авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 5 |

«М и н и с т е р с т в о о б р а зо в а н и я и н а у к и Р о с с и й с к о й Ф ед е р ац и и _ Ф е д е р а л ь н о е а г е н т с т в о п о о б р а з о в а н и ю _ ГО С У Д А Р С ...»

-- [ Страница 2 ] --

С д р у го й ст о р о н ы, п р и м е н е н и е э то го ж е п р и н ц и п а тр е б у е т о сущ е ствл е н и я р асхо д о в, св я за н н ы х с п р о и зв о д ствен н ы м р азви ти ­ ем о р га н и за ц и и. О ч е в и д н о, ч т о д л и те л ь н о е ф у н кц и о н и р о в а н и е о р ­ ган и зац и и в у с л о в и я х р ы н о ч н о й э к о н о м и к и н е во зм о ж н о без н а ­ п р а в л е н и я ч а с т и к а п и та л а н а п о д д е р ж ан и е п о л о ж е н и я о р га н и за ц и и и р а с ш и р е н и я ее п р о и з в о д с т в а. В с в о ю о ч е р е д ь, э т о о б с т о я т е л ь с т ­ в о д и к ту е т н е о б хо д и м о сть со зд а н и я с а м ы х р а зн о о б р а зн ы х р е зе р ­ в о в, к о т о р ы е п о н а д о б я тся п р е д п р и я ти ю д ля р е ш е н и я с в о и х зад ач в б уд ущ ем за сч е т уве л и ч е н и я р асхо д о в, в о сн о вн о м св я за н н ы х с п р о и зв о д ств о м. К р о м е то го, р а сш и р е н и е п р о и зв о д ств а тр е б у е т и ка п и тал и зац и и ч а сти р асхо д о в.

Е щ е од ним п р и н ц и п о м, о казы ваю щ и м вли ян и е н а вел и чи н у ф и н а н со в о го р е зул ь та та, явл яется принцип о см о тр и тел ьн о сти, и н а ч е и м е н уем ы й к а к п р и н ц и п ко н сер в ати зм а. Д ан н ы й п р и н ц и п п р е д п о л ага ет б о л ь ш у ю го то в н о сть к п р и зн а н и ю в б у х га л те р ск о м у ч е те р асхо д о в и о б я зател ь ств, ч е м в о зм о ж н ы х д о хо д о в и акти во в.

П р и н ц и п о см о тр и те л ь н о сти м о ж н о р а ссм а тр и в а ть к а к о гр а н и ч е н и е п р и м ен е н и я п р и н ц и п а со о тв е тств и я. В са м о м д еле, н ап р и м е р, со ­ гл а сн о п р а в и л у н а и м е н ь ш е й о ц е н к и, п р и о б е сц е н е н и и о б о р о тн ы х ак ти во в, ко гд а и х р ы н о ч н а я сто и м о сть н а о тч е тн у ю д ату м ен ьш е, ч е м сто и м о сть н а д ату п р и о б р е те н и я, со о тв е тств ую щ а я р азн и ц а п р и зн ается у б ы тк о м. В м е сте с те м, п р е в ы ш е н и е р ы н о ч н о й сто и м о ­ ст и над се б есто и м о сть ю зап асо в в ка че ств е д о хо д а в у ч е те не п р и ­ зн ае тся. С о о тв е тств е н н о, п р и м ен е н и е п р а ви л а н аи м ен ьш ей о ц ен ки т р е б у е т со зд а н и я р е зе р в о в п о д о б е сц е н е н и е о б о р о т н ы х а к ти в о в за сч е т у в е л и ч е н и я п р о ч и х р асхо д о в.

К а к у ж е указы вал о сь, п р и б ы л ь р ассчи ты вае тся ка к п р евы ш е­ н и е д о хо д о в над р а сх о д а м и. О тсю д а сл е д у е т, ч т о д о хо д ы и р а с х о ­ д ы, сф о р м и р о ван н ы е в р а м к а х п р и м ен е н и я у к а за н н ы х в ы ш е п р и н ­ ц и п о в, я вл яю тся о сн о вн ы м и ф актор ам и, вл и яю щ и м и н а в ел и ч и н у п р и б ы л и. О н и, н ар я д у с ка те го р и е й со б ств е н н о п р и б ы л и, я в л я ю тся наиболее д и скусси о н н ы м и м ом ентам и к а к всей эко н о м и ческо й науки, так и б у хгал те р ско го у ч е та в ч а стн о сти. Т а к, наи более сп о р н ы м явл яется во п р о с о со став е р асхо д о в, у м е н ь ш а ю щ и х п р и ­ б ы л ь. В п е р в у ю о чер ед ь, э то св я за н о с те м, ч то в е л и ч и н а т а к и х р а сх о д о в в о п р ед е л е н н о й ст е п е н и м о ж е т п о д в е р га ть ся в о зд е й ст­ вию со сто р о н ы у п р а в л я ю щ е го п е р со н а л а п р е д п р и я ти я. Э т о, в св о ю очеред ь, о казы вае т зн ачи тел ьн о е вл и ян и е и н а в е л и ч и н у ф и ­ н а н с о в ы х р е з у л ь т а т о в е го х о з я й с т в е н н о й д е я т е л ь н о с т и, п р е д с т а в ­ л я е м ы х в ф и н ан со во й о тче тн о сти.

Т а к и м о б р а зо м, о че ви д н о, ч то са м ы м и р е зу л ь та ти в н ы м и м е ­ то д о л о ги ч е ски м и п р и е м а м и р е гул и р о в а н и я, о к а зы в а ю щ и м и в о з­ д е й стви е н а в е л и ч и н у ф и н а н со в ы х р е зу л ь та то в, я в л я ю тся п р и е м ы р е зе р ви р о в ан и я и ка п и та л и за ц и и. Н аи б о л е е к о м п л е к с н ы й п о д хо д к в о зм о ж н о сти п р и м ен е н и я н а п р а к ти к е т а к и х п р и ем о в п ред ставл ен Я.В. С о к о л о в ы м.

П о д ка п и тал и зац и е й ав то р о м п о н и м а ю тся р а схо д ы, п о н е се н ­ н ы е в д анн ом отчетн о м период е, но ко то р ы е п р и н е су т д оход ы в п о сл е д ую щ и х о тче тн ы х пери од ах. Д анны е р асхо д ы п од леж ат и с­ к л ю ч е н и ю и з си сте м ы и сч и сл е н и я ф и н а н со в о го р е зу л ь та та д ан н о ­ го о тче тн о го п ер и о д а и в к л ю ч е н и ю в со ста в ак ти в о в п р е д п р и яти я [ 1. 8 8, с. 4 6 2 ]. П р и э т о м у к а з а н н ы м а в т о р о м в ы д е л я е т с я а к т и в н а я и п а сси в н а я ка п и тал и зац и я.

А к т и в н а я ка п и та л и за ц и я в ц е н н о сти п р е д п о л а га е т у в е л и ч е н и е а к ти в а б а л а н са за сч е т п р и о б р е те н и я м а те р и а л ь н ы х ц е н н о сте й до и х сп и са н и я в п р о и зв о д ств о и л и п р о д аж и. К ап и тал и за ц и я в д еб и ­ то р скую зад о л ж ен н о сть п р ед ставл яет со б о й уве л и ч е н и е акти ва б ал а н са за сч е т уве л и ч е н и я д е б и то р ско й зад о л ж ен н о сти. П р и это м это о б сто ятел ьство и м еет о тн о ш ен и е то л ько к то й ч а сти д еб и то р ­ ск о й зад о л ж ен н о сти, к о то р у ю о б щ е п р и н я то о тн о си ть к р асхо д ам б уд ущ и х период ов.

П а сси в н а я кап и тал и зац и я в ц ен н о сти п р ед ставл яет со б о й у в е ­ л и ч е н и е а к т и в а б а л а н с а н е з а с ч е т п р и о б р е т е н и я (у в е л и ч е н и я ) ц е н ­ н о сте й, а за сч е т су м м у м е н ь ш е н и я сче та, р е гул и р ую щ его о ц ен ку ак ти в н о го сче та.

В св о ю о чер ед ь, р е зе р ви р о в ан и е, п р е д п о л а га е т в к л ю ч е н и е в с и с т е м у и с ч и с л е н и я ф и н а н с о в о г о р е з у л ь т а т а р а с х о д о в и (и л и ) д о ­ х о д о в, в е р о я т н ы х д л я д а н н о г о и /и л и б у д у щ и х о т ч е т н ы х п е р и о д о в [ 1. 8 8, с. 4 6 5 ]. У к а з а н н ы м а в т о р о м в ы д е л е н ы ч е т ы р е г р у п п ы р е з е р ­ в о в: п р е д ска за н и е у б ы т к о в ;

п р о гн о зи р о в а н и е к о н ъ ю н к т у р н ы х к о ­ л е б а н и й ;

р е гул и р о в а н и е ф и н а н со в ы х р е зу л ь та то в ;

б л о ки р о в ан и е и м у щ е ств а. П р и э то м н е за ви си м о о т ф у н кц и о н а л ь н о й су щ н о сти у к а з а н н ы х г р у п п р е зе р в о в в се о н и о к а з ы в а ю т в л и я н и е н а в е л и ч и н у к о н е ч н о го ф и н а н со в о го р е зу л ь та та.

С л е д о в ател ьн о, р а ссм о тр е н н ы е м е то д о л о ги ч е ски е п р и е м ы п о ­ зво л яю т в за в и си м о сти о т ц ел и у п р а в л е н и я п ре д п р и яти е м в си сте ­ м е и сч и сл е н и я к о н е ч н о го ф и н а н со в о го р е зу л ь та та д ея те л ьн о сти о р га н и за ц и и в к л ю ч а ть в н е е и л и и ск л ю ч а т ь и з н е е сп е ц и ф и ч е ск и е р а схо д ы и те м са м ы м о ка зы в ать р е зу л ь та ти вн о е в л и я н и е н а в ел и ­ чи ну прибы ли.

О д нако са м ы м п р о б л ем н ы м во п р о со м, ко то р ы й п р а кти чески не р ассм а тр и вается в со вр ем ен н о й эко н о м и ч еско й л и тер атур е, я в ­ л яется во п р о с су щ н о стн о го со д ер ж ан и я и п р а кти ки п ри м ен ен и я р а ссм о тр е н н ы х в ы ш е м е то д о л о ги ч е ски х п р и н ц и п о в. И зм ен е н и е и х инф орм ационной сущ н о сти и ли неприм енение указан н ы х при нц и ­ п о в н а п р а к ти к е п р и вед е т к ка р д и н а л ьн о м у и зм ен ен и ю в е л и ч и н ы ф и н а н со в о го р е зу л ьта та. Т а к, н а п р и м е р, н е п р и м е н е н и е п р и н ц и п а врем енной о п р ед ел ен н о сти ф акто в хо зя й ств е н н о й д еяте л ьн о сти п р и вед е т н а п р а к ти к е к то м у, ч то п р о и звед е н н ы е р а схо д ы н е б у д у т п р и в язан ы п о л у ч е н н ы м д оход ам, ч то, в сво ю очеред ь, при вед ет к сн и ж е н и ю ф и н а н со в о го р е зу л ь та та о тч е тн о го п ер и о д а и, со о тв е т­ с т в е н н о к е го з а в ы ш е н и ю в п о с л е д у ю щ и х о т ч е т н ы х п е р и о д а х.

К р о м е то го, сл ед ует п р и зн ать, ч то в опред еленном см ы сл е р а с­ с м а т р и в а е м ы й п р и н ц и п в д е й с т в у ю щ е м е го с у щ н о с т н о м с о д е р ж а ­ н и и о б е сц ен и ва ет п о казател ь н е р асп р ед е л е н н о й п р и б ы л и, п о ск о л ь ­ к у р е а л ь н ы е с р е д с т в а е щ е н е п о л у ч е н ы, а с о о т в е т с т в у ю щ а я за д о л ­ ж е н н о с ть ещ е н е п о га ш е н а. В то ж е в р е м я э к о н о м и ч е ск о й те о р и ей с о в с е й о ч е в и д н о с т ь ю д о к а з а н о, ч т о к р у г о о б о р о т с р е д с т в о р га н и з а ­ ц и и з а к а н ч и в а е т с я т о л ь к о т о гд а, к о г д а п о с т у п и л и д е н е ж н ы е с р е д с т ­ в а и л и и х экви в ал е н т за о тгр уж е н н у ю прод укци ю, вы полненны е р аб о ты и л и о казан н ы е у сл у ги. П о э то м у н ео б хо д и м о че тко опред е­ л и ть ся с су щ н о стн ы м н ап о л н е н и ем п р и н ц и п а врем ен н о й опред е­ л е н н о сти ф акто в хо зя й ств е н н о й д еятел ьн о сти, а и м е н н о : ко гд а ж е з а к а н ч и в а е т с я к р у г о о б о р о т в л о ж е н н ы х с р е д с т в - в к а к о й -т о о п р е д е ­ л е н н ы й ю р и д и ч е с к и й м о м е н т (н а п р и м е р, м о м е н т п е р е х о д а п р а в а с о б с т в е н н о с т и ) и л и в м о м е н т п о л у ч е н и я с р е д с т в о т п р о д а ж и (п р е ­ к р а щ е н и я з а д о л ж е н н о с т и, в о з н и к ш е й в р е з у л ь т а т е п р о д а ж и ). К а к ж е о б ъ екти вн о о ц ен и ть, к а ко й и з п о д хо д о в эко н о м и ч е ск и о б о сн о ван ?

П р и это м од н и м и з в а ж н е й ш и х тр е б о в ан и й к б у хга л те р ск о м у у ч е т у я в л яе тся п р и н ц и п п р и о р и те та э к о н о м и ч е ск о го со д ер ж а н и я перед ф орм ой. Р у к о в о д ств у я сь эти м п р и н ц и п о м, м о ж н о заяви ть, ч то п р и б ы л ь м о ж е т б ы ть п о л у ч е н а то л ь к о то гд а, ко гд а о н а п о л у ­ чен а р еал ьн о, ко гд а о б я зател ьства п о к у п а те л я и сп о л н е н ы. О тр а ­ ж ен и е п р и б ы л и в а к ти в а х, о тл и ч н ы х о т д еб и то р ско й зад о л ж ен н о ­ ст и п о зв о л я е т го в о р и ть о за в е р ш е н и и к р у го о б о р о та в л о ж е н н о го ка п и тал а. И то л ь ко в это м сл у ч а е п о н я ти е р асп р ед ел е н и я п р и б ы л и п р и о б р е та е т см ы сл, п о ск о л ь к у е сть ч то р асп р ед ел ять. В у сп е ш н о д е й ств у ю щ е м п р е д п р и я ти и, п л ан о м е р н о р аб о таю щ е м, р е гул я р н о п о л у ча ю щ е м п р и б ы л ь, в ы п о л н я ю щ е м ф и н а н со в ы е п л а н ы, такая п ро б л ем а н е во зн и ка ет, п о ск о л ь к у п о л о ж и те л ь н ы й п о то к п р и б ы л и с у щ е с т в у е т в с е гд а.

В то ж е врем я, у чи ты в а я и м ею щ и еся до с и х п о р д и сп р о п о р ­ ц и и в э к о н о м и к е и н а л и ч и е ц е л о го р я д а к р у п н ы х п р е д п р и я т и й, з а ­ в и с я щ и х о т п о л у ч е н и я р е г у л я р н ы х з а к а з о в н а п р о д у к ц и ю (н а п р и ­ м е р, п р е д п р и я т и я в о е н н о -п р о м ы ш л е н н о г о к о м п л е к с а ), п р о б л е м а о тр аж е н и я п о л у ч е н н о й п р и б ы л и в ста е т о стр ее. В св я зи с э ти м р е а­ л и за ц и я у к а з а н н о г о в ы ш е о б щ е э к о н о м и ч е с к о г о п о с т у л а т а д о л ж н а н а хо д и ть сво е о тр аж е н и е и в б азо в о м н аб о р е м е то д о л о ги ч е ски х п рави л ф о р м и р о ван и я и н ф о р м ац и и о ф и н а н со в ы х р е зу л ь та тах в б у хга л те р ско м уче те. В со о тв е тств и и с эти м п р и н ц и п врем ен н о й о п р ед ел ен н о сти ф акто в хо зя й ств е н н о й д е яте л ьн о сти м о ж н о сф о р ­ м ул и р о в а ть сл е д у ю щ и м о б р а зо м : д о хо д ы и э к в и в а л е н тн ы е и м р а с­ хо д ы п р и зн аю тся в б ухга л те р ско м у ч е те в то м о тче тн о м период е, ко гд а п о л у ч е н ы и в ы п л а ч е н ы д е н еж н ы е ср е д ств а и л и и м р ав н ы е р е су р сы. Е ст е с тв е н н о, п р и м е н е н и е р ассм а тр и в а е м о го п р и н ц и п а в у к а за н н о м к о н те к сте р е зко сн и зи т в е л и ч и н у ф и н а н со в о го р е зу л ь ­ та та, ф о р м и р у е м о го б у х га л те р с к и м у ч е то м.

Ч т о к а с а е т с я п р и н ц и п о в н е п р е р ы в н о с т и д е я т е л ь н о с т и, т о е го н еп р и м ен ен и е в я вн о м и л и н еявн о м вид е и скл ю ч а е т и сп о л ьзо в а­ н и е п р и е м о в р е зе р ви р о в ан и я и к а п и та л и за ц и и. Э т о о б сто я те л ь ств о та к ж е в ко р н е м ен яе т в е л и ч и н у ф и н а н со в ы х р е зу л ь та то в о тч е тн о го период а.

В св о ю о чер ед ь, и ск л ю ч е н и е и з б азо в о го н а б о р а п р и н ц и п о в тр е б о в а н и я о см о тр и те л ь н о сти м о ж е т п р и в е сти к о тк а зу о т н е о б х о ­ д и м о сти о б р а зо в а н и я р е зе р в о в п о д о б е сц е н е н и е о б о р о т н ы х а к ти b o b и, н ао б о р о т, со зд ать в се п р е д п о сы л к и д ля п о я вл е н и я ск р ы т ы х р е зе р во в, ч т о та к ж е м е н я е т в е л и ч и н у ф и н а н со в ы х р е зу л ь та то в о т­ ч е тн о го пери од а.

Т а к и м о б р а зо м, н е п р и м е н е н и е и л и су щ н о ст н о е и зм е н е н и е со ­ д ерж ани я у к а за н н ы х п р и н ц и п о в п о зво л яе т у тв ер ж д а ть, ч то и м ен н о о н и я вл я ю тся о сн о в н ы м и р е гул я ти в а м и в е л и ч и н ы ф и н а н со в ы х р е­ зул ьтато в.

К а к у ж е у к а зы в а л о сь, в е л и ч и н а п р и б ы л и явл яе тся ц елевы м п о к а з а т е л е м д е я т е л ь н о с т и к о м м е р ч е с к и х о р г а н и з а ц и й и о т ее п р о ­ зр а ч н о с т и з а в и си т и н в е сти ц и о н н а я п р и в л е к а те л ь н о сть о р га н и за ­ ц и и. П о э то м у п р о ц е ссы р асп р ед ел ен и я в е л и ч и н ы п р и б ы л и та кж е б а з и р у ю т с я н а п р и с у щ и х и м п р и н ц и п а х и п р а в и л а х. О сн о в о й у ч е тн о го о то б р аж е н и я п р о ц е сса р асп р ед ел ен и я п р и ­ б ы л и я в л я е тся м е то д о л о ги ч е ск и й п р и н ц и п о гр а н и ч е н и я, к о то р ы й п р е д п о л а га е т, ч то о тр а ж е н и е в у ч е т е м а те р и а л ь н о го р а схо д о в а н и я н е р а с п р е д е л е н н о й п р и б ы л и в о з м о ж н о т о л ь к о п р и ее н а л и ч и и в со ста в е к а п и та л а о р га н и за ц и и. Д р у ги м и сл о в а м и, р асп р ед ел е н и е п р и б ы л и в о зм о ж н о то л ь к о то гд а, ко гд а е сть ч то р а схо д о в а ть.

П р о д о л ж е н и е м п р и м е н е н и я у к а з а н н о г о п р и н ц и п а я в л я е т с я е го экстр а п о л я ц и я н а п р а ви л а п о к р ы ти я у б ы тк о в. Р асхо д о ван и е п р и ­ бы л и не д олж но п р о и схо д и ть п р и н ал и чи и у б ы тк о в. Т аки м обра­ зо м, м е то д о л о ги ч е ски й п р и н ц и п о гр а н и ч е н и я я в л яе тся л о ги ч е ск о й о с н о в о й у ч е т а н е р а с п р е д е л е н н о й п р и б ы л и (н е п о к р ы т о г о у б ы т к а ).

П р о ц е с с и с п о л ь з о в а н и я п р и б ы л и н а п р о и з в о д ств е н н о е р а з в и ти е сл е д ует и м ен о вать кап и тал и зац и е й п р и б ы л и, п о ск о л ь к у в это м сл учае за сч е т п о л уче н н о й п р и б ы л и п р о и схо д и т п р и р о ст вел и чи н ы внеобо­ р о т н ы х а к т и в о в, т.е. ф и з и ч е с к о го к а п и т а л а о р га н и за ц и и. В с о о т в е т с т ­ ви и с о б щ еп р и н ято й м ето д и ко й, о тр аж ен и е в у ч е те н ап р авл ен и я ч а с­ т и н е р а сп р е д е л е н н о й п р и б ы л и н а п р о и з в о д ств е н н о е р а з в и т и е (к а п и ­ т а л и з а ц и ю ) о т р а ж а е т с я т о л ь к о з а п и с я м и н а с ч е т а х а к ти в о в.

Т акая м ето д и ческая о сн о ва н ац елен а н а ф ор м и р овани е и н ­ ф о р м ац и и о п р о ц е сса х со зд а н и я и и зъ я ти я п р и б ы л и то л ь к о в п р е ­ д е л а х о т ч е тн о го го д а и н е м о ж е т о б е сп е ч и т ь п р о зр а ч н о сть э т и х п р о ц е ссо в за п р е д ы д ущ и е о тч е тн ы е п ер и о д ы. В св я зи с э ти м д ей ­ 1 М ето д о л о ги я у ч е т а п роц есса р асп ред ел ен и я п ри бы ли и его критически й анализ рассм отрен ы в м о н ограф и и авто р а « У ч ет ф и н ан совы х р езул ьтатов и расп ред е­ л ен и я при бы л и » - С П б.: П и тер, 2005, с. 131 -1 3 4.

с т в у ю щ а я с и с т е м а у ч е т а н е д а е т с к о л ь к о -н и б у д ь п о д р о б н о й и н ­ ф о р м ац и и о ф о р м и р о ван и и и и сп о л ьзо в а н и и п о л уча ем о й п р и б ы л и.

Б олее то го, д ей ствую щ и е н о р м ати в н ы е п р а ви л а м о гу т н ап р я м ую и ска зи ть э то т п о казател ь и п р и в е сти к н е ве р н о й и н те р п р е тац и и и м ею щ ей ся и н ф о р м а ц и и ещ е н а эта п е у че та.

С л е д у е т о тм е ти ть, ч то р а зв и ти е о р га н и за ц и и п р а к ти ч е ск и н е ­ в о зм о ж н о без о су щ е ств л е н и я и н ве сти ц и й в ф и зи че ски й ка п и тал, а та кж е и н н о в ац и й во в се х сф е р а х д е я те л ьн о сти. В св я зи с эти м п р и ­ м ен е н и е п р и н ц и п а о гр а н и ч е н и я д о л ж н о р а сш и р и ть св о и гр ан и ц ы.

Р ечь и д ет об о гр а н и ч е н и и р асхо д о ван и я п р и б ы л и н а в ы п л а ту д о­ хо д о в со б ств е н н и ка м та к и м р азм ер о м, к о то р ы й б ы о б е сп ечи в ал н а л и ч и е о с т а т к а п р и б ы л и, н е о б хо д и м о го д ля ее в л о ж е н и я в р а зв и ­ ти е п р е д п р и я ти я. К п р и м е р у, е сл и р асхо д о в ан и е п р и б ы л и в п о л н о й ее с у м м е н а в ы п л а т у д и в и д е н д о в о с у щ е с т в л я е т с я в т е ч е н и е р я д а см е ж н ы х о т ч е тн ы х п ер и о д о в, о че ви д н о, ч т о п р е д п р и я ти е н е и м е ет п е р сп е к ти в ы в са м о м б л и ж а й ш е м б у д ущ е м. В св о ю очер ед ь, это п р о ти в о р е ч и т о сн о в о п о л а га ю щ е м у у ч е т н о м у п р и н ц и п у н е п р е р ы в ­ н о с ти д е я те л ьн о сти, в с о о тв е т ств и и с к о т о р ы м о р га н и зац и я п л а н и ­ р у е т п р о д о л ж а ть св о ю д е я те л ьн о сть в о б о зр и м о м б у д ущ е м и о т­ су тств у е т нам ерени е и н ео б хо д и м о сть л и кви д ац и и и л и сущ е ств е н ­ н о г о с о к р а щ е н и я ее д е я т е л ь н о с т и.

Ф о р м и р о в ан и е в у ч е те и н ф о р м а ц и и, св я за н н о й с н ал и ч и е м о с­ та тк а н е р асп р ед ел ен н о й п р и б ы л и д ля ц елей р а сш и р е н и я о б ъ ем о в д е я те л ьн о сти, сл е д у е т н азв ать п р а в и л о м н и ж н е й гр а н и ц ы р а сх о д о ­ в а н и я п р и б ы л и, ко то р о е ф о р м у л и р у е т ся сл е д у ю щ и м о б р а зо м : р а с ­ хо д о ван и е п р и б ы л и н а в ы п л а ту д о хо д о в со б ств е н н и ка м д о л ж н о со ч е та ть ся с и х н ам ер ен и ем п р о д о л ж ать д ея те л ьн о сть п р ед п р и яти я в о б о зр и м о м б уд ущ е м.

Т а к ж е в с и с т е м у м е т о д о л о ги и и м е т о д и к и у ч е т а ф и н а н с о в ы х р е ­ зу л ь т а т о в сл е д у е т в в е с т и п р а в и л о о т р а ж е н и я и зъ я ти я п р и б ы л и. К а к и зв е с т н о, н а п р а в л е н н о с т ь р а с х о д о в н а п о л у ч е н и е д о х о д а я в л я е тс я о д н и м и з в а ж н е й ш и х у с л о в и й п р а в и л ь н о го ф о р м и р о в а н и я ф и н а н с о ­ в о го р е з у л ь т а т а в у ч е т е. В п р о т и в н о м с л у ч а е л ю б ы е з а т р а т ы, п р о и з ­ в е д е н н ы е и с п о л н и т е л ь н ы м о р га н о м о р га н и з а ц и и, н е за в и с и м о о т р е ­ ш е н и я ее с о б с т в е н н и к о в, я в л я л и с ь б ы о б о с н о в а н н ы м и р а сх о д а м и.

В с в я з и с э т и м п р е д л а га е м в в е с т и в п о н я т и й н ы й а п п а р а т б у х ­ г а л т е р с к о г о у ч е т а п о н я т и е « и з ъ я т и я п р и б ы л и », т.е. р а с х о д о в, н е н а п р а в л е н н ы х н а п о л у ч е н и е д о хо д о в. К та к и м р асхо д а м сл е д ует о тн о си ть р а сх о д ы, св я за н н ы е с б л а го тв о р и те л ь н о й д е я те л ь н о сть ю, р асхо д ы н а о сущ еств л ен и е сп о р ти в н ы х м ер о п р и яти й, о тд ы ха, р аз­ в л е ч е н и й, м е р о п р и я т и й к у л ь т у р н о -п р о с в е т и т е л ь с к о г о х а р а к т е р а и и н ы х а н а л о ги ч н ы х м ер о п р и яти й. В д ей ствую щ ем и н ф о р м ац и о н ­ н о м п о л е т а к и е р а с х о д ы к в а л и ф и ц и р у ю т с я к а к п р о ч и е и, сл е д о в а ­ те л ь н о, за р е ту ш и р о в а н н ы е в и сти н н о м и х п ро явл е н и и.

Н а н а ш в з гл я д, у к а з а н н ы е р а с х о д ы - э т о в ч и с т о м в и д е « и з ъ я ­ т и е к а п и т а л а », т.е. о т в л е ч е н и е п р и б ы л и и л и ч а с т и с о б с т в е н н о г о к а п и та л а о т о сн о в н о й д е я те л ьн о сти. П р и это м, п о д р асхо д а м и н а б л а го тв о р и те л ьн о сть и п р о че е м о гу т б ы ть за в уа л и р о в а н ы в то м ч и сл е и н е за ко н н ы е о п ер ац и и : в ы в о д ка п и тал а, ф и н а н си р о ва н и е к р и м и н а л ь н о й д е я те л ь н о сти, ф и н а н си р о в а н и е п о л и т и ч е с к и х си л.

П о ск о л ь к у в это м сл учае п р о и схо д и т о твлечен и е п р и б ы л и, п р и ­ н а д л е ж а щ е й а к ц и о н е р а м, о т д е я т е л ь н о с т и о р га н и з а ц и и, т о, ф о р ­ м а л ь н о го в о р я, р а с п о р я ж а т ь с я э т и м и р а с х о д а м и м о г у т т о л ь к о а к ­ ц ио неры. С лед овательно, и нф о рм ац и я о та ки х р асхо д ах д олж на о тр а ж а ть ся н е в п о д си сте м е и сч и сл е н и я к о н е ч н о го ф и н а н со в о го р е зу л ь та та, а в п о д си сте м е р асп р ед ел ен и я п р и б ы л и. В ве д е н и е о б я ­ зате л ь н о сти та ко го о тр аж ен и я и б уд ет я вл яться п р ави л о м о тр аж е ­ н и я и зъ я ти я п р и б ы л и.

Р ассм о тр ен н ы е п од хо д ы к су щ н о стн о м у н ап о л н ен и ю п р и н ц и ­ пов ф орм ирования инф орм ации о ф и н а н со в ы х р е зу л ь та та х н а ­ гл я д н о п о к а зы в а ю т, ч т о в б у х га л те р с к о м у ч е те о р га н и за ц и и в о з­ м о ж н о п р е д ставл ен и е р а зл и ч н ы х в е л и ч и н п р и б ы л и и п о казател е й ее р а сп р е д е л е н и я за о д и н и т о т ж е о т ч е т н ы й п ер и о д. В св я зи с э ти м в п о л н е у м е стн о у к а за н н ы е п р и н ц и п ы н азв ать о сн о в н ы м и р е гул я ти ва м и вел и чи н ы п р и б ы л и.

В то ж е врем я, анализ эко н о м и ческо й л и тер атур ы п о р ассм а т­ р и в а е м ы м п р о б л ем ам п о к а зы в а е т, ч т о до н асто я щ е го в р е м ен и в о ­ п р о сы м е то д о л о ги и и м е то д и ки р е гу л я ти в о в ф и н а н со в ы х р е зу л ь ­ та то в п р а кти ч е ск и н е р а ск р ы ты. А п о ск о л ь к у э ти п о казател и я в ­ л я ю т с я о д н и м и и з в а ж н е й ш и х в о ц е н к е ф и н а н с о в о -х о з я й с т в е н н о й д е я т е л ь н о с т и к о м м е р ч е с к и х о р га н и з а ц и й, т о м е т о д о л о г и я и м е т о ­ д и ка у ч е та р е гул я ти в о в п р и б ы л и д о л ж н ы зан и м а ть од но и з вед у­ щ и х м е ст во всей си сте м е б у хгал те р ско го уче та.

1.4. Классификация счетов финансовых результатов по выполняемым ими функциям в бухгалтерской системе Бухгалтерский уч ет является слож нейш ей инф ормационной систем ой, состоящ ей из взаимосвязанны х подсистем, каждая из которы х им еет свои задачи, функции и способы формирования информации. Важ нейш ей из них является подсистем а учета фи­ нансовы х результатов и распределения прибыли, которая интегри­ рует всю информацию бухгалтерской системы о до х о д а х и расхо­ д ах организации, сопоставление которы х дает финансовый резуль­ тат, а также ф ормирует данны е о прибыли как источнике ф инансо­ вого обеспечения различных сторон деятельности организации.

Ф ормирование локальной информации, характеризую щ ей оп­ ределенны е стороны хозяйственны х процессов и явлений, о бесп е­ чивается посредством бухгалтерских счетов. «Счета являются элементами информационной системы бухгалтерского учета, а двойная запись характеризует связи м еж ду элементами, направле­ ние движения информации м еж ду ними» [1.76, с. 62]. И менно структура счетов системы учета финансовых результатов и содер ­ ж ание информации, поставляемой ею, четко указывают на направ­ ленность всей системы бухгалтерского учета как инструмента управления организацией в различные периоды времени.

Перечень счетов учета финансовых результатов представлен в разделе VIII «Финансовые результаты» действующ его Плана счетов бухгалтерского учета. Основными из них, концентрирующими ин­ формацию о финансовых результатах, являются: «Продажи», «Про­ чие доходы и расходы» и «Прибыли и убытки». Первые два предна­ значены для формирования доходов и расходов по определенным видам деятельности и выявления финансового результата по ним.

Выявленные финансовые результаты списываются на счет «Прибыли и убытки», где путем балансирования показателей выявляется конеч­ ный финансовый результат, который и зачисляется в состав нерас­ пределенной прибыли (непокрытого убытка).

Формирование информации о капитализированной прибыли осуществляется с помощ ью счетов, установленных разделом VII «Капитал» Плана счетов бухгалтерского учета. К таким счетам отно­ сятся счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», кото­ рый отражает сумму прибыли организации с начала ее деятельности, и счет «Резервный капитал», формирующий информацию о суммах зарезервированной прибыли для покрытия возможных убытков.

К ром е эти х информационны х элементов в состав счетов учета финансовых результатов в разделе VIII «Ф инансовые результаты»

Плана счетов включены: «Н едостачи и потери от порчи ц енн о­ стей», «Резервы предстоящ их расходов», «Расходы будущ и х п е­ риодов» и «Д оходы будущ и х периодов».

Также, и сходя из эконом ической природы отражаемых пока­ зателей, к счетам учета финансовых результатов, хотя и представ­ ленны х в разделах Плана счетов, формально не им ею щ их к ним отнош ения, сл едует отнести счета оценочны х резервов, ф орми­ рую щ их информацию о сум м ах зарезервированной прибыли для специально установленны х целей. К ним относятся счета «Резервы п од сниж ение стоим ости материальных ценностей», «Резервы п од обесцен ен ие влож ений в ценны е бумаги» и «Резервы по сом ни ­ тельным долгам».

О собую группу счетов, прямо связанных с финансовыми р е­ зультатами, составляют счет «О тлож енны е налоговые активы» и счет «О тлож енны е налоговые обязательства». Основная цель этих счетов - установление взаимосвязи м еж ду бухгалтерским и нало­ говым уч етом прибыли, путем систем ного исчисления суммы на­ лога на прибыль, подлеж ащ его взн осу в бю дж ет. В то ж е время им енно информация этих счетов отражает суммы отлож енного налога на прибыль, потенциально увеличиваю щ ие (уменьш аю щ ие) суммы прибыли.

Таким образом, из 62 синтетических счетов, предусмотренны х действую щ им Планом счетов, 14 из них формируют информацию, прямо связанную с величиной финансовых результатов. Следова­ тельно, м ож но говорить о б информационной подсистем е учета фи­ нансовых результатов, установление взаимосвязи м еж ду элемента­ ми которой и является одной из дальнейш их целей этой работы.

В целях установления функций конкретного счета в п одси с­ тем е учета финансовых результатов н еобходи м о дать и х краткую характеристику и обозначить сф ер у применения. Для этого с п о­ мощ ью выборки необходим ы х нам счетов воспользуем ся класси­ фикацией бухгалтерских счетов по эконом ическому содерж анию, разработанной М.И. К утером [1.38, с. 344—349], с авторскими д о ­ полнениями и изменениями (табл.1).

а Й я vg Й я М Я Я 5о Sс °я5 ё Классификация счетов учета финансовых результатов п и экономическому содерж анию в Л s != d Г & & & Sю I” Я я о о о И -© № Я к Я я я S != Г 3 Л я я я Я я со * и « о о Я Я Я ЯV O я N н 5 н 5§ Л 'Щ 5 ° Ё Ё и Я оя 1 ИЯ.1о о Л ? wC сЗ Q ё йе О е & & о я tr 3Sч я я я * я § ’ о о ° Sл я о зя Ж иЧо 14 « §I и о“„й:

м § й О -0 its ох g й Я~ a яg З ЗЯ 2 а 1s оо н Я ~ NО я я 2ю лgл Яа о?

Я соя я оо о Ь ^ § :S н & § PJ Й -Q -Q О & О нЯоС.!

•' ! §, Р сг & & & о ч я сй Я я я я я5 & о о о о Р О C. о q сц “« « « Рн В о « « « « ’5 * =s я Я * is я л Iа а ^ а в ч s® 5g й 2 ug 2 & я si § & р I ^с Я я s я В & 5о аS Яо я о яо ь ЛS Л S ь ь 6 IС о С^ л Ся (U я C D а ЯЯ с о о 1) я U я- (О н § о я Л н о Я- § н Р tt ta 0) а я ю ё 1) юв н яо я я С D о н ЗЯ л о я я 5 я (U ч ч J Sн я ^ о tf 30 L я о п о Я о яЙ я о 5Я я я со * р 0 Wи 3 я оя 6* к в а «ю m о св ч Я оо р «S Я« С - З Р* л и Лч о оS 4) О СП ч Ж о (D я н vS ор Дю ей я VD а С «Н Х ё- ?

Sо ос г С° П 1 & О & *L & Продолжение таблицы 02° я *& « •Е Й § к о S « 3 * л S й ю « ю* с;

с 1 ш * « 3с о «с = S I2^ о 3 о я5 и я я 3з св Йа cd с о са 2и Sо Оs о.и о W о р й л В* «2 « к о К 2 S С с л vo в а, S 3 XЯ ра яв ~ ц (N.

& —« о §й Iо М т: s.. о wо н5 О в ои 2% &* 5С О S Ц о 1 к О К&Лй ч сз & 3Э юв 1И = л й s С л ** Й К = ч й О оS а I о Р о С О. О (U О, оVD tr н в 2- - 5 Е cd ° & Г 3 rt *и ? 3 К g о. С к Щ а j§ S эК Л О о щp * ё х к - о йР 5 з в -е 3 к с Л С -8- Л « ° S 2 s З Й й s ^5 Ш о Л х *С u ЗQ к « Ми в о jb 2 КОЯ ^ с § ’5" X с в« о « о лн о о о 3 д 5 ж В S « д fa О 3, о * & 1) о С -, ?Ч g К« F СЗ 0 я Л О 5 3 I §4 О о о в к 6 Й2 ю я- S н Jrt !-й u Q ЕС в в о. * 0,33 ч й 5 й S$ ок щ Я р. s s 5 И оГ й « «. л ^ s « & 55 В & о Ч 5Г Ч • и6м9 2 в 3J о о. в “ 2с 5 6К t О О К (U & = s 5 8 С J5 п. О Н PJ н & Р, С 6 & Д я3« о О но. он& О н Ч!

* § в S ЛЛ j л SЧ Sё Sй В I 1И Iн I В 55 Sя вS “ВS "ц sS "S s & sЙ.. О во во во ОS н % СгС я м Gл Сй ft й ч г ч н о CS IS с Си S Рн X м S 8Ж 5 S 5о S 3 Э §В В ю 5 »

6 к *я S g v" S Sя 4 S w NN $ 4) Qо о 12 & C Ч §: п 5 Оя * ооIо сх о СГ ю * о Sо оэ Йэ § oJ о иX S о со и св Д вJ• ян л ffi § О Р нн н OЧ Р a Н а основе приведенной классификации счетов по эконом иче­ ском у содерж анию определим, какая информация подлеж ит отра­ ж ению на конкретном счете, т.е. его функции и установим его взаимосвязь с другими счетами подсистемы учета финансовых р е­ зультатов.

К важнейш им счетам из числа рассматриваемы х счетов, на которых непосредственно ф ормирую тся конечные финансовые результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период, относятся: счет «П родаж и» счет «П рочие доходы и расхо­ ды », счет «Прибыли и убы тки» и счет «Н ераспределенная при­ быль (непокрытый убы ток)».

Счет «П родаж и» предназначен для обобщ ения информации о д охо д а х и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения ф инансового результата по ним. В рамках подсистемы учета финансовых результатов важ­ нейш ей функцией является выявление результата от обы чной дея­ тельности, зачисляемого на счет «Прибыли и убытки».

Счет «П рочие доходы и расходы » предназначен для обобщ е­ ния информации о до х о д а х и р асходах по прочим операциям от­ четного периода (за исклю чением чрезвычайных операций), от­ личным от операций, связанных с предм етом деятельности орга­ низации, а также для определения финансового результата по ним.

Так ж е как и у счета «П родаж и», важ нейш ей его функцией являет­ ся выявление результата от прочей деятельности, зачисляемого на счет «Прибыли и убы тки».

Счет «Прибыли и убы тки» предназначен для обобщ ения ин­ формации о формировании конечного ф инансового результата деятельности организации в отчетном году. О сновной функцией этого инф ормационного элемента является определение суммы чистой прибыли или чистого убытка, подлеж ащ их зачислению в состав собственного капитала организации. Э тот счет взаим одей­ ствует с целой совокупностью счетов учета финансовых результа­ тов, но как сл едует из вы ш еуказанного, важнейш им обстоятельст­ вом является взаим одействие со счетом «Н ераспределенная при­ быль (непокрытый убы ток)».

При этом поскольку зачисление чистой прибыли или чистого убытка на этот счет осущ ествляется заключительной записью от­ четного года, то остаток по счету «Прибыли и убытки» в течение отчетного года вы ступает регулятивом к счету «Н ераспределенная прибыль (непокрытый убы ток)». Таким образом, счет «Прибыли и убы тки», с одн ой стороны, - базовый счет подсистем ы, ф орми­ рую щ ий конечную инф ормацию, с другой стороны - регулятив капитала организации.

Счет «Н ераспределенная прибыль (непокрытый убы ток)»

ф ормирует информацию о наличии и движ ении сум м нераспреде­ ленной прибыли организации или непокры того убытка. Основная его функция аккумулирование невыплаченной в ф орме дивиден­ дов (доходов) нераспределенной прибыли, которая остается в о б о ­ роте у организации в качестве внутреннего источника ф инансиро­ вания долговрем енного характера и вы ступает капиталом сам ой организации.

В се остальные счета, определяемы е нами как счета учета фи­ нансовых результатов, носят регулирую щ ий характер к рассм от­ ренной выше совокупности базовы х счетов. В зависимости от вы­ полняемы х ими функций в п одси стем е учета финансовых резуль­ татов и х м ож но подразделить на три группы счетов-регулятивов.

К п ер в о й г р у п п е таких счетов относятся те из них, применение которы х на практике вызывается м етодологическим приемом р е­ зервирования. К таким счетам относятся: счет «Резервы п од сни­ ж ение стоим ости материальных ц енностей», «Резервы п од о бесц е­ нение влож ений в ценны е бум аги», счет «Резервы по сомнитель­ ным долгам», счет «Резервы предстоящ их расходов» и счет «Р е­ зервный капитал».

С чет «Резервы п о д сниж ение стоим ости материальных ц енн о­ стей», «Резервы п о д обесц ен ен и е влож ений в ценны е бумаги» и счет «Резервы по сомнительны м долгам » предназначены для р е­ зервирования сум м п о д отклонения от ры ночной стоим ости о б о ­ ротны х активов и для покрытия невостребованны х в срок долгов.

О бщ им в рамках рассматриваемой подсистем ы для указанны х сче­ тов является то, что резервы, учитываемые на них, создаю тся за счет отнесения сум м резервов на прочие расходы организации, т.е.

все указанные счета взаим одействую т со счетом «П рочие доходы и расходы ». Тем самым суммы, учтенны е на счетах рассматривае­ мых резервов, сниж аю т величину конечного финансового резуль­ тата деятельности организации и остатки эти х счетов долж ны быть задействованы в его оценке.

Счет «Резервы предстоящ их расходов» предназначен для от­ ражения образования и расходования резервов по хозяйственны м операциям, которые с высокой степенью вероятности возникнут в будущ ем. П о его д еб ету отражаются суммы резервов, и зрасходо­ ванных в отчетном периоде. К редит этого счета предоставляет ин­ формацию о хозяйственны х операциях, связанных с созданием резервов за счет отнесения их сум м на расходы организации. Тем самым кредитовые показатели опосредованно связаны с ф ормиро­ ванием финансовых результатов, так как само наличие эти х расхо­ дов является предпосы лкой для их п оследую щ его признания в ка­ честве расходов, соответствую щ их определенной группе доходов.

И сходя из этого, сум м у остатка по этом у инф орм ационному эле­ м енту м ож но трактовать как сум м у зарезервированной прибыли.

О собую ниш у в совокупности рассматриваемых счетов регулятивов финансовых результатов занимает счет «Резервный капитал». Н а этом счете отражается состояние и движ ение резерв­ ного капитала, создаваем ого за счет нераспределенной прибыли.

Соответственно с позиции рассматриваемой подсистемы остаток по этом у счету представляет со б о й сум м у зарезервированной для специально установленны х целей нераспределенной прибыли, ко­ торая и долж на приниматься во внимание при ее оценке.

К о в т о р о й гр у п п е счетов-регулятивов относятся счета, п ред­ назначенные для разграничения расходов и доходов по отнош е­ нию ко времени, в котором определенны е группы д оходов и рас­ ходов признаются таковыми в целях исчисления конечного финан­ сового результата. К таким счетам относятся: счет «Расходы б у ­ дущ и х периодов», счет «Д оходы будущ и х периодов» и счет «Н е­ достачи и потери от порчи ценностей». Указанные счета предна­ значены для отражения производственны х и хозяйственны х про­ цессов, т.е. являются операционными. При этом все учтенны е д о ­ ходы и расходы распределяю тся по отчетным периодам, к кото­ рым они относятся, а потери - по источникам и х погашения.

Для характеристики этих счетов и определения их взаимосвязи с финансовыми результатами уточним экономическое содержание хозяйственных операций, отражаемых соответствующ ими счетами.

Так, по д еб ет у счета «Н едостачи и потери от порчи ц енн о­ стей» отражаются суммы выявленных недостач и потерь, а по кре­ ди ту - суммы и х списания, распределенны е м еж ду установленны ­ ми источниками погаш ения. Остаток по этом у счету представляет информацию о стоим ости непогаш енны х недостач и потерь. Как у ж е указывалось, в п одсистем е учета финансовых результатов та­ кая информация носит регулирую щ ий характер по отнош ению к счету «П рибыли и убы тки».

Н аибольш ий интерес с позиции подсистем ы учета ф инансо­ вых результатов вызывает информация, содержащ аяся в кредите рассматриваемого счета. П ри этом п о направлению бухгалтерской проводки легко устанавливается источник погаш ения недостач и потерь, одним из которы х является и х отн есение на прочие р а схо­ ды организации. В этом случае сущ ествует прямая взаимосвязь м еж ду информационны ми элементам и подсистемы.

В случае возмещ ения недостачи виновными лицами такая взаимосвязь отсутствует. П ри этом сущ ествую т хозяйственны е ситуации, в которы х погаш ение недостачи ф ормирует специф иче­ ские доходы, как в случае с ее возм ещ ением виновным лицом по ценам, превыш ающ им фактическую себестоим ость недостачи.

О днако выявление таких д о х о д о в осущ ествляется на счете, не им ею щ ем отнош ение к финансовым результатам («Расчеты с пер­ соналом по прочим операциям», субсч ет «Расчеты по возмещ ению материального ущ ерба»). В свою очередь, включение таких д о х о ­ дов в состав прочих д о х о д о в осущ ествляется, как правило, в п е­ ри оде, следую щ ем за отчетным, через их квалификацию в качестве д оходо в будущ и х периодов. Таким образом, взаимосвязь м еж ду элементам и сущ ествует, но н осит косвенный характер.

Та ж е структура учетны х записей характерна и для счета «Расходы будущ и х периодов». П о его д еб ет у отражаю тся расходы, подлеж ащ ие распределению в будущ и х отчетных периодах. По кредиту - расходы, приходящ иеся на отчетный период. Остаток по рассм атриваемом у счету отражает величину расходов, им ею щ их отнош ение к будущ и м периодам. П о своей сути, указанная вели­ чина м ож ет трактоваться как сум м а расходов, изъятая и з системы исчисления конечного ф инансового результата отчетного периода.

Так ж е как и в преды дущ ем случае, наибольш ий интерес с рассматриваемы х позиций представляет информация, содерж а­ щаяся в кредите счета. В се расходы, распределяемы е м еж ду объ ­ ектами учета в той или иной м ере им ею т отнош ение к величине финансовых результатов. Подавляющая часть расходов включает­ ся в затраты производства и через себестоим ость продукции в от­ четном периоде или следую щ и х за ним включается в систем у формирования конечного финансового результата. Таким образом, показатели, учтенны е с помощ ью счета «Расходы будущ и х перио­ дов», характеризую тся косвенной взаимосвязью с конечными фи­ нансовыми результатами отчетного периода.

Другая структура учетны х записей характерна для счета « Д о ­ ходы будущ и х периодов». П о его д еб ет у отражаются суммы д о х о ­ дов, которые квалифицируются как доходы отчетного периода, а по кредиту - доходы, подлеж ащ ие такой ж е квалификации в б у ­ дущ и х периодах. Показатели хозяйственны х операций, отраж ен­ ные по дебетовой части счета, полностью интегрированы в ин­ ф ормационную подсистем у учета финансовых результатов. В свя­ зи с этим остаток по рассматриваемому счету по своем у сущ еству представляет отсроченную прибыль.

Таким образом, конечные данны е в виде остатков рассм от­ ренны х информационны х элементов м огут быть косвенным обра­ зом задействованы в оценке финансового результата деятельности организации. В то ж е время часть хозяйственны х операций в виде определенной совокупности показателей прямым или косвенным образом задействована в формировании информации о конечных финансовых результатах. Для того чтобы детально проанализиро­ вать значение этих показателей в создании информационного м ас­ сива финансовых результатов н еобходи м о их детальное рассм от­ рен ие в разр езе элементов и х создаю щ их.

К т р е т ь ей гр у п п е счетов-регулятивов финансовых результа­ тов относятся счета отлож енного налога на прибыль: «О тлож ен­ ные налоговые активы» и «О тлож енны е налоговые обязательства».

Счет «О тлож енны е налоговые активы» предназначен для от­ ражения информации о наличии и движ ении отлож енны х налого­ вых активов. П о своей сути остаток по этом у счету означает, что в п осл едую щ и е отчетные периоды его сум м а уменьш ит сум м у при­ были эти х отчетных периодов.

В свою очередь, счет «О тлож енны е налоговые обязательства»

предназначен для отражения информации о наличии и движении отлож енны х налоговых обязательств. Остаток по этом у счету зна­ м енует собой увеличение прибыли будущ и х отчетных периодов.

Счета отлож енного налога на прибыль в случае выбытия объ ­ екта, по котором у начислялись отлож енны е налоговые активы и отлож енны е налоговые обязательства корреспондирую т со счетом «Прибыли и убы тки». Естественно, что остатки по рассмотренны м счетам отлож енного налога на прибыль долж ны быть задействова­ ны в оценке конечного финансового результат отчетного периода.

С хем а взаимосвязи м еж д у счетами подсистемы учета финан­ совы х результатов представлена в виде матрицы в табл. 2.

Таблица Схема взаимосвязей между счетами учета финансовых результатов Счета, формирую щ ие конечную информацию Счета- о финансовых результатах регулятивы Счет 90 Счет 91 Счет 99 Счет 84 «Н ерас­ финансовых «П родажи» «Прочие д о ­ «Прибыли и пределенная при­ результатов ходы и рас­ убытки» быль (непокрытый ходы » убыток)»

№ 09 X № 14 X О о № 59 X О № 63 X О № 77 X № 82 хо № 94 X О о № 96 X О о № 97 О о № 98 X X О о № 99 X - наличие прямой взаимосвязи в виде возмож ной корреспонденции счетов;

О - наличие косвенной связи при оценке конечного финансового результата или такого ж е результата в составе капитала организации;

ХО - наличие прямых и косвенных связей.

У становление функций в сех счетов учета финансовых резуль­ татов, а также оп ределени е взаимосвязи м еж ду ними позволяет разработать классификацию счетов финансовых результатов по выполняемым ими функциям в рассматриваемой подсистем е.

П озицию н еобходи м ости разработки м нож ества учетны х классификаций аргументированно обосновал В.Ф. Палий. «В каж­ дой научной классификации н еобходи м о обеспечить ее значи­ мость, т.е. выбирать наиболее сущ ественны е признаки в качестве основания для разделения изучаем ого м нож ества на части. Чем больш е признаков мы выделяем, тем больш е степень познания и с­ сл едуем ого множ ества. П оэтом у нельзя согласиться с предлож е­ ниями о б ограничении классификационны х признаков. Не ограни­ чивать число этих признаков, а научно обосновать и глубоко и с­ следовать и х - вот в чем задача теоретиков учета» [1.74., с. 69].

П рименение сп особов капитализации и резервирования п ред­ полагает ввод в бухгалтерский баланс и в учет вообщ е, так назы­ ваемых, «условны х счетов», придаю щ их больш ую устойчивость систематизации учетной информации. И х наличие связно с тем, что исчерпывающая полнота информации требует иногда ввода таких счетов, которые связаны с другими счетами и им ею т целью дать бол ее ясн ое и точное представление о содерж ании этого п о­ следнего счета. Также их м ож но назвать регулирую щ ими статьями учетной информации. В рассм отренной выше классификации сче­ тов учета финансовых результатов к регулирую щ им счетам отне­ сены счета, уточняю щ ие оценку активных счетов. Данный п одход к классификации счетов не отражает всей взаимосвязи имею щ ейся номенклатуры счетов учета финансовы х результатов. Так, по на­ ш ем у м нению, дол ж но быть расш ирено понятие регулирую щ его счета от счетов, только уточняю щ их оценку соответствую щ их ак­ тивов и пассивов, функции которы х определены действую щ им и классификациями, д о включительно счетов, уточняю щ их оценку финансовых результатов. Для эти х целей н еобходи м о разработать соответствую щ ую классификацию и обосновать свое определение счетов финансовых результатов.

Так, в зависимости от выполняемых функций в подсистем е учета финансовых результатов выделяются: счета, формирую щ ие финансовы е результаты;

счета, регулирую щ ие величину ф инансо­ вого результата (счета-регулятивы).

К ф о р м и р ую щ и м сл едует отнести операционно-результатны е счета «П родаж и», «П рочие доходы и расходы », ф инансово­ результатный счет «Прибыли и убы тки», а также ф ондовы й счет «Н ераспределенная прибыль (непокрытый убы ток»), который м ож н о отнести к разновидности результатны х счетов, так как он отражает финансовый результат с начала деятельности организа­ ции, инвестированный в нее.

К сч ет а м -р е гул я т и в а м сл едует отнести счета, связанные с применением м етодологических прием ов капитализации и резер­ вирования. В свою очередь, счета капитализации делятся на счета дополнительны е и счета контрарные.

Если регулирование текущ ей учетной оценки объектов учета д о суммы и х балансовой стоим ости осущ ествляется путем прибав­ ления суммы регулятива регулирую щ его счета к учетной ц ене объекта основного счета, то такие регулирую щ ие счета называют­ ся дополнительны ми. Таковыми в дей ствую щ ей п одсистем е учета ф инансовы х результатов являются «Д оходы будущ и х периодов», «О тлож енны е налоговые обязательства».

Если регулирование текущ ей учетной оценки объектов учета основны х счетов д о суммы и х балансовой стоим ости осущ ествля­ ется путем вычитания суммы регулятива регулирую щ его счета из учетной цены объекта основного счета, то такие регулирую щ ие счета называются контрарными.

В наш ей интерпретации к ним относятся «Расходы будущ и х п ериодов», «Н едостачи и потери от порчи ц енностей», «О тлож ен­ ные налоговые активы».

Счета резервирования м ож но разделить на счета, образуемы е за счет себестоим ости («Резервы предстоящ их расходов»), за счет прочих расходов («Резервы предстоящ их расходов», «Резервы под сниж ение стоимости материальных ценностей», «Резервы п од о б ес­ ценение финансовых влож ений», «Резервы по сомнительным дол­ гам») и за счет нераспределенной прибыли («Резервный капитал»).

Классификация счетов финансовы х результатов по выполняе­ мым ими функциям представлена на сх ем е 1.

На основании приведенной классификации предложено собст­ венное определение системы счетов учета финансовых результатов.

П о д такой си стем ой поним аю тся совокупность счетов, на ко­ торы х отражается п роц есс создания конечны х финансовых резуль­ татов деятельности организации в данном отчетном п ериоде с п о ­ мощ ью ф орм ирую щ их счетов и выявляется чистые финансовые результаты этого п ериода путем уточнения и х оценки с помощ ью счетов-регулятивов.

Счета финансовых ре­ зультатов Схема 1. Классификация счетов финансовых результатов по выполняемым ими функциям Таким образом, элементы, ф ормирую щ ие конечные ф инансо­ вые результаты дей ствую щ ей подсистемы и х учета, представляют собой информационный м еханизм, направленный на выявление конечного финансового результата отчетного периода, правила формирования которого обеспечиваю т ж есткую взаимосвязь с ка­ питализированной прибылью организации в виде ее наращивания.

А совокупность регулятивов подсистем ы предоставляет информа­ цию для уточнения оценки конечных финансовых результатов ор­ ганизации. Тем самым создаю тся все н еобходим ы е предпосы лки для формирования полной, достовер ной и нейтральной информа­ ции о финансовых результатах по отнош ению к различным поль­ зователям.

В то ж е время, значения конечного ф инансового результата и его регулятивов ф ормируется не сами по себе, а с помощ ью задан­ ных воздействий, оф ормленны х учетной политикой предприятия.

П оэтом у возникает необходим ость в уточнении элементов учетной политики предприятия, позволяю щ их оказывать влияние на вели­ чину конечных финансовы х результатов.

1.5. Учетные способы регулирования величины финансовых результатов в бухгалтерской отчетности В настоящ ее время при рассм отрении результатов ф инансово­ хозяйственной деятельности предприятия, отраженны х в бухгал­ терской отчетности стал привычным термин «изм енения учетной политики». Этим терм ином обозначаю тся расхож дения в результа­ тах ф инансово-хозяйственной деятельности, вызванные см еной элементов в сп особах ведения бухгалтерского учета.

Однако такой показатель в систем ном бухгалтерском учете не ф ормируется, а находит свое отраж ение только в Отчете об и зм е­ нениях капитала. Следовательно, всегда б у д у т расхож дения м еж ду данны ми текущ его учета о нераспределенной прибыли, таким ж е показателем в бухгалтерском балансе и указанной отчетной ф ор­ мой. О тсутствие взаимосвязи м еж ду указанными функциями и прозрачны х методик формирования величины изменения нерас­ пределенной прибыли ставит п о д сом нен и е достоверность ф орми­ р уем ой информации.


П о нашему мнению, проблема по сущ еству центральная во всей системе бухгалтерского учета. Речь идет не только о его технократи­ ческом развитии. В первую очередь, здесь затрагиваются морально этические проблемы, связанные с реальной возможностью манипу­ ляции сознанием пользователей бухгалтерской отчетности. Более того, допускаемое использование всего набора элементов учетной политики, формирующих величину финансовых результатов, вступа­ ет в противоречие с основополагающей целью всего бухгалтерского учета - формирование полной, достоверной и нейтральной информа­ ции по отношению ко всем группам пользователей.

Прецеденты этом у у ж е есть. Так, например, в 2002 г. в СШ А произош ла ч ереда финансовых скандалов, связанных с банкротст­ вом крупнейш их корпораций и поставивш их на грань крушения весь фондовый рынок этой страны. К омпания E n ro n была первой в этом ряду. В сл ед за н ей о п ересм отре запланированны х ран ее д о ­ ходов, а затем банкротстве объявили W o rld C o m, A O L T im e W arn er, X e r o x и др. П ричиной этого было стремление м енедж м ен ­ та указанны х корпораций, в том числе и бухгалтерского, отразить лю бы ми средствами в бухгалтерской ф инансовой отчетности п о­ казатели увеличения капитализации и прибылей компаний. При установлении реального полож ения дел акции эти х корпораций стремительно деш евели, что приводило к банкротству.

В то ж е время, при рассм отрении этого случая нельзя гово­ рить только о прямой фальсификации бухгалтерской (финансовой) отчетности. Д ело в вы боре такой ф ондовой оценки материальных активов корпораций, которая искусственно их завышала. Причем это обеспечивалось, в том числе, и вы бором соответствую щ ей со ­ вокупности элементов учетной политики указанны х корпораций.

Таким образом, бухгалтерский м енедж м ент занимал не последнее м есто в одном из самых громких финансовых скандалов п осл едн е­ го времени.

П роведенны й анализ допустим ы х нормативным регулирова­ нием сп особов ведения бухгалтерского учета, с точки зрения ф ор­ мирования величины финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, позволяет подразделить их на дв е противоположны е основны е группы:

• способы, увеличиваю щ ие финансовый результат;

• способы, ум еньш аю щ ие финансовый результат.

П оэтом у при определении своей учетной политики руково­ дству организации сл едует четко разделять элементы сп особов ведения бухгалтерского учета по степени и х влияния на ф орм иро­ вание ф инансового результата в бухгалтерском учете и бухгалтер­ ской отчетности.

К сп особам учета и их элементам, влияющ им на величину финансовы х результатов в бухгалтерском уч ете, относятся сле­ дую щ и е (табл. 3).

Таблица С пособы веден ия бу х галтерского у ч ета и их эл ем ен ты, вли яю щ и е н а вели ч и н у ф и н ан со вы х р езу л ь та то в по п р а в и л ам бухгалтерского у чета С пособ учетной политики Элементы способа организации 1 1. Способы начисления 1.1. Линейный способ.

амортизации основных 1.2. С пособ уменьш аемого остатка.

средств 1.3. С пособ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

1.4. С пособ списания стоимости пропорционально объем у продукции (работ, услуг).

2. Способы начисления 2.1. Линейный способ исходя из норм, исчисленных амортизации немате­ на основе срока их полезного использования.

риальных активов 2.2. Линейный сп особ исходя из норм, исчислен­ ных в расчете на 20 лет.

2.3. С п особ списания стоимости пропорционально объем у продукции (работ, услуг).

2.4. С п особ уменьш аемого остатка.

3. С пособы оценки мате­ 3.1. П о себестоим ости единицы запасов.

риальных ресурсов, 3.2. П о средней себестоим ости.

включаемых в затраты 3.3. П о себестоим ости первых во времени приобре­ производства тений (ФИФО).

3.4. П о себестоим ости последних по времени при­ обретений (ЛИФО).

4. Разграничение затрат 4.1. Н а счета учета затрат на производство.

по времени их осущ е­ 4.2. На счет 97 «Расходы будущ их периодов».

ствления 4.3. На счет 96 «Резервы предстоящ их расходов».

5. Создание оценочных 5.1. Н а счет 14 «Резервы под сниж ение стоимости резервов за счет отне­ материальных ценностей».

сения на финансовые 5.2. На счет 59 «Резервы под обесценение вложе­ результаты ний в ценные бумаги».

5.3. На счет 63 «Резервы по сомнительным долгам».

5.4. Н е производится.

6. С пособы группировки 6.1. С пособ формирования полной себестоим ости.

затрат на производство 6.2. С пособ формирования себестоим ости по прин­ ципам «direct-costing».

Н е вдаваясь в подробн ости применения указанны х способов учетной политики, что вывело бы нас за рамки излагаемой темы, рассм отрим п одробн ее каждый из них только с целью вы бора та­ ких сочетаний элементов, которые позволяю т сформировать в б у х ­ галтерском учете и бухгалтерской отчетности как максимальный, так и минимальный финансовый результат отчетного года.

Н аибольш ее количество элементов из каждого сп особа в еде­ ния бухгалтерского учета предусм отрено нормативным регулиро­ ванием для амортизируемы х объектов.

Для амортизируемы х объектов о со б о е значение при рассм от­ рении данного вопроса м ож ет иметь сп о соб списания стоим ости таких объектов пропорционально объ ем у продукции (работ, у с ­ луг). Э тот сп особ дает наиболее точное сопоставление затрат на приобретенны й амортизируемы й объект с доходам и, получаемыми от его эксплуатации в течение отчетного периода при следую щ их условиях: срок полезного использования объекта непосредственно определяется количеством вы пущ енных при его участии единиц продукции, фактор морального изн оса не оказывает сущ ественно­ го влияния, а объем выпуска продукции в ш туках надеж но изм еря­ ется. П оэтом у, если предполож ить, что приобретение амортизи­ руем ы х объектов осущ ествляется п о д интенсивную производст­ венную программу организации, то теоретически возм ож ен вари­ ант, при котором рассматриваемый сп о со б начисления амортиза­ ции обеспечи т резкое увеличение затрат отчетного периода и та­ кое ж е сниж ение величины финансовых результатов.

Таким образом, сп о со б ум еньш аем ого остатка, так ж е как и сп о со б списания стоим ости по сум м е чисел лет срока полезного использования в первый го д своего применения, резко увеличат расходы по обычным видам деятельности организации, и тем са­ мым снизят прибыль, исчисляем ую по правилам ведения бухгал­ терского учета. В то ж е время линейный сп особ обеспечи т равно­ м ерное п ер енесение стоим ости объектов основны х средств на ука­ занные расходы организации.

И з разреш енны х нормативным регулированием сп особов на­ числения амортизации нематериальных активов наибольш ее влия­ ние на величину финансовых результатов оказывает сп особ ее на­ числения, исходя из сроков полезного использования и сп особ ум еньш аем ого остатка. М етодика расчета амортизации сп особом ум еньш аем ого остатка аналогична одн оим ен ном у сп о со б у начис­ ления амортизации для основны х средств. М ож н о утверждать, что это один из ускоренны х сп особов амортизации, так как в первые годы эксплуатации объект нематериальных активов ам ортизирует­ ся интенсивнее. П рим енение вышеназванных сп особов обеспеч и ­ вает увеличение затрат и ум еньш ение финансового результата.

П редлагаемы е действую щ им нормативным регулированием бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности способы оценки материальных ресурсов, включаемых в расходы по обычным ви­ дам деятельности, также оказывают сущ ественное влияние на ве­ личину финансовых результатов.

П роведенны й анализ указанны х выше сп особов оценки пока­ зывает, что при использовании м етода Ф ИФО величина ф инансо­ вого результата б у дет сущ ественно выше, чем при использовании дв ух други х сп особов. В условиях инфляционной эконом ики в еде­ ние учета с использованием м етода ЛИФ О приведет к м еньш ем у уровню прибыли, поскольку в себестоим ость продукции войдут последни е и з приобретенны х, н аиболее дорогостоящ ие материалы.

И спользование сп о со б а средн ей себестои м ости обеспечивает б о ­ лее равном ерное включение материальных затрат в себестоим ость изготавливаемой продукции.

В целях равномерного включения предстоящ их расходов в из­ держки производства организация может создавать резервы на пред­ стоящую оплату отпусков, выплату еж егодного вознаграждения по итогам работы за год, ремонт основных средств, производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характе­ ром производства и ряд других резервов, предусмотренных законода­ тельством Российской Федерации. Н аиболее существенным с точки зрения влияния на финансовые результаты, на наш взгляд, является вопрос о создании резерва на ремонт основных средств.

П орядок отнесения затрат на счет «Расходы будущ и х п ерио­ дов» или на счет «Резервы предстоящ их расходов» обеспечивает равном ерное и х вклю чение в расходы производства без значи­ тельного влияния на финансовы е результаты. В то ж е время поря­ док отнесения затрат на рем онт основны х средств на счета учета затрат на производство в м ом ент проведения рем онта резко увели ­ чивает расходы организации в отчетном п ериоде и тем самым вы­ зы вает сниж ение величины ф инансового результата этого отчетно­ го периода.

Резервирование средств м ож ет осущ ествляться и за счет отне­ сения сум м на ум еньш ение финансовых результатов. С оздание таких резервов м ож ет преследовать две цели. Первая цель - уточ­ нение сум м оборотны х активов, п о д которые они создаю тся, т.е.

для формирования у пользователей бухгалтерской информации реального представления о стоим ости активов, отраженны х в б у х ­ галтерской отчетности. Вторая цель - создание дополнительны х (п о сравн ен и ю с обы чн ы м п ор ядк ом в еден и я д ея тел ьн ости ) ф и н ан совы х р есу р со в. Э то обусловлено тем, что, то или иное с о ­ бы тие м ож ет произойти в будущ ем (неоплата контрагентом п о­ ставленной продукции, неож иданны е потери от падения ценны х бумаг). В се это обусловливает целесообразность, а в некоторых ситуациях и необходим ость создания резервов. Такие резервы п о­ лучили название оценочны х резервов.


Н аиболее востребованны м на практике является резервирова­ ние сум м п о д сомнительны е долги, осущ ествляем ое на счете «Ре­ зервы по сомнительны м долгам». Э то объясняется тем, что данный резерв выполняет о б е указанные выше цели. К роме уточнения суммы дебиторской задолж енности созданны й резерв служит средством погаш ения невостребованны х в срок долгов, а нормы законодательства по налогооблож ению прибыли в уставленны х пределах принимают к уч ету расходы, послуж ивш ие источником созданного резерва, при формировании налогооблагаем ой базы.

Резервы п о д обесцен ен ие влож ений в ценны е бум аги созда­ ются п о д потенциальное обесц ен ен и е собственны х влож ений в ценны е бумаги и учитываются на счете «Резервы п од обесцен ен ие влож ений в ценны е бум аги». С помощ ью данного резерва в б у х ­ галтерском балансе ф ормируется реальная стоимость финансовых влож ений в ценны е бумаги на основе их учетной стоимости.

Организации могут создавать резервы под сниж ение стоимости сырья, материалов, топлива, незаверш енного производства, готовой продукции, товаров и т.п. Н еобходим ость создания таких резервов диктуется правилами оценки ресурсов в обороте, представляемых в бухгалтерской отчетности. Согласно этом у правилу запасы мате­ риалов и иных аналогичных средств в обороте подлежат отражению в бухгалтерском балансе по наименьш ей из двух оценок: фактиче­ ской себестоим ости приобретения (заготовления) или цене возмож ­ ной продажи (рыночной). Для обобщ ения информации о резервах п од сниж ение стоимости средств в обороте применяется счет «Ре­ зервы п од сниж ение стоимости материальных ценностей».

О бщ им для указанных счетов является то, что резервы, учиты­ ваемые на них, создаю тся за счет отнесения сумм резервов на про­ чие расходы организации. Тем самым суммы, учтенные на счетах рассматриваемых резервов, уменьш аю т величину финансовых ре­ зультатов отчетного периода. Соответственно, отказ от использова­ ния в учетной политике оценочны х резервов увеличивает сум му конечного финансового результата на сум м у возможны х резервов.

Н а соврем енном этапе развития бухгалтерского учета финан­ совы х результатов вопросы о сп о со б а х признания затрат и, соот­ ветственно, и х оценки, оказывающ их влияние на величину финан­ совы х результатов, приобретаю т все бол ее важ ное значение. Н аи­ больш ее значение в этой ситуации приобретаю т разреш енные нормативным регулированием сп особы формирования себестои ­ мости. Как уж е указывалось выше, при рассм отрении аспектов оценки конечного ф инансового результата, признание расходов с помощ ью сп особа «direct-costing» позволяет увеличить расходы отчетного п ериода и тем самым снизить сум м у финансового р е­ зультата. С оответственно, признание расходов на основе сп особа формирования полной себестои м ости вы пускаемой продукции (работ, усл уг) увеличивает сум м у финансового результата.

К ром е сам их сп особов ведения бухгалтерского учета, влияю­ щ их на величину финансовых результатов, сущ ественное значение им еет отчетный п ериод и х формирования, за который представля­ ется бухгалтерская отчетность. О чевидно, что в зависимости от п ериода соверш ения хозяйственной операции значения ф инансо­ вых результатов в пром еж уточной и годовой отчетности будут сущ ественной различаться. Н аиболее резкие изменения значений финансовы х результатов б у д у т представлены в промеж уточной отчетности.

Таким образом, в зависимости от вы бора конкретных элем ен ­ тов и з каж дого сп о со б а ведения бухгалтерского учета и п ериода отражения в бухгалтерской отчетности напрямую зависит величи­ на ф орм ируем ого ф инансового результата, исчисляем ого по пра­ вилам ведения бухгалтерского учета.

Таблица С очетан и е элем ентов, п озволяю щ их с ф о р м и р о вать к а к м ак си м ал ьн у ю, т а к и м и н и м ал ьн у ю в ели ч и н у ф ин ан сового результата* М и н и м альн ое зн ач ен и е ф и н ан ­ М а к с и м а л ь н о е зн а ч е н и е С п особ учетной сового резу л ьтата д о стигается п оли ти ки орга­ ф и н ан сового резу л ьтата ни зац и и достигается при вы боре п р и вы б оре способов:

способов:

1.2. С п о с о б у м е н ь ш а е м о г о о с ­ 1. С п о с о б ы н а ­ 1.1. Л и н е й н ы й с п о с о б числения татка 1.3. С п о с о б с п и с а н и я с т о и м о с т и ам орти зац и и по сум м е чи сел л ет срока основны х п о лезн ого и сп ользован и я сред ств 2.1. Л и н е й н ы й с п о с о б и с х о д я и з 2.2. Л и н е й н ы й с п о с о б 2. С п о с о б ы н а ­ норм, и счи сленн ы х н а осно­ числения исходя из норм, и с­ ве ср о к а и х п о л езн ого и с­ чи слен н ы х в расчете ам орти зац и и п ол ьзован и я нем атериаль­ н а 20 лет 2.4. С п о с о б у м е н ь ш а е м о г о о с ­ н ы х активов татка 3.4. П о с е б е с т о и м о с т и п о с л е д ­ 3. 3. П о с е б е с т о и м о с т и 3.С п о с о б ы о ц е н ­ н их по врем ени п риобрете­ первы х во врем ени ки м атериаль­ н ы х ресурсов, приобретений н и й (Л И Ф О ) (Ф И Ф О ) вклю чаем ы х в затр аты п р о и з­ водства 4.1. Н а с ч е т а у ч е т а з а т р а т н а 4. Р а з г р а н и ч е н и е 4.2. Н а с ч е т 97 « Р а с х о д ы прои зводство будущ их периодов»

затр ат по вр е­ 4.3. Н а с ч е т 9 6 « Р е з е р в ы м ени их осу­ предстоящ их расхо­ щ ествлен и я дов»

5.4. Н е п р о и з в о д и т с я 5.1. Н а с ч е т 14 « Р е з е р в ы п о д 5. С о з д а н и е о ц е ­ сн и ж ен и е стои м ости м ате­ ночны х р езер­ р и альн ы х ц енностей»

вов за сч ет от­ 5.2. Н а с ч е т 5 9 « Р е з е р в ы п о д несения на ф и­ обесценение влож ений в н ансовы е р е­ ц ен н ы е б ум аги »

зультаты 5.3. Н а с ч е т 63 « Р е з е р в ы п о с о ­ м нительн ы м долгам »

6.2. С п о с о б ф о р м и р о в а н и я с е б е ­ 6.1.С п о с о б ф о р м и р о в а н и я 6. С п о с о б ы п олной себестоим о­ стоим ости п о принципам груп п и ровки « d ire c t-c o s tin g »

затр ат н а п р о ­ сти извод ство * П р и ф о р м и р о в а н и и с о ч е т а н и й э л е м е н т о в и с п о л ь зо в а н ы н о м е р а эл е м е н т о в т а б л. 3.

И спользуя проведенны й анализ м ож но составить алгоритм сочетаний элементов, вы бранны х и з рассм отренны х сп особов ве­ дения бухгалтерского учета, позволяю щ их сформировать как мак­ симальную, так и м инимальную величину финансового результата первого отчетного года (табл. 4).

Таким образом, у аппарата управления организаций появляет­ ся реальная возм ож ность в зависим ости от своих целей и задач воздействовать на показатели финансовы х результатов, представ­ ляемых в бухгалтерской отчетности. Н апример, организации, ак­ тивно ищ ущ ей инвестора или кредитора, вы годно представить р е­ зультаты своей ф инансово-хозяйственной деятельности в наиболее благоприятном свете, т.е. показать в бухгалтерской отчетности, ориентированной на внеш него пользователя как м ож но более вы­ сокие показатели нераспределенной (чистой) прибыли. В п о д о б ­ ной ситуации использование в организации бухгалтерского учета алгоритма максимального значения м ож ет оказаться для организа­ ции предпочтительным.

О бследование действую щ его порядка учета показывает, что выбор одной из систем описанных принципов алгоритмов форми­ рования финансовых результатов все чащ е начинает использоваться на практике. Следовательно, резко возрастает возможность форми­ рования информации о конечном финансовом результате в целях какой-либо одной группы его пользователей. Именно этим обстоя­ тельством, как было указано выше, вызвано введение в систему по­ казателей действую щ ей отчетности о капитале организации фактора влияния изменений учетной политики на величину нераспределен­ ной прибыли. Однако такая информация дает представление только об указанных изм енениях по отнош ению к другом у алгоритму фор­ мирования финансовых результатов в данной организации. С оот­ ветственно, практическая ценность такой информации весьма со ­ мнительна. При этом даж е всевозможны е способы дополнительного раскрытия информации н е реш ат эту проблему, так как раскрывать эту информацию н еобходим о относительно одного общ епризнанно­ го, пусть и на основе профессионального суждения, варианта фор­ мирования данных, которого на данном этапе развития бухгалтер­ ского учета нет.

В соврем енны х условиях выработка проф ессионального суж ­ дения по этом у п оводу долж на быть возлож ена на одн у из н аибо­ лее влиятельных общ ественны х организаций профессиональны х бухгалтеров, активно участвую щ их в реформировании системы бухгалтерского учета в Российской Ф едерации, например, И нсти­ тут профессиональны х бухгалтеров России.

Только наличие показателя влияния изм енений учетной поли­ тики на величину нераспределенной прибыли в отчетности по сравнению с общ епризнанны м вариантом формирования данны х предоставляет информацию, которая м ож ет быть использована в полной м ере для оценки конечного финансового результата дея­ тельности организации и его основны х элементов.

Г лава I I Р е гу л я т и в ы ф и н а н с о в ы х р езул ь т а т о в, в о зн и к а ю щ и е всл ед ст ви е п р и м ен ен и и м е т о д о л о ги ч е с к о го п р и е м а р е з е р в и р о в а н и я 2.1. Сущность и необходимость создания бухгалтерских резервов Само слово «резерв» заимствовано и образовано из латинского языка - «rezervare» [1.85, с. 424]. В современном русском языке ре­ зерв означает «запас чего-либо на случай надобности» [1.85, с. 424].

В словаре С.И. О жегова п од резервом понимается «запас, откуда черпаются новые силы, ресурсы » [1.73, с. 672]. «В обобщ енном ви­ д е резерв представляет собой запас чего-либо, который создается и сохраняется д о наступления определенны х событий, с которыми связана необходим ость привлечения того, что было зарезервирова­ но» [1.65, с. 9]. Последняя трактовка рассматриваемого понятия близка к сущ ности явлений, отражаемых в бухгалтерском учете с помощ ью методологического приема «резервирования».

В условиях ры ночных отнош ений проблемам формирования и использования резервов уделяется повы ш енное внимание. Это объясняется тем, что такая экономика для субъектов предприни­ мательства часто сопровож дается ситуациями, требую щ им и д о ­ полнительного привлечения материальных и финансовых ресурсов для и х разреш ения. Такая ситуация обусловливается тем, что ка­ к ое-либо собы тие м ож ет гипотетически произойти в будущ ем, как например проигрыш судебн ого проц есса по налоговым спорам с налоговыми органами, либо обязательно произойдет, как, напри­ м ер, необходим ость проведения планового рем онта отдельных объектов основны х средств. К ром е того, реальным м ож ет быть и неприятное для каж дого предприятия состояние, при котором производство становится убыточным.

Н аступление таких собы тий влечет за собой н еобходим ость расходования предприятием дополнительны х средств, которы х у него в кризисный м ом ент м ож ет просто не оказаться в н ео б х о д и ­ мом объ ем е, либо ем у придется отвлекать средства с други х на­ правлений своей деятельности, что м ож ет негативным образом сказаться на его ф инансовом состоянии. В се это обусловливает необходим ость создания различных резервов. Таким образом, р е­ зервы предприятия, с одн ой стороны, являются гарантом благосос­ тояния собственников, с другой стороны, обеспечиваю т интересы кредиторов и инвесторов.

В торое обстоятельство объясняет, п очем у информация о ве­ личине резервов им еет важ нейш ее значение для внеш них пользо­ вателей. Например, западные инвесторы рассматривают величину резервов как запас ф инансовой прочности организации. И х отсут­ ствие или недостаточность является фактором дополнительного риска вложения средств в хозяйственную деятельность предпри­ ятия, так как это обстоятельство свидетельствует либо о н едоста­ точности прибыли, либо о б использовании резервов нецелевым образом. И то, и др угое для кредиторов и инвесторов является н е­ гативным м ом ентом при оценке надеж ности потенциального за­ емщика или партнера.

В связи с этим м етодологический прием резервирования в бухгалтерском учете, по мере интеграции страны в м ировую эко­ номику, используется все чаще. «Резервирование - это настолько удобн ы й прием, что к н ем у часто прибегаю т во всех случаях, ко­ гда м ом ент выявления фактического положения не совпадает с реальным п р оц ессом » [1.6 5, с. 10]. За последни е пятнадцать лет, кроме резервов, характерных для советского бухгалтерского учета, в учетную практику введены понятия резервного капитала и оц е­ ночны х резервов, номенклатура которы х неуклонно расширяется.

« В се резервы предусматриваю т события, которые бу д у т в яв­ ном виде представлены только в будущ ем » [1.88, с. 470]. При этом все виды резервов так или иначе связаны с величиной прибыли организации. И х различие заключается только в назначении резер­ ва и времени его создания. Так, резервны й капитал м ож ет быть создан только при наличии нераспределенной прибыли и м ож ет представляться в отчетности в одинаковой сум м е на протяжении ряда отчетных периодов. В свою очередь, создание резервов п ред­ стоящ их расходов н е зависит от наличия прибыли, но осущ ествля­ ется резервирование и расходование сум м постоянно. Так ж е как и в случае с резервами предстоящ их расходов создание оценочны х резервов не зависит от наличия прибыли, но по ряду резервов д о ­ пускается их прим енение только в целях уточнения оценки объек­ та, связанного с созданны ми резервами.

П еречисленны е резервы им ею т сам ое различное назначение и порядок применения. Главным является то, что они являются заре­ зервированными суммами прибыли в различных ее проявлениях.

Следовательно, вся совокупность резервов представляет собой сум м у как нераспределенной прибыли прош лых лет, так и прибы ­ ли отчетного периода, зарезервированной для определенны х целей на дату составления отчетности.

Если абстрагироваться от внеш них факторов воздействия в деятельности организации, таких как изм енения суммы уставного капитала в законодательном или ином порядке, целевых поступ ле­ ний от третьих лиц, а также изм енений сум м добавочного капита­ ла в результате переоценки объектов основны х средств или эм и с­ сионной деятельности, то наибольш ую ценность для пользовате­ лей бухгалтерской отчетности представляют показатели и зм ене­ ния нераспределенной прибыли вм есте с показателями резервов, ум еньш аю щ их отраж аем ую в отчете прибыль. И м енно эти показа­ тели даю т информацию об изм енениях прибыли в составе капита­ ла, вызываемых текущ ей деятельностью предприятия и н ео б х о д и ­ м ой пользователю для оценки такой деятельности, т.е. выступают в роли важ нейш их регулятивов ф инансовы х результатов.

2.2. И н т е р п р е т а ц и я и н ф о р м а ц и и о р е з е р в а х п р е д с т о я щ и х расход ов в учете ф и н а н со в ы х результато в Традиционной учетной категорией для российского бухгал­ терского учета, связанной с резервированием, является резерв предстоящ их расходов и платежей. Так, в П лане счетов бухгалтер­ ского учета производственно-хозяйственной деятельности п ред­ приятий, строек и хозяйственны х организаций сою зного, р есп уб­ ликанского и м естного подчинения, утверж денного М инистерст­ вом финансов СССР по согласованию с Ц С У СССР 28 сентября 1959 г., в разделе «Ф онды и резервы » был предусм отрен счет «Ре­ зерв предстоящ их платеж ей», предназначенны х для организаций (предприятий) в сех видов деятельности.

О сновное внимание в бухгалтерском учете указанных резер­ вов уделялось резервированию тех расходов, которые осущ ествля­ лись единоврем енно и приводили к резким колебаниям себестои ­ мости. Как правило, к таким расходам относили: предстоящ ую оп ­ лату очередны х отпусков рабочим, выплату единоврем енного воз­ награждения за вы слугу лет, затраты по текущ ему рем онту основ­ ных средств, когда этот рем онт на протяжении года производится неравномерно, и ряду других.

В настоящ ее время в соответствии с п. 72 П олож ения по в еде­ нию бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Р осси й ­ ской Ф едерации, утверж денного приказом М инф ина России от июля 1998 г. № 34н, предоставляется право организациям, вне зависи м ости от и х организационно-правовой формы, образовы ­ вать целый ряд резервов. К ним относят резервы:

- на предстоящ ую оплату отпусков работникам;

выплату еж е­ годн ого вознаграждения: за вы слугу лет;

- выплату вознаграж дений по итогам работы за год;

- рем онт основны х средств;

- производственны е затраты по подготовительны м работам в связи с сезонны м характером производства;

- предстоящ ие затраты на рекультивацию земель и осущ еств­ ление ины х природоохранны х мероприятий;

- предстоящ ие затраты по рем онту предметов, предназначен­ ных для сдачи в аренду по договор у проката;

- гарантийный рем онт и гарантийное обслуживание;

- покрытие ины х предвиденны х затрат и другие цели, п р еду­ смотренны е законодательством Российской Ф едерации, норматив­ ными правовыми актами М инистерства финансов Российской Ф е­ дерации.

М етодологической основой создания таких резервов является требование осмотрительности, залож енное в п. 7 ПБУ 1/98 «У чет­ ная политика организации». В соответствии с ним учетная полити­ ка долж на обеспечивать больш ую готовность к признанию в б у х ­ галтерском учете расходов и обязательств, чем возмож ны х д о х о ­ дов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

В П олож ении по ведению бухгалтерского учета и б у х ­ галтерской отчетности в Р оссий ск ой Ф едерации указы вается только цель создания указанны х резервов, которая сводится к равномерности включения расходов на создан и е резервов в затра­ ты производства (обращ ения). Таким образом, основной целью создания резервов является дости ж ен и е организацией стабильных финансовых результатов. И м енн о равн ом ерное (еж ем есяч ное или еж еквартальное) вклю чение сум м, отчисляемы х в резервы, п о ­ зволяет добиться относительной стабильности. Однако в П олож е­ нии резервы предстоящ их расходов квалифицируются как состав­ ляющая капитала организации, что находило подтверж дение в действую щ ем тогда П лане счетов бухгалтерского учета и инструк­ ции по его применению.

С незначительными изм енениям и в номенклатуре расходов, подлеж ащ их резервированию, рассматриваемая учетная категория использовалась вплоть д о вступления в силу сегодняш него Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению. В соответствии с этим нормативным актом счет «Резервы предстоя­ щ их расходов» вы веден из состава счетов учета капитала и п ере­ квалифицирован в элем ент инф орм ационной подсистемы учета финансовых результатов. Указанный счет «...п р едн азн ач ен для обобщ ения инф ормации о состоянии и движ ении сум м, зарезерви­ рованных в целях равном ерного включения расходов в затраты на производство и расходы на п родаж у» [2.26, с. 76]. Таким образом, несмотря на изм енение статуса традиционны х резервов предстоя­ щ их р асходов в си стем е инф орм ационного обеспечения, в норма­ тивном регулировании бухгалтерского учета раскрываются только технические аспекты и х создания и расходования.



Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 5 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.