетливо проявляется процедурный характер взаимодействия субъектов. Границы возможного поведения субъекта процессуального пра ' См. Алексеев С.С. Общая теория права: Курс в 2-х т. Т. 2. - М. 1982. С. 112-113;

Карасе ва М.В. Финансовое нравоотношение. - М., 2001. С. 204-205;

Сорокин В.Д. Администра тивно-нроцессуальное право. Учебник. - СПб., 2004. С. 152-153.

Процессуальные нормы и отношения в советском праве (в «ненроцессуальных отрас лях») / Под ред. И.А. Галагана. - Воронеж. 1985. С. 72-73.

воотношения очерчены не только предметом возможного поведения, т.е. тем, что дозволено делать, но и тем, как, каким образом, в какой последователь ности, в какое время возможно собственное активное поведение. Аналогич ными дополнительными компонентами наделена и юридическая процессу альная обязанность как необходимая мера должного поведения субъектов процессуального правоотношения.' Ранее диссертантом был отмечен динамический характер, подвижность, стадийность налоговых процессуальных правоотношений. Динамика процес суальных правоотношений обусловлена спецификой самой деятельности на логового органа. Налоговые органы, с момента постановки вопроса о приня тии того или иного решения в отношении налогоплательшика до момента фактического принятия решения совершают, с целью достижения юридиче ского результата, в определенной последовательности различные процессу альные действия, собирают, накапливают, анализируют информацию, при влекают к участию различных факультативных субъектов, принимают раз личные процессуальные акты. Динамика налогового нроцессуального право отношения онределяет и его содержание, а именно то, что объем прав, обя занностей и ответственности участников налогово-процессуальных право отношений, как правило, не бывает стабильным и в определенной мере из менчив на всем протяжении от момента постановки вопроса о принятии решения до момента фактического принятия региения и его исполнения.

Приведем пример: налоговое процессуальное правоотношение по взыска нию с налогоплательшика задолженности в принудительном порядке. Нало говый орган вправе принять решение о взыскании задолженности за счет де нежных средств на счете налогоплательшика и совершить действия, направ ленные на его исполнение только при условии предварительного направле ния налогоплательшику требования о погашении задолженности в добро вольном порядке (п. I ст. 45, п. 3 ст. 46, ст. 69 НК РФ).

' Лукьянова Е.Г. Теория процессуального нрава. - М. 2003. С. 220.

Юридическое содержание налогового процессуального правоотношения определяет также наличие властных полномочий у лидирующего субъекта налогового органа, являющегося органом иснолнительной власти РФ. В тео рии государственного управления подчеркивалось, что для государственного органа все права, вытекающие из его задач и функций, не есть права в клас сическом понимании, т.е. такие, которые орган может использовать или не использовать исключительно по собственному усмотрению, а служение го сударству, т.е. в щироком плане выполнение обязанностей перед ним. В свя зи с этим субъективные права государственных органов могут быть названы «права-обязанности»'. Как отмечает Ю.А. Тихомиров, «Публичная сфера предполагает соединение прав и обязанностей в формулу «полномочия» как правообязанность, которую нельзя не реализовать в публичных интересах».

Таким образом, полномочия налогового органа представляют собой единст во, синтез его прав и обязанностей.

Каждый государственный орган наделяется соответствующими полномо чиями исходя из тех целей и задач, которые поставлены перед ним государ ством. При этом в процессуальных правоотнощениях полномочия органов государства достигают наибольщей формализации. Деятельность Федераль ной налоговой службы (ФНС), ее полномочия регулируются Законом РФ «О налоговых органах Российской Федерации»^, Налоговым кодексом РФ (Часть 1)*^, Постановлением Правительства РФ №506 от 30.09.2004 «Об утвержде нии ноложения «О Федеральной налоговой службе»^. Правовой статус тер риториальных органов Федеральной налоговой службы регламентируется ' См. Лазарев Б.М. Компетенция органов управления. - М., 1972. С. 11-87. См. также Тео рия юридического пропесса. / Под ред. Горшенева В.М. - Харьков, 1985. С. 98-99.

' Тихомиров Ю.А. Административное право и процесс: полпый курс - М., 2004. С. 166.

^ О налоговых органах. Закон РФ от 21.03.1991 № 943-1 (ред. от 29.06.2004) // Ведомости СНД и ВС РСФСР, 1991, №15, Ст. 492.

" Налоговый кодекс РФ (Часть 1) от 31.07.1998 №147-ФЗ (ред. от 02.11.2004) // СЗ РФ * 1998, №31, Ст. 3824.

^ СЗ РФ 2004. №40. Ст. 3961.

Приказом МФ РФ от 09.08.05 №101н'.

Налоговые органы наделены властными полномочиями не только в нало говых правоотношениях, но для целей данной работы нас интересуют только налоговые полномочия ФНС. В качестве основного налогового полномочия ФНС можно выделить: осуществление контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также приня тых в соответствии с ним нормативных правовых актов, правильностью ис числения, полнотой и своевременностью внесения налогов и сборов, а в слу чаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за пра вильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответ ствующий бюджет иных обязательных платежей^.

Обратим внимание на то, что законодатель, назвав полномочия налоговых органов контрольно-надзорными, при этом нормативно не определил их раз деление по содержанию. В теории права давно существует научная дискус сия на тему соотношения указанных понятий. Исследуя проблему, А.В. Ери цян считает, что мнения ученых по поводу содержания данных правовых терминов можно разделить на две следующие группы: 1) термины «кон троль» и «надзор» тождественны (А.П. Алехин, А.А. Кармолицкий);

надзор, осуществляемый органами государственного управления, является самостоя тельным видом контрольно-надзорной деятельности органов исполнительной власти (Ю.М. Козлов, В.И. Туровцев, Н.Г. Салищева)^. О нечеткости в поня тиях «надзор» и «контроль» пишет Д.М. Овсянко: «Некоторые органы ис полнительной власти можно назвать контрольно-надзорными, так как в ряде ^ Об утверждении иоложений о территориальных органах Федеральной налоговой служ бы. Приказ МФ РФ от 09.08.2005 №101н // Бюллетень нормативных актов федеральных органов иснолнительной власти. 2005. №38.

~ См. н. 5.1. Постановления Правительства РФ №506 от 30.09.2004 «Об утверждении ио ложення «О Федеральной налоговой службе» // СЗ РФ 2004. №40. Ст. 3961.

Ернцян А.В. Государственный контроль за соблюдением законодательства субъектами нредиринимательской деятельности (теоретический аснект) // Государство и нраво. 2002.

№2. С. 103-104.

случаев вряд ли вообще возможно отделить контрольные функции от над зорных... Поэтому в законодательстве не всегда четко проводится разграни чение между контрольными и надзорными функциями»'. По мнению диссер танта, упрек автора законодателю вполне правомерен, в том числе и в адрес налогового законодательства.

Кроме непосредственно контрольно-надзорных полномочий, к которым следует отнести полномочия по учету налогоплательщиков и проведению налоговых проверок, налоговые органы также наделены властными полно мочиями по принудительному исполнению налогоплательщиками их обязан ности;

изменению срока исполнения обязанности по уплате налога (сбора, пени);

зачету и возврату излишне уплаченных налогоплательщиком, либо из лищне взысканных с налогоплательщика налоговым органом налогов, сбо ров, пеней, штрафов;

привлечению налогоплательщиков (иных обязанных лиц) к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;

рассмотрению жалоб налогоплательщиков.

Указанные властные полномочия налоговые органы реализуют путем при нятия соответствующих процессуальных актов, которые являются результа том (как итоговым, так и промежуточным) правоприменительной деятельно сти налоговых органов и содержат предписания обязанным субъектам (на пример, требование о предоставлении документов - ст. 89, 93 ПК РФ), либо закрепляют их правовой статус в налоговых правоотношениях (например, свидетельство о постановке на налоговый учет - ст. 84 ПК РФ), либо фикси руют результат проведенных действий (например, акт налоговой проверки — ст. 100 ПК РФ), либо содержат решения по конкретной ситуации (например, решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога — ст. ПК РФ). Основным итоговым документом, фиксирующим реализацию вла стных полномочий налоговых органов является именно решение. Всего Па логовый кодекс РФ предусматривает вынесение решений более чем в 20 слу чаях.

Овсянко Д.М. Административное нраво: Учебное иособие. - М., 1997. С. 169.

Деятельность налоговых органов в разрезе их властных полномочий регу лируется достаточно большой группой ведомственных правовых актов ФПС РФ, как относящихся к нормативным, так и являющимися внутренними ак тами налогового ведомства. Данные правовые акты не создают новых полно мочия для налоговых органов, а, в большей степени, посвящены регулирова нию различных процедур: определяют порядок осуществления действий на логовых органов в тех или иных налоговых процессуальных правоотнощени ях, а также определяют форму и содержание различных процессуальных до кументов. Они различаются по объему правового регулирования: могут оп ределять процедуру, соответствующ5^ю как отдельному налоговому произ водству в целом (например. Приказ МПС РФ от 03.03.2004 №БГ-3-09/ «Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изме нения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физи ческих лиц»'), или регулируют только какую-то определенную часть (стадию или этап) налогового производства (например. Приказ ФПС РФ от 03.11. №САЭ-3-24/21@ «Об утверждении норядка направления в банк рещения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и рещения об от мене приостановления операций в электронном виде по телекоммуникацион ным каналам связи»^).

Следует отметить, что правовые акты ФПС РФ не могут противоречить ПК РФ. Па практике же они как дополняют и развивают положения Палогового кодекса, устраняя имеющиеся нробелы правового регулирования (например, приостановка действий инкассовых поручений'', составление протокола при ' Российская газета. 2004. 30 марта.

* Нормативные акты для бухгалтера, 2004. №23.

• ^ См. п. 11 Приказа МНС РФ от 02.04.2003 №БГ-3-29/159 «Об утверждении порядка на правления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) — орга пизапии или палогового агента-организации на счетах в банках и решения о прпостанов рассмотрении жалобы налогоплательщика' и др.), так и вступают с ним в противоречия (например, приостановление выездных налоговых проверок^).

Исходя из этого, по мнению диссертанта, НК РФ должен более детально ре гулировать различные налоговые процедуры, определяя как права и обязан ности сторон, так и порядок совершения действий, в первую очередь власт ных субъектов, в налоговых процессуальных правоотношениях.

Учитывая, что процессуальные налоговые правоотношения складываются в ходе процессуальной деятельности налоговых органов (налогового процес са) и что участник юридического процесса также становится и субъектом конкретного процессуального правоотношения^, содержание различных на логовых правоотношений более подробно будет раскрыто при рассмотре нии отдельных производств налогового процесса в третьей главе данной ра боты.

Остановимся теперь на рассмотрении объекта налогового правоотноше ния. В теории права признано, что объект является обязательным элементом структуры любого правоотношения, в том числе и налогового. Вместе с тем, как отмечал С.С. Алексеев, вопрос об объекте права и правоотношения яв ляется одной из наиболее спорных проблем нашей юридической науки"*, о чем свидетельствует, например, активная дискуссия в 60-70-х гг. прошлого столетия о сущности объекта права и правоотношения.

лении операций по счетам палогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агеп та в байке» // Экономика и жизнь, 2003. №18.

' См. п. 8.5 Приказа МНС РФ от 17.08.2001 № БГ-3-14/290 Об утверждении регламента рассмотрения споров в досудебном порядке // Экономика и жизнь, 2001. J^fe 38.

^ См. н. 1.10.2 Приказа МНС РФ от 10.04.2000 №АП-3-16/138 «Об утверждении инструк ции Министерства Российской Федерации по палогам и сборам от 10.04.2000 №60 «О по рядке составлепия акта выездной налоговой проверки и производства по делу о наруше ниях законодательства о налогах и сборах» // Российская газета, 2000. 24 октября.

^ Теория юридического процесса. / Под ред. Горшенева В.М. - Харьков, 1985. С. 95.

'* Алексеев С.С. Об объекте нрава и правоотношения // Вопросы общей теории советского права / Сб. ст. под ред. С П. Братуся. - М., 1960. С. 284.

Основные направления дискуссии 60-70-х гг. но данной проблеме своди лись к следующему: могут ли объектом правоотношения выступать поведе ние, действия участников правоотношения, или объектом являются только материальные и нематериальные блага, на которые направлено поведение субъектов;

следует ли исходить из существования единого объекта правоот ношений (монистический подход), в качестве которого выступает либо толь ко вещь, либо только действия, либо только общественные отношения, или можно признать множество объектов правоотношений (вещи, действия, про дукты духовного творчества, личные блага, результаты действий и т.д.) плюралистический подход'. Высказывалась и точка зрения о том, что «объ ект правоотношения имеет значение для возникновения и развития многих видов правоотношений и для их структуры, не являясь вместе с тем элемен том структуры», однако данная позиция не была поддержана.

В современной литературе объект нравоотношения определяется как то, на что направлены субъективные права и юридические обязанности его субъек тов, либо то, ради чего, по поводу чего возникают сами правоотношения^, а онределяющей стала позиция ученых, придерживающихся плюралистическо го подхода, т.е. признающих существование множества объектов правоотно шений, в качестве которых выступают как материальные (в том числе деньги, ценные бумаги и др.) и нематериальные блага, так и новедения (действия, ре зультат действий) участников правоотношений"*.

' О дискуссии 60-70-х гг. по данной проблеме см. Дудин А.П. Объект правоотношения. М., 1980. С. 69-80;

Халфина P.O. Общее учение о правоотношении. - М,. 1974. С. 212 217;

Сорокин В.Д. Административно-процессуальные отношения. - Л., 1968. С. 58-67 и др.

^ Халфина P.O. Обшее учение о правоотношении. — М,. 1974. С. 217.

Матузов Н.И. Правовые отношения // Теория государства и права: Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и А.В. Малько. - М., 2000. С. 528-529;

Черданцев А.Ф. Теория госу дарства и права. - М., 2003. С. 267 и др • Матузов Н.И. Указ соч. С. 530;

См. также Мицкевич А.В. Правовые отношепия // Про * блемы обшей теории права и государства / Под общ. ред. проф. Нерсесянца B.C. - М., Как отметил В.Д. Сорокин, поскольку в сфере действия права юридиче ские отношения между людьми возникают по самым различным поводам, то, следовательно, и объекты также могут быть самыми различными.

Аналогично существовавшей длительное время в теории права дискуссии об объекте правоотношений, на данный момент нет сформировавшегося еди ного мнения относительно объекта налоговых правоотношений. Ряд ученых, исходя из имущественного (а именно денежного) характера налоговых пра воотношений, придерживаются точки зрения, что объектом налогового пра воотношения выступает неносредственно та сумма денежных средств, кото рая должна быть внесена в бюджет в виде налога. Так, С.Д. Цыпкин считал, что поскольку субъекты налогового правоотношения вступают в правоотно шения по поводу конкретного налогового платежа, то объектом налогового правоотношения выступает сумма данного платежа^. Налог, в качестве одно го из объектов налогового правоотношения, рассматривался Д.В. Винниц ким"', Н.П. Кучерявенко"^, Е.Ю. Грачевой и Э.Д. Соколовой^ и др.

Существует другой подход, согласно которого в качестве объекта налого вых правоотношений рассматриваются материальные блага, с которых взи маются налоги. По мнению В. И. Гуреева, объектами налоговых правоотно шений (объектами налогообложения) являются доходы (прибыль), стоимость определенных товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщиков, операции с ценными бумагами, нользование природными ресурсами, имуще ство юридических и физических лиц, передача имущества, добавленная 1999. С. 382-383, Правоотношения и их роль в реализации ирава. Учебное нособие / Под ред. Ю.С. Решетова - Казань, 1993. С. 15, и др.

Сорокин В.Д. Административно-нроцессуальные отношения. — Л., 1968. С. 68.

' Цьшкин С.Д. Доходы государственного бюджета СССР. Правовые вонросы. - М., 1973.

С. 61.

Винницкий Д.В., Палоги и сборы. Понятие. Юридические нризнаки. Генезис. — М., 2002.

С. 13.

" Кучерявенко Н.П. Налоговое цраво: Учебник. - Харьков. 2001. С. 34.

* ^ Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое нраво. Учебное нособие. - М. 2003. С. 27.

С О М С Ь продукции, работ и услуг и другие объекты'. Как видим, автор ТИ ОТ отождествляет объект налоговых правоотношений и объект налогообложе ния. Аналогичной точки зрения (относительно международных налоговых правоотнощений), придерживается И.А. Ларютина, предлагая рассматривать в качестве объектов международных налоговых правоотнощений доходы, прибыль, имущество, на налогообложение которых могут претендовать не сколько государств. Д.А. Смирнов считает, что «объект правоотношения по поводу уплаты налога на имущество и объект имущественного налогообло жения соотносятся как часть и целое»^.

По мнению диссертанта, налог может выступать в качестве объекта на логового правоотношения в первую очередь в материальных правоотноше ниях по поводу непосредственной уплаты налогов в бюдж:ет либо возврата налога налогоплательщику. При этом в любом случае он выступает в виде конкретной денежной суммы. Налог является тем материальным благом, представляющим сумму денежных средств, подлежащую внесению в бюджет (либо возврату налогонлательщику), на которое собственно направлено нало говое правоотношение, а именно права и обязанности субъектов налогового правоотнощения.



Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 7 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.