авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 || 3 | 4 |

«УДК 657(075.8) ББК 65.052я73 МИНОБРНАУКИ РОССИИ У 91 ...»

-- [ Страница 2 ] --

-при этом управленческие расходы могут признаваться полностью в отчетном периоде их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Что предполагает списание управленческих расходов как условно-постоянных в полной сумме на финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли, без определения той их доли, которая относится на объем реализованной продукции, работ, услуг.

Выбор системы учета и формирования себестоимости продукции (работ, услуг) оказывает влияние на процедуру составления бухгалтерской отчетности.

В частности, в условиях формирования полной себестоимости при составлении формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» не заполняется строка «Управленческие расходы», поскольку соответствующие расходы отражены в составе показателя по строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» в доле, приходящейся на объем реализованных товаров, продукции, работ, услуг.

В условиях формирования неполной себестоимости по строке «Управленческие расходы» отчетной формы № 2 отражаются суммы, учтенные на счете «Общехозяйственные расходы» в соответствии с установленным порядком и списываемые с него при определении финансовых результатов согласно учетной политике предприятия непосредственно в дебет счета 90 «Продажи». В данном случае сумма по строке «Валовая прибыль» принимается как сложившийся маржинальный доход за отчетный период.

Для управления процессом формирования финансовых результатов на предприятии рассчитывают удельный маржинальный доход:

маржинальный доход на 1 единицу продукции (работ, услуг);

маржинальный доход на 1 рубль продукции (работ, услуг).

Маржинальный доход на единицу продукции (работ, услуг) может быть рассчитан двумя способами:

а) как разница между ценой продажи единицы продукции (ц) и удельными переменными затратами (удSпер):

МД на 1 ед = ц - удSпер (5) или б) как отношение общей суммы маржинального дохода к количеству продукции (q):

МД на 1 ед = МД / q (6) Маржинальный доход на 1 рубль продукции (работ, услуг) определяется отношением общей суммы маржинального дохода к выручке от продажи (Vр):

МД на 1 руб = МД / V p (7) Данный показатель называют также нормой маржинального дохода, поскольку он характеризует долю маржинального дохода в выручке от продажи.

Показатели удельного маржинального дохода используются при расчете плановых показателей объема продукции (работ, услуг), продажной цены, прибыли, а также для оценки финансовой устойчивости предприятия и его конкурентоспособности.

Анализ показателей себестоимости, объема продукции (работ, услуг) и прибыли от продаж является одним из самых простых инструментов для планирования и оценки деятельности предприятия.

Зависимость между указанными показателями обозначается как зависимость «затраты – объем – прибыль» и отражается следующей формулой:

P = V p - S полная или V p = S полная + P от продаж (8) Данная зависимость приобретает более аналитическое значение, когда себестоимость представляется как сумма переменных и постоянных затрат:

V p = S пер + S пост + P (9) Если выручка превышает показатель себестоимости, то предприятие получает прибыль. Если выручка ниже себестоимости продукции(работ, услуг), то имеет место – убыток.

Момент, когда выручка совпадает с показателем себестоимости называют критической точкой. То есть, в критической точке предприятие не получает прибыль, но и не имеет убытка. Общее уравнение критической точки:

V p = S пер + S пост, P=0 (10) На основе уравнения критической точки рассчитывают:

1) критическую точку объема продукции (порог рентабельности продаж) – количество продукции, реализация которого позволяет покрыть предприятию все затраты, но при этом не будет ни прибыли, ни убытков;

2) критическую точку цены – цена продажи, реализация по которой позволит предприятию покрыть лишь затраты, не позволяя при этом получить прибыль. В общем смысле, критическая цена равна себестоимости единицы изделия;

3) критическую точку расходов (предельную сумму условно – постоянных расходов) – величина соответствующих расходов, которые будут покрыты при определенном объеме продаж и цене на продукцию (работы, услуги).

Для расчета критических показателей используют математический и графический подходы.

Математический подход основывается на том, что используется общее уравнение критической точки, в котором выручка от продажи представляется как произведение количества продукции (q) и цены на нее (ц);

общая сумма переменных затрат – как произведение количества продукции (q) и удельных переменных (удSпер), постоянные затраты берутся в целом за период:

V p = S пер + S пост ;

q * ц = удSпер*q + S пост (11) Далее, для нахождения критического объема из этого уравнения «выводим» расчет показателя q:

q*ц - удSпер*q = S пост, q * (ц - удSпер) = S пост, q кр = S пост/ ц - удSпер = S пост/ МД на 1 ед. (в единицах) (12) Исходя из критического объема в единицах можно рассчитать критическую выручку:

Vp кр = q кр * ц (в денежных единицах) (13) Критическую выручку можно рассчитать и другим способом:

Vp кр = S пост/ МД на 1 руб. (в денежных единицах) (14) Наиболее высокий уровень критического объема продукции имеют те предприятия, в структуре издержек которых наибольшую долю занимают условно – постоянные затраты, что характерно для предприятий непроизводственной сферы.

Графический подход основывается на том, что строится график, состоящий из двух прямых – прямой, описывающей поведение суммарных затрат (Sсум), и прямой, отражающей поведение выручки от продаж продукции (работ, услуг), в зависимости от изменения объемов реализации (Vр). Критическая точка находится на пересечении этих двух прямых.

Расчет критического объема позволяет предприятию определить зону безопасности (безубыточной) работы – запас финансовой прочности.

Запас финансовой прочности (ЗФП) – это диапазон, отделяющий фактический объем продукции (фактическую выручку) от критического объема продукции (критической выручки) и рассчитывается по формуле:

ЗФП = Vфакт – Vкрит (в абсолютных показателях) (15) ЗФП = (Vфакт – Vкрит)/Vфакт * 100% (в процентах) (16) Иными словами, запас финансовой прочности показывает, на сколько может быть снижен объем продукции (выручки) прежде чем предприятие окажется в «зоне убытков».

Запас финансовой прочности позволяет дать оценку финансовой устойчивости: чем выше запас финансовой прочности, тем выше финансовая устойчивость предприятия.

Наиболее финансово устойчивыми являются предприятия в структуре издержек, которых наибольшую долю составляют условно-переменные затраты, что характерно для производственных предприятий.

Подход к учету и формированию себестоимости продукции (работ, услуг), основанный на группировке затрат в зависимости от их деления на переменные и постоянные, позволяет учесть то, что себестоимость единицы одного изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции (работ, услуг): если предприятие расширяет производство и продажу, то себестоимость единицы изделия снижается;

если же предприятие сокращает объем выпуска – себестоимость единицы изделия растет. При снижении себестоимости единицы изделия, соответственно, увеличивается прибыль, получаемая с этой единицы изделия, и наоборот.

Указанное взаимодействие между показателями определяет эффект операционного (производственного) левериджа.

Леверидж – это показатель, характеризующий в общем случае зависимость между двумя другими показателями. При чем небольшое изменение одного может привести к существенному изменению другого показателя.

В основе эффекта операционного (производственного) левериджа лежит механизм влияния условно – постоянных расходов на финансовые результаты. Данное действие проявляется в том, что при увеличении объема продукции (работ, услуг) или выручки от продажи снижается доля условно – постоянных расходов, приходящаяся на единицу изделия (или на один рубль выручки), что ведет к снижению себестоимости единицы (одного рубля) этого изделия.

Причем темпы прироста прибыли выше темпов прироста выручки от продажи. Это обусловлено, во-первых, увеличением оборота реализации, и во-вторых, снижением себестоимости единицы изделия в части постоянных затрат.

Соотношение темпов прироста прибыли и темпов прироста выручки определяет уровень коэффициента операционного (производственного) левериджа (рычага):

Копр = %P / %Vр (17) Сущность данного коэффициента заключается в том, что он характеризует, сколько процентов прироста прибыли приходиться на 1% прироста выручки (или во сколько раз прибыль растет быстрее выручки в процентах).

Коэффициент операционного (производственного) левериджа может быть рассчитан как отношение маржинального дохода (МД) к общей суме прибыли (P):

Копр = МД / Р = (Р + Sпост) / Р = 1 + Sпост / P (18) Уровень коэффициента операционного (производственного) рычага будет более высоким в том случае, если в составе издержек предприятия наибольшую долю занимают постоянные расходы, что характерно для непроизводственных предприятий.

Эффект операционного (производственного) рычага проявляется не только в условиях повышения объема продукции (или выручки от продажи), но и в условиях его падения. И чем выше коэффициент операционного (производственного) рычага, тем значительно быстрее будет падать прибыль при снижении объема продукции (или выручки от продажи).

На основе коэффициента операционного рычага дают оценку производственным рискам. Наиболее подвержены производственным рискам предприятия с высоким коэффициентом операционного рычага, поскольку в условиях ухудшения коньюктуры рынка падение объема продукции вызовет более существенное падение прибыли от продаж. При этом темпы снижения прибыли будут определяться уровнем коэффициента операционного рычага.

Литература: основная - 1, 7, 16, 22, 23;

дополнительная - 2, 3, 7, 10.

ЛЕКЦИЯ 5. Учет и контроль издержек производства и продаж по видам расходов Целью изучения данной темы является рассмотрение учета материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на социальное страхование и обеспечение, амортизации и прочих расходов.

Учет расходов по их видам позволяет обобщить издержки предприятия по экономически однородным группам: материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы на социальное страхование и обеспечение, амортизационные отчисления, прочие затраты, - которые возникли в отчетном периоде. Организация такого учета позволяет рассчитать себестоимость общего объема произведенной продукции (всего объема оказанных услуг или произведенных работ) в целом по предприятию.

Под расходом материалов в производстве понимается их непосредственное потребление в процессе производства продукции (работ, услуг). Отпуск материалов из центральных складов в кладовые производственных цехов рассматривается не как расходы на производство, а как внутреннее перемещение материальных ценностей (запасов).

Производственные запасы материалов, являясь предметами труда, обеспечивают вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс предприятия.

Материалы используются в процессе производства однократно и полностью переносят стоимость на вновь изготовленный продукт.

Синтетический учет материалов на предприятиях ведется на счете 10 «Материалы» в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций № 94н. Материальные ценности принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

При отпуске материалов в производство определение их фактической себестоимости производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально производственных запасов» ПБУ 5/01 одним из следующих способов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материальных ресурсов (способ ФИФО).

Расход материалов на производство определяется на основании первичных документов (лимитно-заборных карт, накладных, требований, карточек учета материалов и других), в которых указываются назначение расхода, наименование (код) цеха, изделия или заказа. Это позволяет относить стоимость израсходованных материалов непосредственно на соответствующие объекты учета затрат и места из возникновения.

Производственный расход материалов в бухгалтерском учете отражается путем списания с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счетов 20 «Основное производство», «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве» и др.

В течение месяца списание материалов производится по учетным ценам. В конце месяца разницу между фактической себестоимостью израсходованных материалов и стоимостью их по учетным ценам списывают на те же счета затрат, на которые были списаны материалы по учетным ценам. При этом сумма разницы списывается в доле, относящейся к израсходованным материалам и списанным по учетным ценам.

К материальным расходам относится также расход различных видов энергии, который определяется по счетчикам и приборам. При этом энергетические расходы распределяются между отдельными видами продукции (работ, услуг) исходя из норм расхода и действующих цен. Использованная на различные цели энергия отражается по дебету счетов производственных затрат в корреспонденции со счетами 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Величина расходов на оплату труда определяется суммой начисленной основной и дополнительной заработной платой работников в зависимости от применяемых на предприятии форм и систем оплаты труда.

Формы и системы оплаты труда, размеры тарифных ставок, окладов, премий и иных поощрительных выплат, а также соотношение в их размерах между отдельными категориями персонала предприятия устанавливаются в соответствии со статьей 135 Трудового кодекса РФ.

Согласно Налогового кодекса РФ расходы на оплату труда являются одним из элементов расходов, связанных с производством и реализацией. В состав расходов на оплату труда налогоплательщика включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующее начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договора.

Для учета личного состава, отработанного времени, расчетов с работающими по начислению и выплате заработной платы используют унифицированные формы первичных документов, утвержденные постановлением Госкомстата РФ «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» от 05 января 2004 года № 1.

Учет расходов на оплату труда осуществляется по дебету счетов производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства») в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Начисление оплаты труда работникам, связанным с реализацией продукции (работ, услуг) отражается записью по дебету счета 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Аналитический учет расчетов по оплате труда и начислению заработной платы ведут осуществляется по следующим основным направлениям:

по каждому ра6отнику;

по видам начислений;

по источникам выплат.

Порядок отражения расходов на оплату отпусков работников на счетах бухгалтерского учета зависит от того, создается или не создается резерв предстоящих расходов.

На сезонных предприятиях отпуска работникам предоставляются в течение года неравномерно. В связи с этим для более правильного определения себестоимости продукции (работ, услуг) суммы, выплачиваемые работникам за отпуска, относят на издержки производства и обращения в течение года равномерными долями независимо от того, в каком месяце эти суммы будут выплачиваться. Тем самым создается резерв для оплаты отпусков работникам.

Решение о создании и порядке формирования резерва предстоящих расходов должно быть отражено в учетной политике предприятия.

Расходы на социальное страхование и обеспечение формируются на основе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование и обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с Трудовым кодексом РФ и нормативными документами Министерства финансов РФ и Министерства труда РФ Фонды социальной защиты создаются без вычетов из заработной платы работников.

Тарифы страховых взносов установлены Федеральным законом «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» от 24.07.2009г. № 212-ФЗ, который вводится в действие с января 2010 года.

Совокупная величина страховых взносов (тарифов) с 2011 года составит 34%.

Структура тарифов в данном случае следующая: Пенсионный фонд РФ – 26%;

Фонд социального страхования РФ – 2,9%;

Федеральный фонд обязательного медицинского страхования – 2,1%;

территориальные фонды обязательного медицинского страхования – 3%.

Для учета расчетов по взносам на обязательное социальное, пенсионное и медицинское страхование используется счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций № 94н, к которому открываются соответствующие субсчета.

Суммы начисленных страховых взносов отражаются по дебету счетов учета производственных затрат, на которых отражена начисленная оплаты труда работникам предприятия, и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» в разрезе соответствующих субсчетов.

Средства социального страхования являются источником выплаты пособия по временной нетрудоспособности, кроме первых двух дней, которые оплачиваются за счет работодателя.

Основанием для расчета сумм к оплате за дни болезни является табель учета использования рабочего времени (формы № Т-12 или № Т-13) и листок о временной нетрудоспособности лечебного (медицинского) учреждения.

При расчете пособия по временной нетрудоспособности следует иметь в виду, что размер пособия, кроме среднего заработка за расчетный период и количества дней болезни, зависит также и от непрерывного стажа работника.

Начисление пособий за счет средств социального страхования в системе бухгалтерского учета отражается записью:

Дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Отчисления на социальные страхование и обеспечение с заработной платы производственных рабочих распределяют между видами продукции (работ, услуг) пропорционально основной заработной плате.

Амортизационные отчисления являются элементом затрат и их величина оказывает воздействие на размер прибыли от обычных видов деятельности предприятия.

Объектами для начисления амортизации являются основные средства и нематериальные активы, принятые к бухгалтерскому учету в соответствии с установленным порядком, включая принятые в хозяйственное ведение, оперативное управление.

Под амортизацией в бухгалтерском учете понимают процесс ежемесячного отнесения части стоимости основных средств и нематериальных активов на затраты текущего периода. Другими словами, стоимость объектов основных средств и нематериальных активов через начисление амортизации постепенно переносится на стоимость изготавливаемой продукции, оказываемых услуг или выполняемых работ.

Основные средства амортизируются в течение срока полезного использования, который организация определяет при принятии объекта основных средств к учету. Согласно Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 срок полезного использования устанавливают на основании информации, имеющейся в технической документации или в справочной литературе. Пунктом 18 указанного Положения устанавливаются четыре способа начисления амортизации основных средств: линейный, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Амортизационные отчисления по собственным основным средствам производственного назначения в бухгалтерском учете отражают по дебету счетов издержек производства (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

По объектам основных средств, сданным в текущую аренду, амортизационные отчисления отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», по основным средствам непроизводственного назначения - по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств».

Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007. По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При начислении амортизации по объектам нематериальных активов, используемым в основном и вспомогательном производствах, на общепроизводственные и общехозяйственные цели, в обслуживающих производствах и хозяйствах, торговой деятельности делаются бухгалтерские записи, соответственно, по дебету счетов «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счёта 05 «Амортизация нематериальных активов».

При начислении амортизации по объектам нематериальных активов, используемым в процессе осуществления расходов будущих отчетных периодов (освоения новых производств и др.), делается запись:

Дебет 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов».

Амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции, согласно статьи 264 Налогового кодекса РФ относятся следующие расходы:

суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке;

расходы на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;

расходы на содержание служебного транспорта;

расходы на командировки;

расходы на оплату юридических и информационных услуг;

расходы на оплату услуг по управлению организацией или отдельными ее подразделениями;

представительские расходы;

расходы на подготовку и переподготовку кадров;

другие прочие расходы.

В составе прочих расходов выделяются расходы, ограниченные в установленном порядке лимитами, нормами и нормативами для целей налогообложения и контроля затрат (расходы на командировки, расходы на подготовку и переподготовку кадров, представительские расходы, расходы на рекламу и др.). В бухгалтерском учете нормируемые расходы отражаются в размере фактически произведенных сумм. Однако для целей налогообложения прибыли указанные расходы принимаются в установленных пределах. Та часть расходов, что соответствует нормативу, исключается из налогооблагаемого дохода.

Сверхнормативные расходы при налогообложении прибыли учитываются.

Прочие расходы связаны в целом с обслуживанием, организацией и управлением предприятия и составляют содержание общехозяйственных расходов. И, как правило, учитываются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 97 «Расходы будущих периодов» и другими на основании соответствующих оправдательных (первичных) документов.

Литература: основная - 4, 7, 9, 10, 12;

дополнительная - 5, 8, 14, 15.

ЛЕКЦИЯ 6. Учет и исчисление затрат по местам формирования, центрам ответственности и бюджетирования Целью изучения данной темы является раскрытие содержания центра ответственности и места формирования затрат;

рассмотрение организации учета затрат по местам формирования и центрам ответственности;

ознакомление с отчетностью по центрам ответственности и бюджетирования;

проведение анализа исполнения смет.

Современные модели рыночной экономики предполагают полную самостоятельность предприятия как хозяйствующего субъекта. В этих условиях большое значение имеет отражение в учете и отчетности информации не только в целом по предприятию, но и по производственным подразделениям предприятия. Выделение мест возникновения затрат соответствует производственно-структурным единицам предприятия.

Место возникновения (формирования) затрат – структурное подразделение предприятия (рабочее место, участок, бригада, цех, отдел), по которому организуется планирование, нормирование и учет затрат для контроля и управления ими.

Иными словами, места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство в разрезе экономических элементов и статей калькуляции.

Учет по местам формирования является одним из направлений организации учета производственных затрат.

Каждому месту возникновения затрат соответствует центр ответственности (внутренний сегмент деятельности предприятия, бизнес-единица).

Центр ответственности – это такая организация труда и учета, которая совмещает место возникновения затрат с ответственностью возглавляющих их менеджерами с целью контроля за экономным и эффективным использованием всех видов ресурсов в отдельных производственных подразделениях предприятия.

Деление предприятия на центры ответственности позволяет:

- увязывать управление затратами с организационной структурой предприятия;

- использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия;

- установить ответственных за возникновение тех или иных затрат и др.

Характерными особенностями системы управления затратами по центрам ответственности являются:

1.определение области полномочий и ответственности каждого менеджера (должностные инструкции);

2.персонализация документов внутренней отчетности с учетом особенностей деятельности каждого подразделения, выделяемого в центр ответственности.

Учет по центрам ответственности – это система, которая строится на основе составления отчетов об исполнении смет, где сравниваются фактические и сметные (плановые) показатели по деятельности данного центра ответственности и выявляются отклонения от сметы.

Учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности позволяет децентрализовать управление затратами, наблюдать за их формированием на всех уровнях управления, что существенно повысить экономическую эффективность хозяйствования.

Центры ответственности можно классифицировать по некоторым признакам:

1) по функциям, выполняемым центром ответственности;

2) по объему полномочий и ответственности.

По выполняемым функциям центры ответственности делятся на:

производственные, обслуживающие и управленческие.

Производственные центры ответственности, в свою очередь, подразделяются на основные и вспомогательные.

Основные производственные центры ответственности непосредственно изготавливают продукцию, выполняют работы, оказывают услуги потребителям. Их затраты напрямую относят на себестоимость продукции, работ, услуг. К таким центрам ответственности относятся основные цехи, участки, бригады и т.д.

Вспомогательные производственные центры ответственности участвуют в производстве косвенно, оказывая услуги, выполняя работы или изготавливая продукцию, предназначенные не для потребителя, а для основных центров ответственности. К ним подразделения вспомогательных производств Обслуживающие центры ответственности оказывают услуги культурно-бытового назначения работникам предприятия (столовые, общежития, детские сады, санатории и т.д.).

Управленческие центры ответственности осуществляют функции управления предприятием (службы и отделы администрации предприятия).

Выделяют также центры ответственности, относящиеся к снабжению и сбыту. Центр ответственности за снабжение планирует, учитывает и контролирует не только затраты на приобретение и заготовление материально-производственных запасов, но и величину и качество материальных ресурсов, эффективность работы складского хозяйства и т.п. Центр ответственности по сбыту учитывает и контролирует затраты по продаже продукции (работ, услуг), выручку от продажи и рентабельность продаж. Центр по сбыту также называют центром продаж или выручки. Центры ответственности за снабжение и сбыт имеют учитываемые показатели объемов деятельности и величины соответствующих затрат. В отличие от них управленческие центры ответственности могут иметь только затраты.

По объему полномочий и ответственности выделяют следующие центры ответственности:

центры затрат – подразделения внутри предприятия, руководитель или менеджер которого отвечает только за затраты (производственный цех, участок). В центре затрат не всегда может осуществляться выход продукции (работ, услуг). Он связан с выполнением определенных функций, не имеющих четко выраженного измерителя объема деятельности;

центры выручки (продаж) – подразделения, менеджер которого отвечает не только за затраты, но и за выручку от продажи продукции, товаров, услуг. К ним относятся подразделения маркетинго-сбытовой деятельности предприятия;

центры прибыли (рентабельности) – подразделения, менеджер которого несет ответственность не только за затраты и выручку, но и за финансовые результаты своей деятельности. Это могут быть отдельные предприятия в составе крупного объединения, филиалы, дочерние организации, торговые представительства, магазины фирмы и т.д.

Обычно центры прибыли включают несколько мест затрат;

центры инвестиций – подразделения, менеджер которого отвечает за затраты и результаты инвестиционного проекта. Задача такого центра – обеспечить максимальную рентабельность вложенного капитала, его быструю окупаемость, увеличение стоимости предприятия. Управляют затратами при помощи операционного бюджета, отчетности об его исполнении, информации о движении денежных потоков.

При осуществлении учета по местам формирования затрат и центрам ответственности используют счета III раздела Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций № 94н.

При этом необходимо выделять для каждого вида центра ответственности синтетические и аналитические счета. Для учета по центрам ответственности может быть предложена группировка синтетических счетов, представленная в таблице 2.

Для аналитических целей выделяются два основных классификационных признака затрат, поэтому целесообразно ввести дополнительную шифровку по этим основаниям.

Каждой статье затрат присваивается два дополнительных признака:

первый: 1 – переменные затраты, 2 – постоянные затраты;

второй: 3 – контролируемые затраты, 4 – неконтролируемые затраты.

Кроме кодировки затрат. Следует ввести кодировку дохода от обычных видов деятельности и дохода от прочих видов деятельности.

Таким образом, кодировка предполагает выделение к основному балансовому счету несколько уровней аналитичности: 1-й уровень – центр ответственности, 2-й уровень – место формирования затрат, 3-й уровень – статью дохода, 4-й уровень – статьи затрат, 5-й уровень – первый классификационный признак затрат, 6-й уровень - второй классификационный признак затрат.

Преимущество рассмотренного варианта учета состоит в том, что он не нарушает целостности системы учета, обеспечивая тождественность данных управленческого и финансового учета и, соответственно, возможность контроля, делая доступной информацию для внутренних пользователей.

Таблица Группировка синтетических счетов для организации учета по центрам ответственности Синтетические счета Вид центра ответственности 20 «Основное производство» центр затрат 23 «Вспомогательные производства» центр затрат, центр прибыли 25 «Общепроизводственные расходы» центр затрат 26 «Общехозяйственные расходы» центр затрат 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» центр прибыли 44 «Расходы на продажу» центр выручки, центр прибыли 79 «Внутрихозяйственные расчеты» центр прибыли 90 «Продажи» центр выручки, центр прибыли 08 «Вложения во внеоборотные активы» центр инвестиций Признаки статей затрат и доходов определяются бухгалтером-аналитиком при формировании смет (бюджетов) центров ответственности.

Следует отметить, что при определении мест формирования затрат и центров ответственности, порядка учета по ним, содержания отчета об исполнении сметы различных уровней целесообразно использовать отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).

Отчетность по центрам ответственности и бюджетирования должна базироваться на основе двух принципов:

1. содержать только те показатели, которые подконтрольны менеджеру данного центра ответственности;

2. содержать информацию об отклонениях, наличие которых позволяет реализовать принцип управления по отклонениям.

Реализация указанных принципов осуществляется на основе разработки планов-смет и составления форм внутренней (управленческой) отчетности.

Планы-сметы составляются по центрам ответственности как лимит затрат ресурсов на определенный период времени с детализаций по статьям. Планы-сметы составляются по каждому центру ответственности независимо от функций, выполняемых центром ответственности, и объема возлагаемых на них полномочий и ответственности. Это обусловлено тем, что менеджер любого центра ответственности осуществляет контроль за те или иные затраты.

Методика сметного планирования (бюджетирования) и контроля за исполнением смет заключается в установлении за конкретным центром ответственности расходов, подконтрольных данному центру и за которые несет ответственность возглавляющий их менеджер.

По производственным центрам затрат составляют смету прямых материальных затрат, смету прямых трудовых затрат и смету накладных производственных расходов.

По обслуживающим и управленческим центрам затрат определяют сметы накладных непроизводственных расходов - смету управленческих расходов, смету расходов на продажу, смету расходов на маркетинг и другие.

Обобщающей сметой по затратам является смета производственной себестоимости и себестоимости продаж.

Внутренняя (управленческая) отчетность – система взаимосвязанных экономических показателей, характеризующая результаты деятельности подразделений (центров ответственности) за определенный промежуток времени.

Содержание и формат внутренней (управленческой) отчетности подлежат адаптации к конкретному виду бизнеса, к масштабам деятельности конкретного предприятия, учитывая его возможности по сбору той или иной информации.

К формам внутренней (управленческой) отчетности относятся:

отчет по продажам;

отчет о запасах материалов;

отчет о закупках и другие.

Приведенный список управленческих отчетов является стандартным в том смысле, что наличие таких или аналогичных отчетов требуется практически на любом коммерческом предприятии.

Сравнение фактических показателей по данным внутренней (бухгалтерской) отчетности с запланированными (сметными) отражается в отчете об исполнении сметы, где выявляются отклонения от сметы.

Широкое распространение получили отчеты об исполнении сметы на основе гибкого бюджетирования. В гибком бюджете (смете) затраты пересчитываются на фактический объем продукции (работ, услуг):

Формула гибкого бюджетирования: сум S = уд S * Vфакт + сов S, (19) где: сум S – суммарные затраты (переменные и постоянные);

уд S – удельные переменные затраты;

сов S – совокупные постоянные затраты;

Vфакт – фактический объем продукции, в единицах.

Сравнение фактически достигнутых результатов с данными статического бюджета считается нулевым уровнем анализа, поскольку сравниваемые показатели приходятся на различные объемы продукции (работ, услуг), т.е. фактические показатели сравниваются с прогнозными вне зависимости от достигнутого уровня деловой активности предприятия.

По данным отчета на основе гибкого бюджета выявляются факторы отклонений фактического значения оценочных показателей (себестоимости, прибыли) от запланированного их уровня в бюджете. В частности:

1)сравнение фактической прибыли с прибылью по гибкому бюджету дает оценку ее изменения за счет изменения затрат (себестоимости);

2)сравнение прибыли по гибкому бюджету с прибылью по статистическому бюджету дает оценку ее изменения за счет изменения объема продукции (выручки от продаж).

Анализ отклонений от гибкого бюджета позволяет выявлять проблемные зоны на отдельных производственных участках предприятия.

Литература: основная - 7, 16, 17, 20;

дополнительная - 2, 4, 7, 9, 12.

ЛЕКЦИЯ 7. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования Целью изучения данной темы является рассмотрение понятия объекта калькулирования (носителя затрат);

ознакомление с калькуляционными единицами и видами калькуляций;

определение методов калькулирования как базы ценообразования;

изучение учета затрат и способов калькулирования в условиях позаказного (поиздельного) и попередельного (попроцессного) методов;

выбор подходов к распределению косвенных расходов.

Важнейшим элементом системы управленческого учета является калькулирование, под которым понимается исчисление себестоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

Себестоимость продукции (работ, услуг) – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг).

Объект калькулирования - вид продукции, полуфабрикатов, работ, услуг, себестоимость которых исчисляют для целей их реализации на сторону или внутреннего потребления с использованием трансфертных цен.

Обоснованная номенклатура объектов калькулирования является непременным условием достоверности составляемых калькуляций (расчетов себестоимости) и определяет структуру калькуляционного учета.

Номенклатуру объекта калькулирования разрабатывают на каждом предприятии с учетом типа производства, ассортимента продукции, ее сложности и других признаков, характеризующих принадлежность затрат. Отсюда следует, что объект калькулирования является носителем затрат.

Объекты калькулирования имеют направленные связи с калькуляционными единицами - единицами измерения объекта калькулирования.

Все многообразие калькуляционных единиц, применяемых в практике калькуляционного учета, сводят к следующим группам: натуральные (шт, кг, метры и т.д.);

укрупненные натуральные (100 пар обуви определенного артикула, 100 банок консервов и т.д.);

условные ( 96%-й медицинский спирт, сода с содержанием 95% едкого натрия и т.п.);

единицы работ (тонно-километр перевозок, метры квадратные строительного объекта и т.п.);

единицы времени (машино-день, машино-час, нормо-час и др.);

эксплуатационные единицы (мощность, производительность и т.д.);

стоимостные единицы (1 тыс. рублей автомобильных запчастей, затраты на один рубль продукции и т.д.).

Для целей планирования, учета и анализа себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) определяющими являются плановая, нормативная и фактическая калькуляции.

Плановая калькуляция - расчет себестоимости продукции, работ, услуг на основе прогрессивных норм и экономических нормативов по расходу ресурсов с учетом передовой техники, технологии и организации производства.

Нормативная калькуляция - расчет себестоимости продукции, работ, услуг, на основе действующих на предприятии норм, нормативов и смет расхода ресурсов.

Фактическая (отчетная) калькуляция – определяется на основе данных бухгалтерского учета по истечении отчетного периода и представляет достоверную информацию о фактических затратах на производство продукции, работ, услуг.

Плановая и нормативная калькуляции являются видами предварительной себестоимости, т.е. составляемыми до начала производственного процесса на этапе его планирования. Они служат основой для экономического анализа и принятия решений на краткосрочную и долгосрочную перспективу по изготовлению, совершенствованию или замене данного вида продукции (работ, услуг).

Фактическая калькуляция, как правило, рассчитывается по методике, аналогичной с расчетом нормативной и плановой. Отличием фактической калькуляции является наличие статей непланируемых затрат (потери от простоев, потери от брака и т.д.).

В зависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), выделяют следующие ее виды:

операционная (технологическая) - отражает затраты на выполнение данной технологической операции;

цеховая - включает затраты на производство продукции (работ, услуг) в пределах цеха (прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты, общепроизводственные расходы);

производственная - складывается из величины цеховой себестоимости и доли общехозяйственных расходов, отражает затраты предприятия по выпуску продукции (работ, услуг);

полная себестоимость (себестоимость продаж) - складывается из величины производственной себестоимости и суммы расходов на продажу, отражает общие затраты предприятия по производству и реализации продукции (работ, услуг).

Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) понимается совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение себестоимости продукции (работ, услуг) и предоставляющих необходимую информацию для контроля за затратами.

Объектом учета затрат и калькулирования себестоимости в условиях позаказного (поиздельного) метода является производственный заказ на изготовление неповторяющихся единичных изделий (партии изделий), на выполнение ремонтных, строительных, экспериментальных работ, а также на осуществление транспортных перевозок и других работ и услуг.

Позаказный (поиздельный) метод применяется преимущественно в индивидуальных и мелкосерийных производствах. Наиболее широкое применение этот метод нашел в машиностроении, судостроении, инструментальной, станкостроительной и авиационной промышленности, а также в сфере услуг.

Непременным условием применения позаказного (поиздельного) метода является система открытия производственных заказов. В бухгалтерии на каждый заказ открывается Карточка учета заказа, в которую заносятся соответствующие затраты по данному заказу.

Особенность учета затрат по данному методу заключается в том, что затраты аккумулируются не за промежуток времени, а за полностью изготовленный заказ. Все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания срока изготовления заказа. Время составления фактической (отчетной) калькуляции может не совпадать со временем окончания отчетного периода.

В этом случае возникает необходимость расчета нормативной (сметной) ставки распределения косвенных расходов, которая рассчитывается как отношение суммы прогнозируемых (ожидаемых) косвенных расходов к прогнозируемой величине базы распределения.

Для разграничения затрат по отдельным заказам в развитие счета 20 «Основное производство» организуется аналитический учет по каждому заказу. Регистром аналитического учета является Карточка учета заказов.

В течение изготовления заказа по дебету счета 20 «Основное производство» на основании первичных документов по расходу основных материалов, начислению заработной платы производственных рабочих и т.п. отражаются прямые затраты по мере их осуществления в корреспонденции со счетами затрат.

Косвенные затраты учитываются по местам их возникновения и отражаются по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетами затрат. Включаются косвенные затраты в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) их распределения путем отнесения определенных сумм в дебет счета 20 «Основное производство» по соответствующим аналитическим счетам с кредита счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Если в соответствии с учетной политикой предприятия затраты, собранные в течение отчетного периода на счете 26 «Общехозяйственные расходы», как расходы периода не распределяются между производственными заказами и прямо относятся на себестоимость продаж (в дебет счета 90 «Продажи»), то выше описанным способом распределяются лишь ожидаемые общепроизводственные расходы, т.е. предполагаемый дебетовый оборот счета «Общепроизводственные расходы».

Фактическая себестоимость готового заказа калькулируется на соответствующем аналитическом счете к счету 20 «Основное производство», после чего Карточка учета заказа закрывается.

Для исчисления себестоимости одной единицы изделия из партии заказа используется метод простого одноступенчатого калькулирования, сущность которого заключается в следующем: фактическая себестоимость партии заказа делится на количество единиц изделий в этом заказе.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости применяется в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым (поточным) и крупносерийным характером производства, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на соответствующих этапах технологического процесса, называемых переделами. Каждый передел завершается выпуском промежуточного продукта-полуфабриката, а готовый продукт выходит на последнем переделе.

Указанные переделы и являются объектами учета затрат. При этом затраты учитываются не только по переделам, но и по видам продукции и статьям калькуляции.

Перечень переделов зависит от видов технологического процесса переработки продуктов, применяемого оборудования и характера выпускаемых полуфабрикатов и продукции. Соответственно, перечень переделов устанавливается отраслевыми инструкциями отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).

Попередельный метод широко используется на предприятиях цветной металлургии, нефтяной, нефтеперерабатывающей, химической, фармацевтической, текстильной, пищевой промышленности и других аналогичных отраслях.

Особенностями учета затрат в условиях попередельного метода является:

- организация аналитического учета к синтетическому счету 20 «Основное производство» для каждого передела;

- затраты учитываются по калькуляционным статьям, при чем прямые затраты учитываются по переделам, а внутри каждого передела – по видам продукции;

косвенные расходы учитываются по местам их возникновения и распределяются по переделам в зависимости от установленной базы распределения;

- обобщение затрат осуществляется по переделам безотносительно к отдельным видам продукции.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат и калькулирования себестоимости.

При бесполуфабрикатном варианте производится учет только затрат по каждому переделу. В бухгалтерском учете движение полуфабриката не отражается. Их движение от одного передела к другому контролируется бухгалтерией по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведется в цехах. В соответствии с таким порядком учета себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется, а лишь исчисляется себестоимость готового продукта.

При полуфабрикатном варианте движение полуфабрикатов из передела в передел оформляется бухгалтерскими записями, а себестоимость полуфабрикатов калькулируется после каждого передела, что позволяет определить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях его обработки. В данном случае в системе бухгалтерского учета ведется счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства».


В условиях попередельного метода применяются различные способы исчисления себестоимости готовой продукции.

Способ (метод) простого многоступенчатого калькулирования используется на предприятиях с массовым характером производства.

При отсутствии остатков нереализованной продукции расчет себестоимости единицы продукции следующим образом:

1) рассчитываются затраты, приходящиеся на одно изделие соответствующего передела, путем деления суммы производственных затрат каждого передела на количество выпущенных изделий этого передела:

затраты на одно изделие I передела = S1/K1, затраты на одно изделие II передела = S2/K2, (20) затраты на одно изделие III передела = S3/K3, ………………………………………………….

затраты на одно изделие n-го передела = Sn/Kn, где S1, S2, S3,..., Sn – производственные затраты соответствующего передела;

K1, K2, K3,..., Kn – количество выпущенных изделий в соответствующем переделе.

2) определяется себестоимость единицы продукции путем суммирования показателей, рассчитанных на первом этапе:

Sед = S1/K1 + S2/K2 + S3/K3 + … + Sn/Kn. (21) При наличии остатков нереализованной продукции расчет себестоимости единицы продукции осуществляется следующим образом:

Sед = S1/K1 + S2/K2 + S3/K3 + … + Sn/Kn + РП/Кр, (22) где S1, S2, S3,..., Sn – затраты соответствующего передела;

K1, K2, K3,..., Kn – количество выпущенных изделий в соответствующем переделе РП – расходы на продажу периода;

Кр – количество реализованных единиц продукции в отчетном периоде.

Метод ФИФО используется на предприятиях с серийным характером производства.

Он предполагает расчет условных единиц продукции, которая определяется как сумма общего количества изделий, начатых и завершенных в течение данного периода, и величины незавершенного производства, пересчитанного в условно-готовую продукцию.

Предполагается, что прямые материальные затраты осуществляются в момент запуска изделия в производство, а прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы, которые объединяются в общую группу, называемую затратами на обработку или добавленными затратами, распределяются равномерно в течение всего производственного цикла. Поэтому количество условных единиц продукции по материалам будет отличаться от количества условных единиц по добавленным затратам.

Подсчет условных единиц продукции осуществляется в три этапа.

На I этапе рассчитывается условно-готовая продукция в запасах незавершенного производства на начало периода по добавленным затратам. Условные единицы продукции по материальным затратам не учитываются, равны нулю, т. к. материальные затраты по ним были осуществлены в предыдущем периоде.

На II этапе определяется количество изделий, начатых и законченных за период, как разница между изделиями, запущенными в производство в данном периоде, и изделиями в остатках незавершенного производства на конец периода.

На III этапе рассчитывается условно-готовая продукция запасов незавершенного производства на конец периода по материальным затратам и добавленным затратам.

Степень завершенности (незавершенности) изделий определяют опытным путем соответствующие специалисты.

Способ исключения затрат на побочную продукцию применяется в производствах с комплексным использованием сырья и материалов (на предприятиях цветной металлургии, нефтяной, нефтеперерабатывающей, химической промышленности и других). Сущность способа заключается в том, что получаемые в комплексном производстве продукты подразделяются на основные и побочные. При определения себестоимости основной продукции затраты на побочные продукты исключаются по заранее установленным ценам и, соответственно, на побочные продукты калькуляция не составляется.

Разновидностью попередельного метода является попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости. Объектом учета затрат является отдельный процесс производства. Данный метод, как правило, применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, нефтяной, газовой и т.д.) и энергетике, где все производимые в данном периоде затраты относятся на конкретный процесс (процесс добычи нефти, выработки электроэнергии и т.п.). В условиях этого метода для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) используются способы простого одноступенчатого калькулирования и простого двухступенчатого калькулирования.

Первый способ используется в том случае, если у предприятия нет запасов готовой продукции (энергетические, транспортные предприятия). Если на предприятии имеется некоторое количество продукции, произведенной, но не реализованной покупателю, то на таких предприятиях (предприятия угольной промышленности) применяется способ простого двухступенчатого калькулирования.

Большое влияние на уровень себестоимости виду продукции, работ, услуг оказывает избранный организацией способ распределения накладных (общепроизводственных и общехозяйственных) расходов.

Согласно Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/08 от 06.10.2008г. № 106н способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности, подлежат раскрытию в учетной политике предприятия. Поскольку способ распределения накладных расходов между отдельными видами продукции, работ, услуг является существенным, то он должен быть установлен в качестве элемента учетной политики предприятия.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета от 31.10.2000г. № 94н расходы, учтенные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», списываются с кредита соответствующих счетов в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» (если вспомогательные производства производили работы и услуги на сторону), «Обслуживающие производства и хозяйства» (если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и услуги на сторону). Если на предприятии осуществляется производство нескольких видов продукции (работ, услуг), то указанные расходы распределяются пропорционально выбранной базе между отдельными видами продукции (работ, услуг).

При этом общехозяйственные расходы в зависимости от принятой на предприятии системы учета распределяются либо в составе накладных расходов одновременно с распределением общепроизводственных расходов, либо как самостоятельный вид накладных расходов.

В рамках одного предприятия могут применяться разные базы распределения для общепроизводственных и общехозяйственных расходов. В качестве базы распределения должен выбираться тот показатель, который наиболее точно соотносит накладные расходы с объектом калькулирования. Для этого необходимо учитывать особенности производственных и технических процессов на предприятии.

Накладные расходы могут распределяться между видами продукции (работ, услуг) следующим образом:

пропорционально прямым расходам на оплату труда (основная заработная плата);

пропорционально сумме прямых расходов на оплату труда и расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования;

пропорционально прямым материалам (расходу материалов на конкретный вид изделия;

пропорционально общей сумме прямых расходов (сырье и основные материалы, основная заработная плата производственных рабочих);

пропорционально общей сумме выручки и т.д.

Распределение накладных расходов пропорционально прямым расходам на оплату труда целесообразно для трудоемких отраслей;

пропорционально прямым материальным затратам - для материалоемких отраслей;

пропорционально общей сумме прямых расходов для отраслей, которые нельзя отнести ни к трудоемким, ни к материалоемким;

пропорционально общей сумме выручки - в том случае, когда накладные расходы составляют значительную долю в себестоимости продукции (работ, услуг).

Методика распределения накладных расходов состоит в следующем:

- рассчитывают коэффициент распределения путем отношения общей суммы накладных расходов за период к величине базы распределения;

он отражает, сколько накладных расходов приходится на один рубль ( или одну единицу) базы распределения;

- определяют долю накладных расходов, приходящуюся на конкретную продукцию (работу, услугу), путем умножения коэффициента распределения на величину соответствующего показателя базы распределения, соотносимую с конкретным объектом калькулирования.

При выборе базы распределения накладных расходов следует руководствоваться содержанием отраслевых инструкций по учету, планированию и калькулированию себестоимости, если таковые имеются;

при отсутствии таких рекомендаций – экономическим смыслом и особенностями производственной и коммерческой деятельности предприятия.

Литература: основная - 6, 7, 19, 23;

дополнительная - 1, 2, 5, 8, 13.

ЛЕКЦИЯ 8. Нормативный учет и система «Стандарт-кост»

Целью изучения данной темы является ознакомление с характеристикой нормативного учета и системы «Стандарт-кост»;

рассмотрение моделей нормативного учета и порядка записей по учету затрат по нормам и отклонениям от норм;

проведение анализа отклонений от нормативных затрат.

Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) обычно характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм, нормативов и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия.

Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов, которые устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции (работ, услуг).

Расчет калькуляции нормативной себестоимости осуществляется на основе составления нормативных карт, в которых перечисляются все технологические операции и по каждой из них приводятся данные по нормам расхода материалов, определяются разряд работы, норма времени и заработная плата. В нормативной карте также предусмотрены дополнительные графы для внесения изменений в нормы по мере получения извещений о них.


Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты можно было подразделить на расход по нормам и отклонениям от норм. Отклонения документируются и относятся на виновных лиц или финансовые результаты. Кроме этого, данные о выявленных отклонениях позволяют калькулировать фактическую себестоимость изделия.

Таким образом, нормативный метод предусматривает соблюдение следующих принципов:

предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на хозяйствующих субъектах норм, нормативов и смет;

ведение учета изменений действующих норм в результате совершенствования техники, технологии и организации производства;

учет фактических затрат с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;

установление и анализ причин отклонений от норм в местах их возникновения;

определение фактической себестоимости продукции (работ, услуг) как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Разработка стандартов (норм), составление стандартных (нормативных) калькуляций до начала производства и учет фактических затрат с выделением отклонений от стандартов (норм), систематизированных как совокупность, получила название системы «Стандарт кост».

Система «Стандарт-кост» возникла в США в начале 20 века. Название системы подразумевает себестоимость, установленную заранее:

«стандарт» - количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат:

«кост» - денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.

В основе системы «Стандарт-кост» лежит четкое, твердое установление норм стандартов затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других видов расходов, связанных с производством продукции, работ, услуг.

Расчет стандартной себестоимости имеет определенный алгоритм. Определяется перечень работ, приходящихся на данное изделие.

Стандартные затраты на труд (стандартные расходы на оплату труда) определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку оплаты труда.

Стандартные затраты материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный их расход. В качестве стандартных цен на материалы часто используются рыночные цены.

Одно из основных преимуществ системы «стандарт-кост» заключается в том, что при ее правильной постановке не требуется большой бухгалтерский штат, поскольку учитываются только отклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятие, тем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемкими становятся учет и калькулирование.

На основе системы «Стандарт-кост» был разработан нормативный метод в отечественной практике. Но между этими системами существуют и различия.

Учет по системе «Стандарт-кост» нерегламентирован, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. Нормативный метод регламентирован, разработаны общие и отраслевые нормы по расходу тех или иных ресурсов.

Отраслевые особенности и специфика отдельных производств влияют на выбор модели нормативного учета для каждого предприятия. При этом можно выделить три варианта организации нормативного учета затрат.

1. Учет по нормативным затратам. Фактические затраты определяют из следующего выражения:

Нормативные Отклонения от Фактические + = затраты нормативных затрат затраты (23) При этом варианте исходят из той предпосылки, что на счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей оценивают по нормативам (основные материалы, незавершенное производство, готовая продукция). Все выявленные отклонения по мере их возникновения, накапливаются и в конце отчетного периода присоединяются к нормативным затратам.

2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат. Этот вариант предусматривает отражение движения информации о затратах на производство в двух оценках:

по фактически сложившимся затратам и нормативной величине этих затрат, приходящихся на фактический объем произведенной продукции (оказанных услуг, выполненных работ):

Фактические затраты - Нормативные затраты = + Отклонения (24) 3. Учет смешанным способом (осуществляется в двух вариантах).

Первый вариант имеет наиболее широкое распространение. Однако с достаточной степенью достоверности учесть в течение отчетного периода все отклонения невозможно.

Нормативная себестоимость незавершенного производства на конец месяца исчисляется как разность между нормативной суммой затрат на производство и нормативной себестоимостью товарного выпуска. В результате все неучтенные в течение отчетного периода отклонения «оседают» в остатках незавершенного производства.

Второй вариант предполагает повседневный контроль за соблюдением норм основных затрат. Полученные в течение отчетного периода данные об отклонениях не обобщаются в регистрах бухгалтерского и не отражаются на счетах. Суммы отклонений от норм затрат определяются по каждой группе однородных изделий в пределах отчетного периода сопоставлением фактических затрат с оцененным объемом выпуска продукции по нормативной себестоимости. При этом незавершенное производство оценивается по нормативной себестоимости исходя из натуральных показателей балансов движения полуфабрикатов в производстве или описей незавершенного производства производственных подразделений.

Нормативное калькулирование применяется в сочетании с попередельным попроцессным, позаказным и поиздельным методами учета затрат и формирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат. Полный учет нормативных затрат предполагает нормирование как прямых статей затрат, так и косвенных (общепроизводственных). Неполный учет нормативных затрат является менее точными и менее трудоемким методом. При этом варианте под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним.

В практике отечественных предприятий наибольшее распространение получил смешанный вариант организации нормативного учета затрат.

Текущий учет затрат по нормам и отклонениям от норм ведут, как правило, только по прямым расходам (сырье и основные материалы, заработная плата производственных рабочих). Учет косвенных расходов (вспомогательные материалы, заработная плата обслуживающего и управленческого персонала и т.п.) в течение месяца осуществляется по фактически произведенным суммам, а отклонения от нормативных смет этих расходов определяются в конце месяца расчетным путем.

Важное значение для текущего учета отклонений от нормативных затрат имеют способы выявления отклонений и порядок их оформления.

По характеру оформления отклонения от норм расхода ресурсов подразделяются на три группы: документированные, расчетные и неучтенные.

Документированные отклонения от норм выявляются способом сигнального документирования и партионного раскроя.

Способ сигнального документирования состоит в том, что отклонение от нормативного расхода выявляется в каждом отдельном случае на основании первичных документов с особой пометкой (красной или синей чертой) на сверхлимитный отпуск материалов в целях исправления брака, восполнения утери деталей и т.п.

Метод партионного раскроя основан на том, что на каждую запускаемую в производство партию материалов выписывается особый документ - раскройный лист. Этот метод применяется, например, при раскрое кожевенных и текстильных материалов на обувных и швейных предприятиях, листового металла в машиностроении и т.д.

Расчетные отклонения выявляют путем сопоставления нормативного расхода ресурсов с их фактическим расходом. Этот способ обычно применяют в производствах с последовательными стадиями или процессами превращения материалов в готовую продукцию, в которых фактический расход сопоставляется с нормативным после выпуска продукции, а не в процессе ее производства.

Неучтенные отклонения возникают из-за недостатков в организации первичного учета и документирования операций по расходу ресурсов. Такие отклонения выявляются после проведения инвентаризации незавершенного производства. Инвентарный метод учета отклонений состоит в том, что фактический расход материалов за месяц (декаду, пятидневку, сутки или смену) на изготовленные изделия определяется с помощью инвентаризации неиспользованных в цехе материалов. Широкое распространение данный способ имеет на предприятиях машиностроения.

Учет затрат по нормам и отклонениям от норм определяется соответствующими бухгалтерскими проводками. Здесь действуют следующие правила:

все записи на счетах нормируемых статей затрат ведутся по нормам;

все отклонения фактических затрат от нормативных отражаются на специальном счете, где для отклонений по каждому виду затрат и характеру отклонений выделяется отдельный субсчет (например, по материалам отклонение по цене отражается на одном субсчете, а отклонение по количеству использованных материалов – на другом);

неблагоприятные отклонения (перерасход) отражаются по дебету соответствующих субсчетов дополнительной записью – на сумму перерасхода, а благоприятные (экономия) – по кредиту или могут отражаться на одной стороне соответствующего субсчета сторнировочной записью (красное сторно) – на сумму экономии.

Процесс вычисления разницы и определения причин между фактическими и нормативными затратами называется анализом отклонений. При этом анализируются только отклонения, превышающие установленный предприятием предел.

Все отклонения подразделяют на отклонения:

прямых материальных затрат;

прямых трудовых затрат;

общепроизводственных расходов.

На выявленные отклонения по различным показателям оказывают влияние, как правило, сразу несколько факторов.

Прямые материальные затраты зависят от объема производства продукции (работ, услуг), её структуры и изменения удельных затрат на отдельные изделия. Удельные материальные затраты (М) зависят, в свою очередь, от количества израсходованных материалов на единицу продукции (Км) и средней цены единицы материалов (Цм).

Общее отклонение прямых материальных затрат ( М):

М = М1 – М0 = Км1 Цм1 – Км0 Цм0, (25) где Км1, Км0 – фактическое и нормативное количество израсходованных материалов;

Цм1, Цм0 – фактическая и нормативная цена основных материалов.

Отклонение основных материалов по цене:

М(Ц) = (Цм1 – Цм0) Км1 = Цм Км1, (26) Цм – отклонение фактической цены основных материалов от нормативной цены.

где Отклонение основных материалов по количеству их использования:

М(К) = (Км1 – Км0) Цм0 = Км Цм0, (27) где Км – отклонение фактического расхода основных материалов от нормативного.

Прямые трудовые затраты (заработная плата основных производственных рабочих и начисления на неё) зависят от объема продукции, её структуры и уровня трудовых затрат на отдельные изделия. Уровень трудовых затрат на отдельные изделия (Т) определяется трудоемкостью (количеством труда в часах на 1 изделие) - (Кт)и уровнем оплаты труда за чел час (Цт).

Общее отклонение прямых трудовых затрат ( Т):

Т = Т1 – Т0 = Кт1 Цт1 – Кт0 Цт0, (28) где Кт1, Кт0 – фактическое и нормативное количество затраченного труда;

Цт1, Цт0 – фактическая и нормативная ставка оплаты труда.

Отклонение по ставке оплаты труда:

Т(Ц) = (Цт1 – Цт0) Кт1 = Цт Кт1, (29) где Цт – отклонение фактической ставки оплаты труда от нормативной.

Отклонение по производительности труда:

(К) = (Кт1 – Кт0) Цт0 = Кт Цт0, (30) где Кт – отклонение фактического количества затраченного труда от нормативного количества В составе общепроизводственных расходов (ОПР) выделяют постоянную (ОПРпост) и переменную (ОПРпер) части.

Стоимость постоянной составляющей охватывает заработную плату с начислениями цехового персонала, затраты материалов, топлива, энергии на обслуживание производственных подразделений (уборка, отопление, освещение), амортизационные отчисления производственных зданий, сооружений, инвентаря и прочих основных средств общепроизводственного назначения и т.д.

Стоимость переменной составляющей определяется, прежде всего, расходами по обслуживанию и эксплуатации машин и оборудования (за исключением амортизационных отчислений) и рассчитывается на основе ставки переменных расходов. Ставка переменных расходов устанавливается на предприятии относительно выбранной базы, например, затрат времени основных производственных рабочих (N):

ОПРпер = N ставка переменных расходов (31) Общее отклонение общепроизводственных расходов рассчитывается как сумма отклонений переменной и постоянной составляющих:

ОПР = ОПРпер + ОПРпост (32) Отклонение переменной составляющей зависит от изменения объема продукции (работ, услуг), вызывающее изменение выбранной базы общепроизводственных расходов (N):

ОПРпер = N ставка переменных расходов = = N1 ставка переменных расходов – N0 ставка переменных расходов, (33) где N1 – фактическая величина базы переменных общепроизводственных расходов;

N0 – нормативная величина базы переменных общепроизводственных расходов.

Далее в процессе анализа определяются отклонения по постоянной составляющей общепроизводственных расходов от нормативной сметы. Отклонения расходов определяются не в целом, а по отдельным входящим в неё позициям (статьям). При чем экономия по одним из них не покрывает перерасход по другим. Поэтому при анализе нельзя проводить взаимное погашение отклонений по статьям путём их суммирования.

При этом необходимо иметь в виду, что не всегда полученную экономию можно оценить как положительный фактор, а допущенный перерасход оценить отрицательно.

Экономия может быть связана с невыполнением намеченных мероприятий по обеспечению нормальных условий труда, технике безопасности, подготовке и переподготовке кадров и т.п. Перерасход, связанный с увеличением расходов по таре и упаковке продукции, может окупиться увеличением объема продаж.

А перерасход, обусловленный непроизводительными затратами (потери от простоев, потери от порчи и хищения материальных ценностей и т.д.), можно рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости продукции (работ, услуг).

По результатам анализа отклонений от нормативных затрат определяют направления и разрабатывают рекомендации по использованию выявленных резервов.

Литература: основная - 3, 7, 16, 23;

дополнительная - 4, 7, 8, 14.

ЛЕКЦИЯ 9. Цели и концепции систем подготовки смет и бюджетирования Целью изучения данной темы является рассмотрение концепции и видов сметных систем (бюджетов);

рассмотрение структуры и содержания Главного (генерального) бюджета предприятия;

осуществление сметного расчета показателей операционного бюджета;

ознакомление с организацией бюджетирования на предприятии.

Под бюджетированием в управленческом учете понимают процесс планирования будущей деятельности предприятия, результаты которой оформляются системой бюджетов (смет). Соответственно, бюджет (или смета) – это план.

Понятие «бюджета» имеет двойственное значение. С одной стороны, бюджет (смета) – это форма планового расчёта показателей. С другой стороны, бюджет (смета) – финансовый документ, созданный до выполнения предполагаемых действий, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходов, которые должны быть понесены в течение предстоящего периода.

Основные функции бюджета (сметы):

планирование операций, которое обеспечивает целенаправленное достижение целей предприятия. Планирование операций бывает как стратегическое, так и тактическое;

координирование различных видов деятельности и подразделений предприятия (бюджет побуждает производственные подразделения строить свою деятельность, принимая во внимание интересы предприятия в целом);

стимулирование руководителей всех уровней на достижение целей своих центров ответственности и целей всего предприятия;

контроль, представляющий систему наблюдения и оценку выполнения плана центрами ответственности путем сравнения фактически достигнутых результатов с данными бюджета (сметы);

средство обучения менеджеров, поскольку участие в составлении бюджетов (смет), менеджеры имеют возможность изучить деятельность своих подразделений и взаимосвязь одних центров ответственности с другими.

Бюджетное (сметное) планирование включает два этапа:

1. планирование – определение будущих целей на основе расчета смет;

2. мониторинг – контроль и наблюдение за выполнением сметных (плановых) показателей.

В бухгалтерском управленческом учете бюджеты (сметы) классифицируются по ряду признаков:

по срокам составления: периодические (текущие), оперативные и непрерывные (скользящие);

по назначению: операционные и финансовые;

по методам разработки: фиксированные (статичные) и гибкие;

по уровню детализации: Главный (генеральный) и частные.

Периодический бюджет (смета) - бюджет, разрабатываемый на год. Годовой бюджет делится на кварталы и месяцы, т.е. оперативные бюджеты.

С помощью оперативных бюджетов (смет) осуществляется контроль за деятельностью всех структурных подразделений предприятия.

Непрерывный бюджет (смета) – бюджет, разработка которого состоит в добавлении бюджета на предстоящий период как только истекает срок предыдущего периода, за счет чего обеспечивается непрерывность процесса планирования.

Операционный бюджет (смета) – бюджет, отражающий плановый уровень показателей основной деятельности предприятия. Включает в себя бюджет о прибылях и убытках, который формируется на основе таких бюджетов, как бюджет продаж, бюджет производства, бюджет материально-производственных запасов, бюджеты затрат в разрезе различных видов ресурсов.

Операционный бюджет является основой для разработки финансового бюджета.

Финансовый бюджет (смета) – план того, какой станет финансовая отчетность при условии выполнения бюджетов текущей основной деятельности предприятия и удовлетворения ее потребностей в финансировании. Он состоит из бюджета капитальных вложений, бюджета движения денежных средств и прогнозного баланса.

Фиксированный (статичный) бюджет – бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности предприятия, т.е. доходы и расходы планируются исходя только из одного уровня объема продаж.

Гибкий бюджет (смета) – бюджет, который составляется для определенного диапазона уровня деловой активности предприятия, т.е. им предусматривается несколько альтернативных вариантов объема продаж. Для каждого возможного уровня продаж определяется соответствующая сумма затрат.

Главный (генеральный) бюджет – бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия и скоординированный по всем его подразделениям или функциям. Цель Главного (генерального) бюджета – объединить и суммировать сметы и планы различных подразделений предприятия (центров ответственности), которые представляют собой частные бюджеты (сметы).

Главный бюджет представляет собой систему взаимосвязанных бюджетов (смет) и описывает в структурированной форме план предприятия относительно продаж, производства, расходов по ним и других финансовых и нефинансовых операций в планируемом периоде. Он включает два блока: операционный бюджет и финансовый бюджет. В свою очередь, операционный и финансовый бюджеты состоят из ряда частных бюджетов (рис.1).



Pages:     | 1 || 3 | 4 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.