авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ БИБЛИОТЕКА РОССИИ

КОНФЕРЕНЦИИ, КНИГИ, ПОСОБИЯ, НАУЧНЫЕ ИЗДАНИЯ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 |

«ПРАКТИЧЕСКАЯ бухгалтерия С.А. Уткина РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ: бухгалтерский и налоговый учет ...»

-- [ Страница 5 ] --

Начисление отпускных с учетом ЕСН за счет созданного резерва отражено записью:

Д т сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» К т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — 140 800 руб.

По окончании года корректируется сумма резерва до кредитово го сальдо, равного 38 400 руб.:

Д т сч. 20 «Основное производство» К т сч. 96 «Резервы предсто ящих расходов» — 25 600 руб. [38 400 руб. – (153 600 руб. – – 140 800 руб.)].

Если организация приняла решение относить в следующем году расходы на оплату отпусков работников по мере их начисления не посредственно на себестоимость продукции (работ, услуг), то саль до резерва на начало следующего года списывается в декабре теку щего года на увеличение финансового результата (письмо Минфи на России от 21 января 1998 г. № 04 02 14).

При определении суммы резерва по итогам отчетного периода в расчет принимаются суммы фактических расходов на оплату труда и ЕСН без учета расходов на обязательное пенсионное страхова ние работников, которые признаны неналоговым платежом.

Пример 27. Если у организации в бухгалтерском и налоговом уче те не различались суммы плановых и фактических расходов на плату труда текущего периода, то в налоговом учете создание и использо вание резерва выглядит следующим образом.

Организация создала резерв в налоговом учете в размере 134 400 руб. [(10 000 руб. + 10 000 руб. 12%) 12 мес.]. Фактиче ские выплаты отпускных с учетом ЕСН, кроме обязательного пенсион ного страхования, составили 123 200 руб. (110 000 руб. 1,12), сумма оценки неиспользованного отпуска с учетом ЕСН, кроме обязатель 170 Резерв на предстоящую оплату отпусков ного пенсионного страхования составила 33 600 руб. (30 000 руб.

1,12). По окончании года уточняем сумму созданного резерва. Она составляет 100 800 руб. (134 400 руб. – 33 600 руб.). Затем сумму уточненного созданного резерва (102 600 руб.) сравниваем с суммой фактических расходов — 100 800 руб. В состав расходов дополни тельно включается сумма 22 400 руб. (123 200 руб. – 100 800 руб.).

Таким образом, всего в составе расходов по данной статье за год будет учтено 156 800 руб. (134 400 руб. + 22 400 руб.).

ВНИМАНИЕ! Сумма оплаты переходящих на следующий год отпусков (т.е. если отпуск предоставлен на период декабрь — ян варь), начисленная в предыдущем году, учитывается за счет резер ва, начисленного в предыдущем году.

В бухгалтерском учете сальдо по счету резерва на отпуска за кон кретный отчетный год следует вести до тех пор, пока за этот конк ретный год отпуск не используют все работники организации, под которых оставлен резерв. После этого остатки резерва списывают ся на счет учета прочих доходов и расходов.

В соответствии со ст. 124 ТК РФ отпуск может быть перенесен на срок не более 12 месяцев после окончания того рабочего года, за который он предоставляется. Если в нарушении трудового законо дательства между работодателем и работником достигнуто согла шение о переносе отпуска на более поздний период, то, исполняя требования достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтер может оставить числиться сумму такого резерва в балансе до мо мента использования отпуска. Кроме того, ст. 126 ТК РФ преду смотрена замена ежегодного отпуска денежной компенсацией, ко торая выплачивается за счет созданного резерва.

Учитывая возможность переноса на следующий год остатка ре зерва на оплату отпусков, расходы на отпуск, перенесенный на сле дующий год, в том числе компенсации, должны производиться за счет резерва.

В целях налогообложения п. 7 ст. 255 НК РФ дает право на вос становление суммы остатка резерва по истечении установленного для использования отпуска года. Если работник использует отпуск в более поздний срок, то уменьшение налоговой базы на эти сум мы вряд ли будет признано правомерным.

Резерв на ремонт основных средств Резерв на ремонт основных средств Порядок создания резерва на ремонт основных средств (в том числе арендованных) в целях бухгалтерского учета определен п. Методических указаний по учету основных средств. Формирова ние единого резерва происходит исходя из сметной стоимости ре монта на год с ежемесячным отчислением в резерв 1/12 плановой суммы расходов на ремонт.

Остатки кредитового сальдо, выявленные на конец отчетного года, сторнируются, дебетовые списываются на издержки обраще ния. Если на конец года в организации есть объект с длительным сроком ремонта, то остаток резерва на ремонт основных средств можно не сторнировать. По окончании ремонта излишне начис ленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчет ного периода.

Формирование резерва на ремонт основных средств в целях на логообложения установлен ст. 324 НК РФ.

Размер отчислений рассчитывается исходя из совокупной сто имости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для це лей налогообложения. Совокупная стоимость определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало нало гового периода, в котором образуется резерв. Норматив отчисле ний в резерв налогоплательщика определяется исходя из периодич ности осуществления ремонта основных средств, частоты замены элементов основных средств (узлов, деталей, конструкций) и смет ной стоимости ремонта. Существует ограничение суммы резерва — она не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Если у организации есть основные средства, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ре монта, то предельный размер отчислений в резерв может быть уве личен на сумму дополнительных отчислений на финансирование особо сложных и дорогих видов ремонта. Сумма дополнительных отчислений определяется исходя из общей сметной стоимости ка 172 Резерв под снижение стоимости материалов питального ремонта, поделенной на количество лет, между кото рым происходит такой ремонт.

Формирование резерва на ремонт не по всем, а только по не скольким объектам основных средств не разрешается (письмо Мин фина России от 20 июня 2005 г. № 03 03 04/1/8).

Если организация создает резерв на ремонт основных средств, то в течение года в состав расходов, уменьшающих налоговую ба зу по налогу на прибыль, включаются только суммы отчислений в резерв. Фактически произведенные расходы на ремонт в течение всего года списываются за счет средств резерва. Только по окон чании года, если сумма фактических расходов превышает сумму резерва, сумму превышения списывают в уменьшение налоговой базы (Постановление Президиума ВАС РФ от 5 апреля 2005 г.

№ 14184/04).

Резерв под снижение стоимости материалов Пунктом 25 ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина Рос сии от 9 июня 2001 г. № 44н, предусмотрена возможность создания резерва под снижение стоимости материально производственных запасов, который образуется на разницу между их текущей рыноч ной стоимостью и фактической себестоимостью, если фактическая себестоимость выше текущей рыночной стоимости. Резерв обра зуется в конце года за счет финансовых результатов организации.

Обоснованность создания резерва в определенной сумме должна быть подтверждена расчетами. При этом необходимо принимать во внимание события после отчетной даты.

Резервирование применяется ко всем МПЗ, товарам, готовой продукции, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо их текущая рыноч ная стоимость снизилась.

На конец года организация определяет величину снижения сто имости МПЗ до их текущей рыночной стоимости по каждой еди нице учета и начисляет резерв.

В бухгалтерском балансе стоимость материалов показывается за вычетом суммы созданного резерва.

Резерв по сомнительным долгам Главой 25 НК РФ не предусмотрено ни признание в качестве расходов создаваемого резерва под снижение стоимости материаль ных ценностей, ни учет доходов, признаваемых организацией по мере его восстановления. В результате различий отражения резер ва под снижение стоимости материальных ценностей в бухгалтер ском и налоговом учете возникают постоянные разницы.

Резерв по сомнительным долгам Сомнительный долг — это дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством, бан ковской гарантией).

Пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бух галтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, предусмот рена возможность создания резервов по сомнительным долгам.

Решение о создании резервов по сомнительным долгам должно быть закреплено в приказе об учетной политике организации на соответствующий год.

Задолженность, возникшая в результате выплаты аванса постав щику, не может участвовать в создании резерва (письмо Минфина России от 15 октября 2003 г. № 16 00 14/316), а также задолжен ность, возникшая из договоров уступки права требования, задол женность по суммам невозвращенных займов и иная подобная за долженность.

Таким образом, фактически в бухгалтерском учете резервы со здаются по долгам, учтенным на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и частично на счете 76 «Расчеты с разными дебито рами и кредиторами» (в части расчетов за товары, работы, услуги).

Для отнесения задолженности к сомнительным долгам необ ходимо наличие документов, подтверждающих сумму задолжен ности:

договор купли продажи или договор поставки продукции (то варов, выполнения работ, оказания услуг) с указанием сро ков расчетов;

174 Резерв по сомнительным долгам акт приемки передачи выполненных работ, оказанных услуг;

акт инвентаризации дебиторской задолженности;

переписка с должником (необходимы доказательства отсут ствия гарантии погашения просроченной задолженности).

Резерв формируется за счет отчислений в него сумм сомнитель ных долгов, выявленных в ходе инвентаризации расчетов. Вели чина отчислений в резерв определяется исходя из оценки плате жеспособности должника и степени вероятности погашения им долга.

Приняв решение о создании резерва, бухгалтер должен проана лизировать информацию, отраженную в акте по форме № ИНВ 17, в целях выявления сомнительных долгов, связанных с расчетами за товары (работы, услуги).

Выявив сомнительные долги, нужно определить величину от числений в резерв по каждому такому долгу. Для этого бухгалтер должен на основании имеющихся документов оценить вероятность погашения долга. Чем больше эта вероятность, тем меньше сумма отчислений в резерв.

При списании задолженности по причине истечения срока ис ковой давности (или в случае признания ее нереальной для взыс кания) источником списания в первую очередь является создан ный резерв (Д т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» К т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»). Для этого необ ходимо наличие следующих подтверждающих документов:

решение арбитражного суда о признании организации деби тора банкротом;

решение суда об отказе в иске дебитору;

справка органов МВД России о невозможности розыска де битора.

При недостаточности величины созданного резерва оставшаяся сумма долга (в части, превышающей резерв) списывается непо средственно на финансовые результаты в составе внереализацион ных расходов (Д т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К т сч. 62 «Рас четы с покупателями и заказчиками»).

Если до конца года, следующего за годом создания резерва, ка кие либо суммы резерва оказались неиспользованными, то при составлении годовой отчетности организации необходимо присо Резерв по сомнительным долгам единить эти суммы к финансовому результату (Д т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» К т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»).

В конце года после присоединения неизрасходованных сумм резерва по сомнительным долгам к финансовому результату и про ведения инвентаризации дебиторской задолженности организация вновь может создать резерв по сомнительным долгам (письмо Мин фина России от 12 июля 2004 г. № 03 03 05/3/55).

Главой 25 НК РФ предусмотрено создание организациями ре зервов по сомнительным долгам, отчисления в которые уменьша ют налоговую базу по налогу на прибыль (включаются в состав вне реализационных расходов — подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ).

При этом резервы по сомнительным долгам могут создавать только те организации, которые исчисляют налог на прибыль ме тодом начисления, а также создание таких резервов должно быть предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения.

Закон № 58 ФЗ внес изменения в порядок формирования ре зервов по сомнительным долгам, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. Ранее резервы в налоговом учете можно было создавать по любым долгам, кроме долгов, образовавшихся в связи с невыплатой процентов, напри мер, в сумму резерва можно было включить задолженность по до говору займа, если она не была погашена заемщиком в срок, уста новленный договором (постановление ФАС Московского округа от 21 июля 2005 г. № КА А40/6628 05). При этом суд исходил из того, что в НК РФ сомнительный долг рассматривается как любая просроченная задолженность и без ограничений.

После вступления в силу поправок, внесенных Законом № 58 ФЗ в п. 1 ст. 266 НК РФ, сомнительным долгом признается не любая за долженность, а лишь та, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Таким образом, в 2005 г. при формировании резервов по сомни тельным долгам в налоговом учете (как и в бухгалтерском) мож но учитывать только просроченную задолженность покупателей за поставленные им товары (выполненные работы, оказанные услуги). Любые иные долги (даже если они просрочены и ничем не обеспечены) при создании резервов приниматься в расчет не должны.

176 Резерв по сомнительным долгам Изменения вступили в силу в июле 2005 г. Поэтому при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за I квартал и за полугодие 2005 г. организация могла создавать резервы по старым правилам, включая в них любые долги. Но уже при расчете налоговой базы за 9 месяцев 2005 г. (за январь — июль — для тех, кто уплачивает еже месячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли) сумма резерва должна быть посчитана по новым пра вилам.

Статья 266 НК РФ содержит четкий порядок формирования ре зервов по сомнительным долгам для целей налогообложения при были:

в сумму резерва в налоговом учете включаются только долги со сроком возникновения от 45 дней. Причем задолженность со сроком возникновения от 45 до 90 дней включительно вно сится в сумму резерва в размере 50%, а долги со сроком воз никновения свыше 90 дней — в полном объеме;

максимальная величина резерва, которую можно признать в целях налогообложения, — 10% величины выручки отчетно го (налогового) периода (без учета НДС).

В отличие от правил бухгалтерского учета в гл. 25 НК РФ нет норм, обязывающих восстанавливать неиспользованные суммы резерва. Пункт 5 ст. 266 НК РФ предусматривает возможность пе ренесения суммы резерва, не использованной в отчетном (налого вом) периоде, на следующий отчетный (налоговый) период.

В учетной политике организация имеет право предусмотреть создание резервов по сомнительным долгам для целей только на логового или только бухгалтерского учета (письмо Управления МНС России по г. Москве от 24 марта 2004 г. № 26 12/20568).

Рассмотрим порядок формирования резервов по сомнительным долгам в налоговом учете.

1. По окончании отчетного (налогового) периода проводится инвентаризация дебиторской задолженности в целях выявления сумм сомнительной и безнадежной задолженности.

По результатам инвентаризации формируются данные о деби торской задолженности по следующим группам:

сомнительная задолженность со сроком возникновения свы ше 90 дней;

Реклама сомнительная задолженность со сроком возникновения от до 90 дней (включительно);

безнадежные долги (т.е. долги, подлежащие списанию).

Дебиторская задолженность при формировании резерва учиты вается в полной сумме, включая НДС (письма Минфина России от 9 июля 2004 г. № 03 03 05/2/47, МНС России от 5 сентября 2003 г.

№ ВГ 6 02/945).

2. Рассчитывается сумма резерва, использованного в отчетном периоде на погашение убытков от списания безнадежной задолжен ности, и определяется неиспользованный остаток резерва.

3. Определяется сумма резерва, создаваемого в следующем от четном (налоговом) периоде (с учетом ограничения в размере 10% суммы выручки).

4. Полученная сумма резерва сравнивается с неиспользован ным остатком резерва. Если сумма резерва превышает остаток, то организация доначисляет резерв, включая сумму доначисления в состав внереализационных расходов. Если сумма резерва меньше неиспользованного остатка, то организации необходимо умень шить резерв с отнесением разницы в состав внереализационных доходов.

В случае превышения созданного резерва в налоговом учете над суммой резерва по данным бухгалтерского учета образуется по стоянная разница, приводящая к постоянному налоговому акти ву. В случае превышения созданного резерва в бухгалтерском уче те над суммой резерва по данным налогового учета образуется постоянная разница, приводящая к постоянному налоговому обя зательству.

Реклама Реклама — информация, распространяемая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение вни мания к объекту рекламирования, формирование или поддержа ние интереса к нему и его продвижение на рынке (ст. 3 Федераль ного закона от 13 марта 2006 г. № 38 ФЗ «О рекламе»).

178 Реклама Согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) или реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

В п. 4 ст. 264 НК РФ приведен закрытый перечень рекламных рас ходов, которые можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли без каких либо ограничений. В этот перечень включены:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая из готовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок продаж, комнат образцов и де монстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспониро вании.

Закон № 58 ФЗ дополнил перечень ненормируемых реклам ных расходов затратами на изготовление брошюр и каталогов, в ко торых содержится информация о товарах, реализуемых организа цией.

Рекламные расходы, отсутствующие в названном перечне, спи сывают в уменьшение налогооблагаемого дохода в пределах нор матива, который составляет 1% от выручки организации (выручка рассчитывается с учетом всех поступлений от реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав без учета НДС и акцизов) (письмо Минфина России от 7 июня 2005 г. № 03 03 01 04/1/310).

Пример 28. Нормируемые рекламные расходы ООО «Экси» за 2006 г. составили 920 000 руб., выручка от реализации товаров в 2006 г. составила 10 450 000 руб. (в том числе НДС — 1 594 068 руб.) Норматив рекламных расходов составил 88 559 руб. [(10 450 000 руб. – – 1 594 068 руб.) 1%]. Следовательно, при уменьшении налого Санкции за нарушение договорных обязательств облагаемого дохода за 2006 г. ООО «Экси» может списать только 88 559 руб., оставшуюся часть рекламных расходов в размере 3441 руб.

(92 000 руб. – 88 559 руб.) при налогообложении прибыли в расчет не берется.

ВНИМАНИЕ! Раздача сувениров ограниченному списку участ ников презентации или закрытой для свободного посещения вы ставки, а также дегустация, проведенная для определенной груп пы, рекламой не является (письмо Минфина России от 16 августа 2005 г. № 03 04 11/205).

Распространенный повод для спора с налоговыми органами — это учет дорогостоящих рекламных стендов или образцов продук ции, которые служат более одного года. По формальным призна кам стенды отвечают всем признакам основных средств.

По мнению налоговых органов, затраты на покупку рекламных стендов надо включать в состав рекламных расходов через аморти зационные отчисления. (письмо Минфина России от 25 апреля 2003 г. № 04 02 05/3/35). Для организации это невыгодно, посколь ку рекламные расходы, будучи косвенными, полностью уменьша ют прибыль текущего периода. Срок же полезного использования основного средства составляет несколько лет. Если цена вопроса ве лика, то решать его придется в суде. В данном случае арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков (постановле ния ФАС Поволжского округа от 9 июня 2005 г. № А55 9804/04 43, ФАС Уральского округа от 14 января 2005 г. № Ф09 5757/04 АК).

Судебные органы считают, что имущество, используемое для рек ламы, не может считаться основным средством. И его стоимость подлежит единовременному списанию на рекламные расходы.

Санкции за нарушение договорных обязательств На основании ст. 265 НК РФ к расходам, уменьшающим нало говую базу по налогу на прибыль организаций, относятся штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, при знанные должником или присужденные судом, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

180 Санкции за нарушение договорных обязательств В соответствии со ст. 330 ГК РФ штрафы и пени квалифициру ются как неустойка, т.е. предусмотренная законом или договором сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неис полнения (ненадлежащего исполнения) обязательств. Возмещение убытков и уплата неустойки являются формами ответственности за нарушение обязательств, установленной ст. 394 ГК РФ.

Суммы штрафов, пеней и неустоек включаются в налоговую базу по НДС, поскольку такие средства являются денежными средства ми, связанными с оплатой реализованных товаров (письмо Мин фина России от 21 октября 2004 г. № 03 04 11/177). Исчисление НДС с суммы средств, поступивших за нарушение обязательств, предусмотренных договором поставки товаров (работ, услуг), ос вобожденных от НДС, не производится (п. 2 ст. 162 НК РФ), а так же в отношении товаров (работ, услуг), местом реализации кото рых в соответствии со ст. 147, 148 НК РФ не является территория Российской Федерации.

Затраты организаций, связанные с выплатой процентов за пользование чужими денежными средствами в условиях необосно ванного обогащения, согласно ст. 1102 и 1107 ГК РФ не являются санкциями за нарушение договорных обязательств и не соответ ствуют понятию убытка (ущерба), установленного в ст. 15 ГК РФ.

Следовательно, затраты организаций по оплате процентов, начис ленных за пользование чужими средствами, на основании ст. 265 и 270 НК РФ не включаются в состав расходов, учитываемых для це лей налогообложения прибыли.

Фиксируя в договоре размер и порядок взимания штрафных санкций, важно обратить внимание на точность формулировок. До статочно часто стороны указывают, что в случае нарушения какого либо условия договора (срока оплаты, условий о количестве товара, объеме работ и т.п.) стоимость поставляемого товара или выполня емых работ пересчитывается по новой цене. Однако данная форму лировка не позволяет однозначно определить, меняются в этом слу чае обязательства покупателя по оплате товара или они остаются прежними, но дополнительно возникают обязательства по оплате штрафных санкций. Несмотря на то что и в первом, и во втором случае суммарные денежные обязательства по договору равны, на логовые обязательства сторон значительно различаются.

Санкции за нарушение договорных обязательств Различия в налогообложении сумм, полученных в качестве санк ций за нарушение условий договора и в качестве доплаты по догово ру, представлены в таблице.

Дата признания доходов Вид доходов (расходов) Вид платежа (расходов) в налоговом учете у продавца у покупателя у продавца у покупателя Неустойка Внереализа Внереализа Дата призна Дата призна ционные ционные ния санкций ния санкций доходы расходы должником должником или дата или дата вступления вступления в силу реше в силу реше ния суда ния суда Доплата Доходы от Расходы на Дата призна Дата призна по договору реализации приобретение ния в налого ния в налого вследствие товаров товаров вом учете вы вом учете рас изменения (работ, услуг) (работ, услуг) ручки за от ходов на при цены груженные обретение товары (вы товаров (вы полненные полненных работы, работ, оказан оказанные ных услуг) услуги) Как видно из таблицы, в зависимости от того, как причитающие ся продавцу дополнительные выплаты поименованы в договоре, различаются и моменты возникновения, и суммы налоговых обя зательств. Стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), учи тываемых покупателем в составе расходов, связанных с производ ством и реализацией, может формировать у него незавершенное производство, а сумма выплаченной неустойки учитывается в со ставе внереализационных расходов единовременно.

Таким образом, для целей налогообложения прибыли штра фы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, признанные или подлежащие уплате на основании решения су да, у кредитора учитываются в составе внереализационных дохо дов (п. 3 ст. 250 НК РФ). Дата, когда суммы санкций будут при 182 Санкции за нарушение договорных обязательств знаны в налоговом учете, зависит от того, какой метод учета дохо дов и расходов применяет организация кредитор. Если организа ция использует кассовый метод, то суммы санкций за нарушение договорных обязательств включает в налоговую базу на дату их фактического получения (п. 2 ст. 273 НК РФ). Если же организа ция кредитор применяет метод начисления, указанные суммы включаются в налоговую базу либо на дату признания их долж ником, либо на дату вступления в законную силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Кроме того, в ст. 317 НК РФ опреде лено, что налогоплательщики, учитывающие доходы и расходы методом начисления, отражают причитающие суммы в соответ ствии с условиями договора. Если же в договоре размер штраф ных санкций или возмещения убытков не установлен, у налого плательщика не возникает обязанности по начислению внереа лизационных доходов.

Таким образом, доходы в виде штрафных санкций за нарушение условий договора учитываются для целей налогообложения при были в случае, если:

одна из сторон нарушила условия заключенного договора;

в договоре установлен порядок определения размера штраф ных санкций и они признаны должником, либо право на их получение подтверждено решением суда, вступившим в за конную силу.

Сторона, которая нарушила договорные обязательства (долж ник), суммы признанных ею или подлежащих уплате на основании решения суда штрафов, пеней или иных санкций за нарушение до говорных обязательств, включает в состав внереализационных рас ходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Дата, когда соответствующие суммы включаются в налоговую базу, зависит от метода учета доходов и расходов, применяемого должником. Так, если организация должник использует метод на числения, указанные суммы включаются в налоговую базу на дату их признания должником или на дату вступления в законную силу решения суда (подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ);

если же должник приме няет кассовый метод — на дату уплаты суммы неустойки кредитору (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Скидки Скидки Организация может предоставлять скидки на продаваемые то вары, выполненные работы, оказанные услуги.

Скидки могут быть предоставлены:

до реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг);

после реализации товаров (выполнения работы, оказания услуг).

При предъявлении скидки, предоставленной до момента реализа ции товаров (выполнения работ, оказания услуг) не нужно делать ка ких либо корректировок в первичных документах. И в бухгалтер ском, и в налоговом учете выручка отражается в сумме, которую должен заплатить покупатель, т.е. с учетом скидки (п. 6.5 ПБУ 9/ «Доходы организации» и п. 2 ст. 249 НК РФ). При этом НДС также начисляется на стоимость товара, уменьшенную на величину скид ки (п. 1 ст. 154, ст. 166 НК РФ).

Цена на один и тот же товар, проданный разным покупателям, не должна отличаться более чем на 20% (п. 3 ст. 40 НК РФ). Целесооб разно документально подтверждать расчеты отклонений и среднего уровня цен, применяемых организацией. Так, в постановлении ФАС Северо Западного округа от 7 июля 2003 г. № А56 36999/02 указано на то, что налоговый орган не имел права сравнивать договорные цены с рыночными, поскольку не исследовал уровень цен, которые применяет организация. Согласно п. 11 ст. 40 НК РФ, определяя ры ночную цену, нужно использовать официальные источники инфор мации. Судебные органы, как правило, считают, что такими источ никами являются заключения экспертов. В постановлении ФАС Во сточно Сибирского округа от 4 марта 2004 г. № А78 3354/03 С2 20/ 119 Ф02 616/04 С1 суть спора — рыночная цена на аренду магази на. В документах, которые представили стороны, уровень цен не со впадал. В результате судьи назначили экспертизу и потребовали рас считать для фирмы налоги исходя из выводов экспертов.

Скидки, предоставленные после момента реализации товаров, можно разделить на два вида:

1) скидки, предоставляемые в отчетном периоде признания до хода;

184 Скидки 2) скидки, предоставляемые в налоговом периоде, следующем за периодом признания дохода от реализации.

По мнению специалистов Минфина России, при предоставле нии скидок на реализованные раннее товары внесение исправле ний в первичную документацию не требуется. Достаточно докумен тов, подтверждающих выполнение условий, дающих право на скид ку и справки расчета бухгалтера, позволяющих в отчетном периоде отразить в учете изменение результатов деятельности по прошлым периодам.

Если скидка предоставляется в текущем периоде, то в бухгал терском учете производятся сторнировочные записи и корректи руется раннее отраженная выручка (п. 6.5 ПБУ 9/99).

Если по условиям договора скидка предоставляется в следу ющем периоде, то в бухгалтерском учете скидка отражается как вне реализационный расход. Налоговая база по НДС пересчитывается за прошлые периоды, и подается уточненная декларация с учетом изменившейся цены на сумму скидок и соответствующей ей сум мы НДС. Аналогично рассчитывается и отражается налоговая ба за по налогу на прибыль (письма МНС России от 25 июля 2002 г.

№ 02 3 08/84 Ю216 и от 25 января 2005 г. № 02 1 08/@).

Необходимо разграничивать случаи предоставления скидок и прощения долга. Если договором не предусмотрена возможность изменения цены, то изменение задолженности по инициативе од ной из сторон с юридической точки зрения будет рассматриваться как операция по прощению долга. В этом случае сумма долга не может уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Если договором прямо предусмотрено, что новая цена договора распространяется на весь товар, поставленный с начала действия договора, то налоговые последствия такого изменения цены дого вора строятся на основании ст. 54 НК РФ (т.е. организация должна внести исправления в налоговые декларации периодов реализации ценностей, так как в этих периодах произошло искажение величи ны налоговой базы). Если же соглашением срок действия новой цены не указан, то он принимается только на последующие постав ки с момента подписания соглашения. Если организация наруша ет указанный порядок (производит пересчет задолженности не с Скидки момента подписания соглашения за отгруженный ранее товар), то такая скидка рассматривается как безвозмездная передача имуще ственного права. В таком случае в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ сумма скидки не может быть учтена в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль (письмо ФНС России от 25 октября 2005 г. № 02 1 08@).

В бухгалтерском учете, если скидка договором не предусмотрена либо безосновательно предоставлена за прошлые поставки, частич ное прекращение обязательства покупателя по оплате продукции вследствие прощения долга на основании п. 2 ПБУ 10/99 признает ся расходом организации (Д т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»).

По сумме прощенного долга признается постоянное налоговое обязательство (подп. 4, 7 ПБУ 18/02). Для целей исчисления НДС прощение долга признается безвозмездной передачей. При исполь зовании учетной политики «по отгрузке» НДС в этом случае уже начислен, «по оплате» — после предоставления скидок необходи мо начислить в бюджет НДС, содержащийся в сумме скидок (в бух галтерском учете начисление НДС осуществляется за счет сфор мированного раннее источника (Д т сч. 76 «Расчеты с разными де биторами и кредиторами», субсчет «НДС» К т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»)).

В соответствии с изменениями, внесенными в ст. 265 НК РФ Законом № 58 ФЗ, с 2006 г. продавец может учитывать сумму пре доставленной скидки в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в том периоде, когда принимается решение о предостав лении скидки (т.е. выполняются условия заключенного договора) без уточнения с бюджетом по предыдущим периодам. Это не отно сится к операциям прощения долга, речь идет только о предостав лении скидок.

Пример 29. ОАО «Меркурий» продает товар ООО «Генуя» по цене 54 руб. за единицу, в том числе НДС — 8,2 руб. Договором поставки предусмотрено, что если в течение календарного года общее коли чество приобретенного товара превысит 1500 ед., то цена за едини цу товара составит 50 руб., в том числе НДС — 7,6 руб. для всех ра нее приобретенных партий товара.

186 Скидки В октябре 2005 г. ООО «Генуя» закупило 350 ед. товара. Сумма ре ализации составила 18 900 руб. (350 ед. 54 руб./ед.). В ноябре и декабре — 650 ед. Сумма реализации помесячно в ноябре и декабре составила 35 100 руб. (650 ед. 54 руб./ед.). В декабре установ ленный лимит в 1500 ед. был превышен и составил 1650 ед. (350 ед. + + 650 ед. + 650 ед.). ОАО «Меркурий» и ООО «Генуя» составили акт о достижении условий, при которых покупателю предоставляется скид ка. Сумма скидки составила 6600 руб. [(54 руб./ед. – 50 руб./ед.) 1650 ед.].

В бухгалтерском учете ОАО «Меркурий» хозяйственные операции будет отражены следующим образом.

1. Отражена реализация товара без учета скидки:

Д т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К т сч. 90 «Себестоимость продаж» — 89 100 руб.

2. Начислен НДС с суммы реализованного товара:

Д т сч. 90 3 «НДС» К т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», суб счет «Расчеты по НДС» — 13 592 руб.

3. Покупателями оплачен приобретенный товар:

Д т сч. 51 «Расчетные счета» К т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 89 100 руб.

4. После подписания акта о достижении условий предоставления скидок методом «красное сторно» отражено уменьшение стоимости реализации товара в результате предоставления скидки:

Д т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К т сч. 90 «Себестоимость продаж» — 6600 руб. (сторно).

5. Методом «красное сторно» отражено уменьшение стоимости начисленного НДС:

Д т сч. 90 3 «НДС» К т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», суб счет «Расчеты по НДС» — (6600 руб. : 118% 18%) = 1007 руб. (сторно).

6. Сумма предоставленной скидки возвращена покупателю на рас четный счет:

Д т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К т сч. 51 «Рас четные счета» — 6600 руб.

Руководствуясь требованиями налоговых органов, ОАО «Мерку рий» представило уточненную налоговую декларацию по НДС, в кото рой в начисленный НДС за октябрь 2005 г. был уменьшен на 214 руб.

Служебные собаки. Сопровождение бухгалтерской программы...

[(54 руб./ед. – 50 руб./ед.) 350 ед.) : 118% 18%, за ноябрь и де кабрь уменьшен на 397 руб. [(54 руб./ед. – 50 руб./ед.) 650 ед. :

: 118% 18%].

Налог на прибыль по итогам 2005 г. должен быть уменьшен на 1346 руб. [(54 руб./ед. – 8,2 руб./ед.) – (50 руб./ед. – 7,6 руб./ед.) (350 ед. + 650 ед. + 650 ед.) 24%)].

Служебные собаки Расходы по приобретению, содержанию, обучению служебных собак и щенков в бухгалтерском учете принимаются в порядке, ус тановленном для счета 11 «Животные на выращивании и откорме»

(для молодняка) и счета 01 «Основные средства» (для собак, исполь зуемых по служебному назначению) (письмо Минфина России от 8 декабря 2004 г. № 07 05 16/78). Таким образом, взрослые служеб ные собаки являются отдельными инвентарными объектами учета основных средств.

Данный порядок учета применим к тем организациям, которые целенаправленно занимаются подготовкой и содержанием служеб ных животных как постоянно эксплуатируемых в целях ведения производственной деятельности единиц.

Кроме того, расходы на содержание и обучение служебных со бак и щенков, если это непосредственно предопределено особыми уставными задачами и спецификой деятельности организации, мо гут учитываться в целях налогообложения в составе материальных расходов на приобретение работ и услуг производственного харак тера, выполняемых структурными подразделениями налогопла тельщика.

Сопровождение бухгалтерской программы и правовой базы данных Организации, использующие справочно правовые системы, за ключают с соответствующими организациями договоры на инфор мационное обслуживание этих систем.

188 Сотовая связь Если производится информационное пополнение справочно правовых систем, то расходы организации признаются в том отчет ном периоде, в котором они имели место. Факт оказания инфор мационных услуг должен подтверждаться актом приемки переда чи выполненных работ (оказанных услуг).

Если же осуществляется обновление самой программы (установ ка новой версии), что влечет за собой качественное изменение про граммного продукта, расходы организации подлежат отнесению на счет 97 «Расходы будущих периодов» (увеличивают стоимость про граммы) с последующим списанием на затраты в течение срока ис пользования программы.

Для целей налогового учета расходы по сопровождению бухгал терской программы и правовой базы данных включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Сотовая связь Согласно подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на почтовые, теле фонные и иные подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров, электронной почты, информационных систем относятся к прочим расходам на производство и реализацию.

В составе прочих расходов налогоплательщика на производство и реализацию могут быть учтены расходы на приобретение услуг сото вой связи, если они отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Таким образом, расходы на приобретение услуг сотовой связи должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, их размер должен быть экономически обоснован, а также подтвержден первичными документами (договорами на ока зание услуг связи, детализированными счетами операторов связи).

Критерием экономической обоснованности затрат на приобре тение услуг сотовой связи для целей налогообложения являются должностные инструкции с указанием обязанностей использовать сотовый телефон в служебных целях. Причем работникам должен быть установлен лимит расходов на использование сотовой связи, превышение которого подлежит возмещению работником за счет собственных средств. После возмещения затраты на оплату услуг Специальная и форменная одежда связи можно учесть в расходах для целей налогообложения в пол ном объеме, но сумму возмещения нужно включить в доходы от реализации. Данная позиция отражена в письме Минфина России от 23 мая 2005 г. № 03 03 01 04/1/275.

В письме от 7 декабря 2005 г. № 03 03 04/1/418 Минфин России указал, что допустимо учитывать для целей налогообложения при были оплату телефонных переговоров работников в официально установленные выходные и праздничные дни и в период отпуска, если такие переговоры были вызваны производственной необхо димостью.

Специальная и форменная одежда Специальная одежда выдается работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением (ст. 209, 212 ТК РФ). Форменная и специальная одеж да может предоставляться работнику для использования только на работе (в этом случае право собственности на одежду остается у предприятия) или в личное постоянное пользование (тогда право собственности на одежду переходит к работнику).

В свою очередь, форменная одежда не защищает работников от каких либо вредных факторов, а показывает принадлежность со трудника к организации. Требование о ношении форменной одеж ды может быть установлено как законодательством, так и решени ем руководства организации.

Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специ ального оборудования и специальной одежды, утвержденным при казом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135 н на предпри ятиях учет спецодежды должен вестись на отдельном субсчете 10. «Специальная одежда на складе» и счете 10.11 «Специальная одеж да в эксплуатации».

Согласно п. 20, 21 названных Методических указаний предпри ятие в целях снижения трудоемкости работ должно производить единовременное списание стоимости специальной одежды, срок 190 Специальная и форменная одежда эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 ме сяцев, в дебет соответствующих счетов учета затрат на производст во в момент ее передачи сотрудникам.

В п. 20, 21 названных Методических указаний установлен поря док списания специальной одежды следующим образом: стоимость специальной одежды сроком полезного использования более 12 ме сяцев погашать линейным способом исходя из сроков полезного использования специальной одежды, предусмотренных типовыми отраслевыми нормами.

Если работодатель приобретает специальную одежду в случаях, предусмотренных законодательством, то затраты на ее приобрете ние в зависимости от срока эксплуатации и стоимости учитывают ся при налогообложении прибыли:

в составе материальных расходов (в полной сумме по мере вво да в эксплуатацию) на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ;

через амортизационные отчисления, причем сроки устанав ливаются на основании постановления Минтруда России от 30 октября 1997 г. № 71а. Если порядок списания спецодеж ды в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает, то воз никают временные разницы.

Приобретение, хранение, стирка, чистка, ремонт, дезинфекция и обезвреживание средств индивидуальной защиты работников осу ществляются за счет средств работодателя (ст. 221 ТК РФ) в составе прочих расходов на основании п. 49 ст. 264 НК РФ.

Рассмотренный порядок относится к случаям, когда выданная работникам спецодежда является собственностью организации, подлежит возврату при увольнении. Если же спецодежда выдается бесплатно и остается в личном пользовании работников, то сто имость такой спецодежды в соответствии с п. 5 ст. 255 НК РФ отно сится к расходам на оплату труда (письмо Минфина России от 20 июня 2005 г. № 03 03 04/1/6). При этом на такие суммы расхо дов не начисляются ЕСН, НДФЛ и НДС. В отношении НДС пози ция поддержана Минфином России в письме от 18 октября 2004 г.

№ 03 04 11/170.

Аналогичный порядок действует и в отношении форменной одеж ды. Необходимость обеспечения работников форменной одеждой определена законодательством в отношении отдельных видов го Суммовые разницы по кредитам и займам сударственной службы, охраны и т.п. (Федеральный закон от 14 ап реля 1999 г. № 77 ФЗ «О ведомственной охране», ГОСТ Р 50762—95, утвержденный постановлением Госстандарта России от 5 апреля 1995 г. № 198.

С 2006 г. затраты на приобретение форменной одежды органи зация может включить в расходы на оплату труда, если ее выдача предусмотрена законодательством либо коллективным договором или соглашением (п. 5 ст. 255 НК РФ). Если выданная на основа нии норм коллективного или трудового договора спецодежда оста ется у работников и после увольнения, она также включается в рас ходы на оплату труда (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Если выдача форменной одежды не предусмотрена ни законо дательством РФ, ни коллективным договором, а выдается по ини циативе организации, то затраты на ее приобретение для целей на логообложения учесть нельзя.

Суммовые разницы по кредитам и займам С 1 января 2006 г. в состав нормируемых расходов помимо про центов включаются и суммовые разницы по обязательствам, выра женным в условных денежных единицах. Пункт 1 ст. 269 НК РФ по зволяет рассчитать предельный размер процентов двумя способами.

Первый способ. Необходимо сравнить процентную ставку по за емным средствам со ставкой рефинансирования Центрального бан ка РФ, увеличенной в 1,1 раза (по рублевым кредитам, а с 1 января 2006 г. и по займам в условных денежных единицах), или 15% годо вых (по валютным кредитам). Если при изменении ставки рефи нансирования договор не предусматривает изменения ставки по кредиту, то, чтобы рассчитать максимальный уровень процентов, надо применять ставку рефинансирования, установленную на мо мент получения кредита. Если же при изменении ставки рефинан сирования договор предусматривает изменение ставки и по креди ту, то расчет норматива нужно производить исходя из ставки, кото рая действует на дату признания расходов в виде процентов.

Если организация при расчете налога на прибыль использует метод начисления, проценты по заемным средствам признаются 192 Суммовые разницы по кредитам и займам либо на конец отчетного периода, либо на дату погашения долга — в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 272 НК РФ).

Организации, которые рассчитывают налог на прибыль кассовым методом, проценты учитывают в расходах в момент уплаты (ст. НК РФ).

Второй способ нормирования заключается в проверке того, со ответствуют ли проценты по полученному кредиту, средней сумме процентов, начисленных в том же отчетном периоде по другим кре дитам. В данном случае нужно брать лишь те кредиты, которые выданы в одной валюте, на одни и те же сроки, под аналогичные обеспечения и в сопоставимых суммах. Процент по кредиту счита ется в пределах норматива, если не отклоняется более чем на 20% от среднего процента по всем сравниваемым кредитам.

Согласно разъяснениям, данным Минфином России в письме от 25 ноября 2004 г. № 03 03 01 04/1/147, разницы, возникающие из за изменения курса условных единиц, по основной сумме долга суммовыми не признаются. Это обусловлено тем, что согласно п. ст. 250 и подп. 51 п. 1 ст. 265 НК РФ суммовые разницы возникают при расчетах за реализованные товары (работы, услуги) и имуще ственные права. При получении и погашении кредитов реализации не происходит (подп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ).

До 1 января 2006 г. отрицательная разница по основной сумме долга учитывалась как плата за пользование займом в расходах в пределах норматива. А положительную разницу включали полно стью в состав внереализационных доходов. При этом в соответствии с п. 8 ст. 272 и п. 6 ст. 271 НК РФ отрицательные и положительные разницы по основной сумме долга должны признаваться на конец каждого из отчетных периодов, в течение которых длится договор займа, а также на момент его погашения.

С 1 января 2006 г. суммовые разницы по обязательствам, выра женным в условных денежных единицах по установленному согла шением сторон курсу, нормируются в том же порядке, что и про центы по займам. Это нововведение распространяется не только на отрицательные, но и на положительные суммовые разницы. Соот ветственно проценты, начисленные по займу, выраженному в услов ных единицах, можно уменьшить на сумму положительной разницы по основной сумме долга.

Суммовые разницы по кредитам и займам Пример 30. ЗАО «Князь» 1 февраля 2006 г. заключило договор займа на 5000 у. е. под 11% годовых сроком на 1 мес. Одна условная единица по договору равна 1 евро. В этот же день сумма займа в руб левом эквиваленте поступила на счет ЗАО «Князь». Сумма займа и на численные по нему проценты были возвращены заимодавцу 28 фев раля 2006 г.

Курс евро на 1 февраля 2006 г. составил 35 руб. за 1 евро, а на 28 февраля 2006 г. — 36 руб. за 1 евро. Ставка рефинансирования Банка России на момент выдачи займа и до окончания срока действия договора не менялась и составляла 12%.

В бухгалтерском и налоговом учете ЗАО «Князь» хозяйственные операции отражены следующим образом.

1. При заключении договора займа 1 февраля 2006 г.:

Д т сч. 51 «Расчетные счета» К т сч. 66 «Расчеты по краткосроч ным кредитам и займам» — 175 000 руб. (5000 у. е. 35 руб. за 1 евро).

2. Отражены проценты за февраль 28 февраля 2006 г.:

Д т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К т сч. 66 «Расчеты по крат косрочным кредитам и займам» — 1518,90 руб. (5000 у. е. 36 руб. за 1 евро 11% 28 дн. : 365 дн.).

3. Отражено возвращение займа 28 февраля 2006 г.:

Д т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» К т сч. 51 «Расчетные счета» — 180 000 руб. (5000 у. е. 36 руб. за 1 евро).

4. Перечислены проценты заимодавцу:

Д т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» К т сч. 51 «Расчетные счета» — 1518,90 руб. (5000 у. е. 36 руб. за 1 ев ро 11% 28 дн. : 365 дн.).

5. Отражена отрицательная суммовая разница:

Д т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К т сч. 66 «Расчеты по крат косрочным кредитам и займам» — 5 000 руб. (180 000 руб. – – 175 000 руб.).

6. По окончании I квартала 2006 г. бухгалтер рассчитал предель ную сумму процентов (включая суммовую разницу), которую можно включить в расходы для целей налогообложения. Она составила:


1 772,05 руб. (175 000 руб. 12% 1,1 28 дн. : 365 дн.).

Так как фактически сумма процентов, начисленная по договору, составила 1518,90 руб., отрицательная суммовая разница по займу — 194 Тара 5000 руб., итого общая сумма — 6518,90 руб. Поскольку предельная сумма процентов меньше 6518,90 руб., на расходы бухгалтер списал только 1772,05 руб.

Разницы по процентам, начисленным по займам в условных еди ницах, считаются суммовыми, поскольку соответствуют критери ям, данным в п. 111 ст. 250 и подп. 51 п. 1 ст. 265 НК РФ. Как до 1 января 2006 г., так и после этой даты такие суммовые разницы на дату оплаты процентов учитываются у заемщика в общеустановлен ном порядке в составе внереализационных доходов и расходов со ответственно. Требования п. 1 ст. 269 НК РФ о нормировании на суммовые разницы по процентам не распространяются.

Тара Тара принимается к учету по фактической себестоимости с уче том всех расходов, связанных с ее приобретением. Организация может принять решение в бухгалтерском учете вести учет тары по учетным ценам, но только в случае большой номенклатуры тары и ее быстрой оборачиваемости. Учетные цены устанавливаются на основании п. 80 Методических указаний по учету материально про изводственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н. Возникающая разница между факти ческой себестоимостью и учетной стоимостью тары списывается на финансовый результат со счетов учета фактических затрат (при изготовлении тары в самой организации) или со счетов расчетов (если тара приобретается у сторонней организации) (п. 166 Мето дических указаний по учету материально производственных за пасов).

Бухгалтерский учет тары ведется по видам тары и определяется порядком формирования цены затаренной ценности:

стоимость тары может как включаться в продажную цену то вара, так и выставляться покупателю отдельно;

тара может быть однооборотной (одноразовой), многооборот ной, возвратной и невозвратной.

Товары В целях налогообложения возможность учета тары по учетным ценам не предусмотрена. Согласно п. 3 ст. 254 НК РФ стоимость воз вратной тары исключается из общей суммы расходов на приобрете ние материальных ценностей по цене ее возможного использования или реализации. Таким образом, в налоговом учете стоимость мате риальных ценностей, приобретенных в такой таре, должна умень шиться на оценочную стоимость тары и тогда в целях налогообло жения учитывается стоимость меньшая, чем фактические затраты.

Стоимость невозвратной тары на основании п. 3 ст. 254 НК РФ включается в стоимость приобретаемых материальных ценностей.

Товары Стоимость приобретения товаров в бухгалтерском учете опреде ляется аналогично стоимости материалов. Исключение сделано для организаций торговли, которым п. 13 ПБУ 5/01 «Учет материально производственных запасов», утвержденным приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, разрешено расходы по доставке то варов до центральных складов, произведенных до момента передачи товаров в продажу, включать в состав расходов на продажу.

Законом № 58 ФЗ внесены изменения в порядок формирова ния стоимости товаров.

Формирование стоимости товаров в бухгалтерском и налоговом учете представлено в следующей таблице.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Контрактная Учетная стоимость Стоимость приоб стоимость товаров товаров ретения товаров.

(без учета НДС) (п. 6 ПБУ 5/01) Прямые расходы, признаваемые на момент реализации (письмо МНС Рос сии от 05.09. № ВГ 6 02/945@), подп. 3 п. 1 ст. 268, 32 НК РФ) 196 Товары Продолжение табл.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Командировоч Учетная стоимость Косвенные расходы ные расходы, если товаров в составе издержек командировка (п. 6 ПБУ 5/01) обращения (ст. связана с приоб НК РФ) ретением конкрет ных ценностей Суточные, сверх Учетная стоимость Не учитываются Возникают установленного товаров (подп. 38 п. 1 постоянные норматива (п. 6 ПБУ 5/01) ст. 270 НК РФ) положитель ные разницы Таможенные рас Учетная стоимость Косвенные расхо ходы, информа товаров ды в составе издер ционно консуль (п. 6 ПБУ 5/01) жек обращения тационные и по (ст. 320 НК РФ) среднические расходы Суммовые разни Внереализационные Внереализационные цы после приня доходы (расходы) доходы (расходы) (п. 111 ст. 250, тия товаров (п. 12 ПБУ 10/99) подп. 51 п. 1 ст. к учету НК РФ) НДС, не приня Внереализационные Не учитывается Возникают тый к зачету по расходы за исключением постоянные правилам гл. 21 (п. 6 ПБУ 5/01) случаев, преду положитель НК РФ смотренных п. 2 ные разницы ст. 170 НК РФ Расходы на до Учетная стоимость Прямые расходы, ставку товаров товаров (п. 6 ПБУ учитываемые в со до своего склада 5/01) или подлежат ставе издержек об распределению ращения и подле на остаток нереали жащие распреде зованных товаров лению на остаток (п. 6, 13 ПБУ 5/01) нереализованных товаров (ст. НК РФ) Товары Продолжение табл.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Расходы на до В составе издержек Косвенные расходы ставку товаров обращения в составе издержек со склада до мес обращения, не рас та реализации пределяемые на ос татки нереализо ванных товаров (ст. 320 НК РФ) Расходы по стра Учетная стоимость Отдельная группа Возникают хованию приоб товаров (п. 6 ПБУ косвенных расхо временные ретаемых товаров 5/01) или в составе дов. Учитываются налогооблага издержек обраще в уменьшение на емые разницы ния (без распреде логооблагаемой ления на остаток базы по налогу на непроданных прибыль (ст. 263, товаров) (п. 6, 13 п. 6 ст. 272 НК РФ) ПБУ 5/01) Расходы на упла Учетная стоимость Внереализацион Возникают ту процентов по товаров (п. 6 ПБУ ные расходы временные заемным средст 5/01) или в составе (подп. 2 п. 1 ст. 265 налогооблага вам, начисленные издержек обраще НК РФ) емые разницы до момента при ния (без распреде нятия товаров ления на остаток к учету: непроданных това — в пределах ров) (п. 6, 13 ПБУ ограничений, 5/01) установленных ст. 269 НК РФ;

— сверх ограниче Учетная стоимость Не учитываются Возникают ний, установлен товаров (п. 6 ПБУ (ст. 269 НК РФ) постоянные ных ст. 269 НК РФ 5/01) или в составе положитель издержек обраще ные разницы ния (без распреде ления на остаток непроданных това ров) (п. 6, 13 ПБУ 5/01) 198 Товары Окончание табл.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Расходы на упла Операционные Внереализацион ту процентов по расходы ные расходы заемным средст (п. 11 ПБУ 1 0/99, (подп. 2 п. 1 ст. вам, начисленные п. 15 ПБУ 15/01) НК РФ) после принятия товаров к учету:

– в пределах огра ничений, установ ленных ст. НК РФ – сверх ограниче Операционные Не учитываются Возникают ний, установлен расходы (ст. 269 НК РФ) постоянные ных ст. 269 НК РФ (п. 11 ПБУ 10/99, положитель п. 15 ПБУ 15/01) ные разницы Поскольку транспортные расходы признаются прямыми расхо дами, то доходы от реализации товаров можно уменьшить не на всю сумму транспортных расходов, а только на ту их часть, которая от носится к реализованным товарам.

В ст. 320 НК РФ определен алгоритм распределения транспорт ных расходов на стоимость реализованных товаров и остатки това ров на складе.

Расчет осуществляется в следующем порядке.

1. Определяется сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце.

2. Определяется стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров, не реализованных на конец месяца.

3. Рассчитывается средний процент как отношение суммы транспортных расходов к стоимости товаров.

4. Определяется сумма транспортных расходов, относящаяся к ос татку товаров, не реализованных на конец месяца, как произведение среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.

Товары Организациям предоставлено право самостоятельно выбирать метод оценки покупных товаров при их реализации из четырех воз можных вариантов:

1) по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

2) стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

3) средней стоимости;

4) стоимости единицы товара.

Применяемый организацией метод оценки товаров должен быть закреплен в приказе об учетной политике для целей бухгалтерско го и налогового учетов.

Порядок налогового учета доходов и расходов по торговым опе рациям рассмотрим на примере.

Пример 31. По данным налогового учета организации:

остаток товаров на начало месяца — 240 000 руб.;

стоимость товаров, приобретенных за месяц, — 600 000 руб.;

стоимость товаров, реализованных за месяц, — 720 000 руб.;

остаток транспортных расходов на начало месяца — 15 000 руб.;

сумма транспортных расходов за месяц — 30 000 руб.

Рассчитаем сумму транспортных расходов, которую можно спи сать в состав расходов в текущем месяце.

1. Определим общую сумму транспортных расходов, подлежащую распределению: 45 000 руб. = 15 000 руб. + 30 000 руб.

2. Определим остаток товаров, не реализованных на конец меся ца: 120 000 руб. = 240 000 руб. + 600 000 руб. – 720 000 руб.

3. Рассчитаем средний процент: 0,054 = 45 000 руб. : (720 000 руб. + + 120 000 руб.).

4. Определим сумму транспортных расходов, приходящуюся на остаток товаров, не реализованных на конец месяца: 6480 руб. = = (120 000 руб. 0,054).

5. Определим сумму транспортных расходов, которую можно спи сать в состав расходов: 38 520 руб. = (45 000 руб. – 6480 руб.).

ВНИМАНИЕ! Главой 25 НК РФ не установлено особых правил, касающихся учета убытка от реализации покупных товаров. В том случае, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы от реализации товаров оказались меньше суммы расходов, связанных 200 Транспортные расходы. Услуги с приобретением и реализацией товаров, полученный убыток в пол ном объеме учитывается при определении налоговой базы по на логу на прибыль.


Транспортные расходы По мнению Минфина России (письмо от 21 июня 2006 г. № 03 11/103), если в договоре поставки отражено, что покупатель сверх цены компенсирует транспортные расходы, то сумма компен сации будет являться доходом организации поставщика. Расходы на плату поставщиком доставки груза являются расходами, умень шающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Затраты на доставку не включаются только организациями, оказывающи ми транспортно экспедиционные услуги (посредниками).

Согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 30 июня 2003 г.

№ 87 ФЗ «О транспортно экспедиционной деятельности» клиент в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, обязан уплатить причитающиеся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента.

Поэтому эти расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов экспедитора согласно п. 9 ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 30 марта 2005 г. № 03 04 114/69).

В данном случае и сумма возмещения клиентом транспортных рас ходов экспедитора не должна включаться в доходы организации, оказывающей экспедиционные услуги, поскольку это предусмот рено подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Для документального подтверждения транспортных расходов необходимо наличие товарно транспортной накладной по унифи цированной форме, утвержденной постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78, а также формы № 3 «Путевой лист легкового автомобиля».

Услуги В соответствии с ч. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, Услуги осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объе ме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки не завершенного производства.

Данный порядок предусмотрен только для налогоплательщиков, оказывающих услуги. Существенным признаком услуги является то, что согласно п. 5 ст. 38 НК РФ результат деятельности реализу ется и потребляется в процессе осуществления деятельности.

ВНИМАНИЕ! Еще одним квалифицирующим признаком услу ги является отсутствие материального результата. Данный признак является основным, отличающим услугу от работы, так как в соот ветствии с п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потреб ностей организации или физических лиц.

В письме Управления МНС России по г. Москве от 27 февраля 2001 г. № 03 12/9955 представлен перечень видов деятельности, которые относятся в целях налогообложения в качестве услуг:

по хранению;

экспедиторские услуги;

услуги по перевозке;

образовательные услуги;

услуги телефонной связи;

услуги автостоянок;

посреднические услуги.

Также признаются услугами:

деятельность арендодателя по предоставлению имущества в аренду (Решение Верховного Суда РФ от 24 февраля 1999 г.

№ ГКПИ 98 808);

деятельность заказчика застройщика по техническому над зору (письмо МНС России от 21 февраля 2003 г. № 03 1 08/638/ 17 Ж751);

туристические услуги (письмо Управления МНС России по г. Москве от 9 января 2003 г. № 24 11/1752);

предоставление за плату объектов интеллектуальной собствен ности (постановление ВАС РФ от 2 августа 2005 г. № 2617/05).

202 Уступка права требования ВНИМАНИЕ! Если отнесение осуществляемой деятельности к услугам сомнительно, то лучше в общеустановленном порядке рас пределить прямые расходы на остатки незавершенного производ ства. В этом случае споров с налоговыми органами не будет.

Уступка права требования Операции по уступке права требования регламентируются ст. 382—390 ГК РФ. Так, в соответствии со ст. 382 ГК РФ право (тре бование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу (без согласия должника, если иное не предусмотрено договором). Кредитор, который передает право требования, именуется цедентом, а лицо, которому передает ся это право, — цессионарием. Право требования переходит к цес сионарию в полном объеме, т.е. в размере обязательств должника.

Цедент обязан передать цессионарию копии договоров купли про дажи, акты сверок, счета фактуры, накладные. При этом, во пер вых, у цедента погашается дебиторская задолженность покупателя за отгруженный ему товар (выполненные работы, оказанные услу ги), во вторых, цедент передает право требования этой задолжен ности цессионарию. Передача оформляется актом уступки права требования.

В бухгалтерском учете при заключении с третьим лицом согла шения об уступке права требования по обязательству, связанному с оплатой товаров (работ, услуг), доходы от реализации права требо вания отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы»

в составе операционных доходов.

По дебету счета 91 в составе операционных расходов отражают ся расходы, связанные с уступкой права требования (стоимость ре ализованного права требования, равная дебиторской задолженно сти по первоначальному договору).

Если организация определяет выручку для целей исчисления НДС «по оплате», то в момент уступки права требования долга тре тьему лицу ей необходимо начислить и уплатить в бюджет НДС со стоимости реализованных товаров (работ, услуг).

При этом нужно учитывать два правила:

Уступка права требования 1) НДС уплачивается исходя из полной стоимости реализован ных товаров (работ, услуг) независимо от того, что фактически орга низация может уступить долг третьему лицу за меньшую сумму (п. ст. 155 НК РФ);

2) обязанность уплатить НДС в бюджет возникает в периоде за ключения соглашения об уступке права требования независимо от фактического поступления средств от нового кредитора.

Если организация определяет выручку для целей исчисления НДС «по отгрузке», то НДС со стоимости реализованных товаров (работ, услуг) уплачивается по мере отгрузки товаров (работ, услуг).

В момент уступки права требования (в момент реализации деби торской задолженности за отгруженные товары, работы, услуги) НДС в бюджет повторно не уплачивается.

При уступке права требования, которое вытекает из обязатель ства, не связанного с реализацией облагаемых налогом товаров (работ, услуг), объект обложения НДС у предприятия не возникает.

Для целей исчисления налога на прибыль доходы от реализации прав требования учитываются в составе доходов от реализации (вы ручки от реализации) (п. 1 ст. 249 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг) признается дата их реализации независимо от фактического поступления денежных средств в оп лату.

Поэтому в момент отгрузки товара (выполнения работ, оказа ния услуг) организация отражает в своем налоговом учете выручку от реализации указанных товаров (работ, услуг), исходя из их дого ворной стоимости (без учета НДС).

В дальнейшем в момент уступки права требования долга треть ему лицу организация отражает в своем налоговом учете доход от уступки права требования (выручку от реализации права требова ния) (п. 5 ст. 271 НК РФ). Стоимость реализованной дебиторской задолженности (стоимость реализованных товаров, работ, услуг) учитывается организацией в составе расходов.

Как правило, права требования уступаются по цене, меньшей стоимости реализованных товаров (работ, услуг). Убыток от реали зации прав требования принимается для целей налогообложения в порядке, установленном ст. 279 НК РФ.

204 Уступка права требования Порядок признания убытка от реализации права требования за висит от того, когда происходит уступка: до наступления срока пла тежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), или после этой даты.

Если право требования налогоплательщик продавец уступает до наступления срока платежа, предусмотренного договором о реали зации товаров (работ, услуг), то отрицательная разница между сум мой дохода от реализации права требования долга и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налого плательщика.

Размер убытка для целей налогообложения не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст. 269 НК РФ (т.е. исходя из ставки Банка России, ум ноженной на 1,1) по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования за период от даты уступки до даты плате жа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 279 НК РФ).

Пример 32. ООО «Гексар» в январе 2006 г. по договору поставки от 10 января 2006 г. отгрузило ООО «Звезда» продукцию на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). По условиям договора срок оплаты наступает 31 января 2006 г. 15 января 2006 г. ООО «Гек сар» подписало с ООО «Плюс» соглашение об уступке права требова ния поставки с ООО «Звезда» за 101 000 руб. Убыток от уступки права требования составил 17 000 руб.

Период с даты уступки (15 января) до даты платежа в соответствии с условиями договора поставки (31 января) составляет 16 дней. Став ка рефинансирования Центрального банка РФ на 15 января 2006 г. — 13% (0,13) (условно).

Рассчитаем сумму процентов, которую уплатило бы ООО «Гексар», взяв взаймы 101 000 руб. на 16 дней: 633 руб. (101 000 руб. 0, 1,1 : 365 дн. 16 дн.).

Таким образом, по данной сделке сумма убытка, принимаемая для целей налогообложения, составит 633 руб.

Оставшаяся сумма убытка в размере 16 367 руб. (17 000 руб. – – 633 руб.) для целей налогообложения не принимается.

Учет процентов при нецелевом использовании заемных средств Если организация уступает право требования после наступления срока платежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), то убыток по сделке уступки права требования при нимается для целей налогообложения в полном объеме.

При этом согласно п. 2 ст. 279 НК РФ убыток включается в со став внереализационных расходов частями:

50% — на дату уступки права требования;

50% — по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Пример 33. Используем условия предыдущего примера. Пред положим, соглашение об уступке права требования было подписано 16 февраля 2006 г.

Тогда полученный убыток в размере 17 000 руб. включается в со став внереализационных расходов полностью, но не сразу, а по час тям:

16 февраля — 8500 руб. (17 000 руб. 50%) и через 45 дней — 2 апреля — 8500 руб. (17 000 руб. 50%).

Учет процентов при нецелевом использовании заемных средств В случае невыполнения заемщиком условия кредитного догово ра о целевом использовании суммы кредита кредитор вправе потре бовать от заемщика досрочного возврата суммы кредита и уплаты причитающихся процентов, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 814, п. 2 ст. 819 ГК РФ), а также отказаться от дальнейшего кредитования заемщика по договору (п. 3 ст. 821 ГК РФ).

Таким образом, проценты, взыскиваемые при досрочном воз врате кредита, включают как проценты за период фактического пользования кредитом, так и проценты, рассчитанные за период с момента возврата до дня, когда сумма кредита должна была быть возвращена в соответствии с условиями договора (п. 16 Постанов ления Пленумов ВАС и ВС РФ от 8 октября 1998 г. № 13/14 «О прак тике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными сред ствами»).

206 Финансовые вложения Финансовые вложения Порядок учета финансовых вложений регулируется ПБУ 19/02, ут вержденным приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н.

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финан совых вложений необходимо одновременное выполнение следу ющих условий:

наличие документов, подтверждающих право на финансовые вложения и получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

возможность подтвердить способность приносить экономи ческие выгоды (получение процентов, дивидендов, доходов от продажи по более высокой цене, использование для пога шения обязательств);

переход к организации финансовых рисков, связанных с фи нансовыми вложениями;

финансовые вложения принимаются к учету по первоначаль ной стоимости.

Порядок определения первоначальной стоимости для целей бух галтерского и налогового учетов представлен в таблице.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Приобретение за плату (денежными средствами) Цена приобрете Включаются в пер Включаются в пер ния, информаци воначальную стои воначальную стои онные (консульта мость финансовых мость финансовых ционные услуги), вложений вложений вознаграждения (п. 9 ПБУ 19/02) (п. 3 ст. 279, п. посредническим ст. 280 НК РФ) организациям Проценты по кре Включаются в пер Внереализацион Возникают дитам и займам воначальную стои ные расходы временные в пределах норма мость финансовых (ст. 272 НК РФ) налогооблага тива, а также сум вложений емые разницы мовые разницы, (п. 9 ПБУ 19/02) возникающие до момента поста новки на баланс Финансовые вложения Продолжение табл.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Проценты по кре Включаются в пер Не учитываются Возникает дитам и займам воначальную стои (ст. 269 НК РФ) постоянная сверх установлен мость финансовых разница ного норматива вложений (п. 9 ПБУ 19/02) Приобретение за плату (оплата неденежными средствами) Если передаются Стоимость опреде По остаточной на Возникает по договору мены ляется исходя из логовой стоимости постоянная стоимости, по кото выбывающего иму разница рой при сравнимых щества (п. 2 ст. обстоятельствах НК РФ) приобретаются ана логичные финансо вые вложения Безвозмездное получение ценных бумаг Если ценные бу Первоначальная Нулевая стоимость. На этапе вы маги котируются стоимость опреде При этом в состав бытия возни на рынке ляется как текущая налоговой базы кает постоян рыночная стоимость включается сумма ная разница на дату принятия внереализационно к бухгалтерскому го дохода в оценке учету (п. 13 ПБУ рыночной цены, 19/02). Под теку которая определя щей рыночной стои ется в соответствии мостью понимается со ст. 40 и 280 НК рыночная цена, рас РФ (п. 8 ст. 250 НК считанная организа РФ). Согласно п. тором торговли ст. 280 НК РФ при на рынке ценных реализации (ином бумаг выбытии) ценной бумаги в составе расходов учитыва ется цена приобре тения ценной бума ги, которой в дан ном случае нет (бумага получена безвозмездно) 208 Финансовые вложения Продолжение табл.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Если ценные бу Первоначальная Нулевая стоимость. На этапе вы маги не имеют стоимость ценных При этом в состав бытия возни рыночных коти бумаг, по которым налоговой базы кает постоян ровок организатором тор включается сумма ная разница говли рыночная це внереализационно на не рассчитыва го дохода в оценке ется, определяется рыночной цены, как сумма денеж которая определя ных средств, кото ется в соответствии рую организация со ст. 40 и 280 НК РФ могла бы получить (п. 8 ст. 250 НК РФ).

в результате прода Согласно п. 2 ст. жи этих ценных бу НК РФ при реали маг по состоянию зации (ином выбы на дату их приня тии) ценной бумаги тия к бухгалтер в составе расходов скому учету учитывается цена приобретения цен ной бумаги, кото рой в данном случае нет (бумага получе на безвозмездно) Вклады в устав Принимаются к бух Исходя из их стои Возникают ный (складоч галтерскому учету мости по данным постоянные ный) капитал по первоначальной налогового учета разницы стоимости, которая передающей сто представляет собой роны на дату пере их денежную оцен хода права собст ку, согласованную венности (ст. учредителями НК РФ). Ценные (участниками) ор бумаги, получен ганизации, если ные организацией иное не предусмот в качестве вклада рено законодатель (взноса) в уставный ством РФ (п. 12 капитал, доходом ПБУ 19/02) не признаются (подп. 3 п. 1 ст. НК РФ) Финансовые вложения Окончание табл.

Отражение Отражение Вид расходов в бухгалтерском в налоговом Примечание учете учете Вклад по догово Принимаются к бух Аналогично вкладу Возникают ру простого това галтерскому учету в уставный капитал постоянные рищества по первоначальной разницы стоимости, которая представляет собой их денежную оцен ку, согласованную товарищами Акции (доли, паи), По данным разде Налоговая стои Возникают полученные ак лительного баланса мость ценных бу постоянные ционерами (участ с учетом операций, маг, утраченных разницы никами) при ре проведенных до мо по процедуре кон организации мента государствен вертации (распре ной регистрации деления) ценных реорганизации бумаг, которыми владел акционер (участник) до реор ганизации (п. ст. 277 НК РФ) До вступления в силу Закона № 58 ФЗ ценные бумаги, сто имость которых выражена в иностранной валюте, должны были переоцениваться на конец каждого отчетного периода с учетом воз никающих курсовых разниц в составе внереализационных доходов или расходов (п. 11 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Поправка, внесенная в п. 2 ст. 280 НК РФ Законом № 58 ФЗ, однозначно ус тановила, что ценные бумаги, номинированные в иностранной ва люте, в течение всего времени нахождения в организации переоцен ке не полежат. Данная норма вступила в силу с 15 июля 2005 г., но ее действие распространено на отношения, возникшие с 2002 г.

Статьей 3 Закона № 58 ФЗ установлено, что если организация ра нее осуществляла переоценку номинальной стоимости ценных бу маг и учитывала результаты переоценки при определении налого вой базы по налогу на прибыль, то пересчет по прошлым периодам 210 Финансовые вложения может не производится, а налоговая стоимость ценных бумаг в учете будет числиться по курсу на 14 июня 2005 г. или 1 июля 2005 г. (пись мо Минфина России от 26 октября 2005 г. № 03 03 02/118).

При выбытии финансовых вложений их стоимость в бухгалтер ском учете определяется в соответствии с порядком, установлен ном п. 25—33 ПБУ 19/02. При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их сто имость определяется одним из установленных в учетной политике способов:

по первоначальной стоимости единицы;

ФИФО (по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений);

по средней первоначальной стоимости (которая определяет ся как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество (с учетом остатка на начало месяца и поступлений за месяц)). В налоговом учете указан ные финансовые вложения учитываются одним из представ ленных далее способов, закрепленных в учетной политике (п. 9 ст. 280 НК РФ);

ЛИФО (по стоимости последних по времени приобретения).

Пример 34. По состоянию на 1 января 2006 г. на балансе ОАО «Ку пец» числятся корпоративные облигации номинальной стоимостью 100 000 руб. в количестве 5 шт. Цена приобретения составляет 294 000 руб.

В течение января 2006 г. ОАО «Купец» приобрело облигации:

3 шт. по цене приобретения 97 000 руб. каждая;

2 шт. по цене приобретения 95 000 руб. каждая.

В течение января 2006 г. продано шесть облигаций, остаток на ко нец месяца составил четыре облигации.

Учетной политикой предусмотрено определение стоимости выбы вающих ценных бумаг по средней первоначальной стоимости. Рас считаем среднюю первоначальную стоимость одной облигации 77 500 руб. [(294 000 руб. + 291 000 руб. + 190 000 руб.) : (5 шт. + 3 шт. + + 2 шт.)].

Стоимость проданных облигаций составила 465 000 руб.

(77 500 руб. 6 шт.).



Pages:     | 1 |   ...   | 3 | 4 || 6 |
 





 
© 2013 www.libed.ru - «Бесплатная библиотека научно-практических конференций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.